Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
(vijfde enkelvoudige kamer)
No.AWB 99/643 2 augustus 2001
27605
Uitspraak in de zaak van:
A, te B, appellante,
gemachtigde: C, te Roosendaal,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigden: mr G. Baarsma en R. Volkers, werkzaam bij Senter.
1. De procedure
Op 3 augustus 1999 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 1 juli 1999.
Bij dit besluit heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellante tegen de verklaring als bedoeld in artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB), die verweerder aan appellante had afgegeven.
Op 11 november 1999 heeft het College terzake van dit beroep een verweerschrift van verweerder ontvangen.
Op 26 april 2001 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waar partijen, bij monde van hun gemachtigden, hun standpunten nader hebben uiteengezet.
2. De grondslag van het geschil
2.1 In de Wet IB is onder meer het volgende bepaald:
" Artikel 11
1. In geval in een kalenderjaar:
a. (…);
b. in een onderneming die de belastingplichtige voor eigen rekening feitelijk drijft voor een bedrag van meer dan f 3700 wordt geïnvesteerd in niet eerder gebruikte bedrijfsmiddelen met betrekking waartoe op een door de belastingplichtige gedaan verzoek door Onze Minister van Economische Zaken is verklaard dat sprake is van investeringen die door Onze Minister van Financiën in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken en na overleg met Onze Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer bij ministeriële regeling zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie (energie-investeringen), wordt - onverminderd de toepassing van onderdeel a - op verzoek bij de aangifte van de belastingplichtige een in het tweede lid, onderdeel b, aangewezen percentage van het bedrag aan energie-investeringen ten laste gebracht van de winst over dat jaar (energie-investeringsaftrek).
(…)
Onder investeren wordt verstaan het aangaan van verplichtingen ter zake van de aanschaffing of de verbetering van een bedrijfsmiddel, zomede het maken van voortbrengingkosten te dier zake (…).
12. Bij ministeriële regeling kunnen:
a. in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken - zo nodig afwijkende - regels worden gesteld met betrekking de in het eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, bedoelde verklaring;"
Op grond van deze bepaling is vastgesteld de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek (hierna: de Uitvoeringsregeling) (Stcrt. 1996, nr. 248), waarbij onder meer is bepaald:
" Artikel 2
Als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie (energie-investeringen) als bedoeld in artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de wet worden aangewezen: de investeringen in bedrijfsmiddelen of in onderdelen daarvan, opgenomen in bijlage I van deze regeling, mits het bedrijfsmiddel of het onderdeel in overeenstemming is met de bestemming voor zover aangegeven in die bijlage, niet eerder is gebruikt en bestaat uit de in die bijlage genoemde bestanddelen.
(…)
In de in artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling bedoelde bijlage (hierna: de Energielijst 1998) (Stcrt. 1997, nr. 250) is onder meer het volgende bepaald:
" Bedrijfsmiddelen die in aanmerking komen voor EIA dienen tenminste te bestaan uit de bestanddelen vermeld achter 'en bestaande uit'. Indien zij uit deze bestanddelen bestaan mogen de bestanddelen vermeld achter
'(eventueel)' daaraan worden toegevoegd. (…)
(210403)
Isolatie
a. Bestemd voor: het isoleren van vloeren, daken, plafonds of wanden van verwarmde ruimten van bedrijfsgebouwen, die grenzen aan de buitenlucht of die grenzen aan onverwarmde en ongekoelde ruimten uitgezonderd koel-, droog- of klimatiseercellen, en bestaande uit: isolatiemateriaal met een warmteweerstand R (isolatie) = d/l van tenminste 3,0 m2 K/W. (..)
De warmteweerstand dient bepaald te zijn conform NEN 1068 (mei 1997), (…)"
In NEN 1068, Thermische isolatie van gebouwen, Rekenmethoden (mei 1997) is het volgende bepaald:
" Bepaal tot op twee decimalen nauwkeurig de warmteweerstand (Rm), in (m2.K)/W (…)"
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Bij een daartoe bestemd formulier, ontvangen bij het Bureau energie-investeringsaftrek van de Belastingdienst (Bureau EIA) op 11 mei 1998, heeft appellante een verzoek gedaan om een verklaring dat de daarbij aangemelde investeringen in het bedrijfsmiddel 'isolatie', onder code 210403 in de Energielijst 1998, investeringen zijn, die zijn aangewezen, als zijnde in het belang van een doelmatig gebruik van energie in de zin van artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet IB (hierna: energie-verklaring).
- Op 16 november 1998, 26 november 1998, 27 november 1998, 30 november 1998, 1 december 1998 en 8 december 1998 heeft verweerder (desgevraagd) van appellante nadere gegevens over het bedrijfsmiddel ontvangen. Voorts heeft appellante op 30 november 1998 en 1 december 1998 telefonisch nadere informatie verschaft.
- Bij besluit van 11 maart 1999 heeft verweerder een energieverklaring afgegeven terzake van de bedrijfsmiddelen zoals door appellante in het kader van de Uitvoeringsregeling gemeld, in dier voege dat de investeringen in de dak- en wandisolatie (deels) wel, doch de investeringen in de vloerisolatie, bestaande uit materiaalkosten en montagekosten, ad f. 65.350,- niet als kosten zijn aangemerkt die in aanmerking komen voor energie-investeringsaftrek. Bij die verklaringen zijn op de door appellante aangevraagde bedragen de kosten van die vloerisolatie in mindering gebracht.
- Bij brief van 30 maart 1999 heeft appellante tegen dit besluit bezwaar gemaakt.
- Bij brief van 22 april 1999 is appellante de gelegenheid geboden om op 28 mei 1999 op haar bezwaren te worden gehoord.
- Op 27 mei 1999 heeft appellante telefonisch te kennen gegeven van deze gelegenheid geen gebruik te maken. Op 2 juni 1999, 4 juni 1999, 9 juni 1999 en 11 juni 1999 heeft verweerder evenwel van appellante nadere gegevens over het bedrijfsmiddel ontvangen.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Het bestreden besluit houdt - samengevat - onder meer het volgende in.
" Ten aanzien van de vloerisolatie heb ik geen verklaring afgegeven. Op basis van uw faxbericht van 1 december 1998 heb ik geconcludeerd dat het betreffende sterfoam SF300 TG materiaal met een dikte van 80 mm een lambda-waarde van 0,027 W/m.K heeft. Op basis van deze lambda-waarde bedraagt de R-waarde 2,96 m2K/W. Hiermee is niet voldaan aan de eis, zoals onder code 210403 is omschreven, dat de R-waarde ten minste 3,0 m2 K/W dient te bedragen.
Nadat u een bezwaarschrift hebt ingediend, hebt u mij stukken toegezonden waaruit moet blijken dat van een andere lambda-waarde, namelijk 0,022 W/m.K., uitgegaan zou moeten worden. Uitgaande van die lambda-waarde wordt wel een R-waarde bereikt die hoger is dan 3,0 m2K/W. Door mij is bovendien van de leverancier in België een opgave ontvangen, waaruit zou moeten blijken dat van een lambda-waarde van 0,030 W/m.K uitgegaan moet worden. Ik wil hierover het volgende opmerken. Allereerst zou uitgaan van een lambda-waarde van 0,030 W/m.K betekenen dat niet wordt voldaan aan de R-waarde zoals in code 210403 beschreven. Dit leidt immers tot een R-waarde van 2,67 m2 K/W.
Ik acht het bovendien niet reëel uit te gaan van een andere lambda-waarde dan de leverancier in zijn brochure heeft aangegeven. Bij bepaling van de lambda-waarde ga ik uit van waarden die in de praktijk op zullen treden. Conform het in NEN 1068 bepaalde. Metingen na een uur of dag, voordat van werkelijke veroudering of toepassing van het materiaal sprake is, zullen in de praktijk niet ontstaan. Om deze reden kan ik niet uitgaan van de waarde zoals die gemeten is na de productie van het materiaal. Voor mij is doorslaggevend hetgeen in de praktijk als waarde optreedt. Hierbij is het uitgangspunt zoals in de brochure van de leverancier gesteld doorslaggevend.
Voorts hebt u aangevoerd dat een R-waarde van 2,96 m2K/W zoals die ontstaat bij een lambda-waarde van 0,027 W/m.K afgerond zou moeten worden op 3,0 m2K/W. Ter ondersteuning van dit standpunt hebt u een rapport "Goedkeuring/ attestering en certificatie van l-waarden in de Benelux" toegezonden. Mij is gebleken dat dit rapport nog niet geratificeerd is in Nederland. Derhalve kan ik daar niet van uitgaan. Wel is in de omschrijving op de Energielijst 1998 bij code 210403 uitdrukkelijk verwezen naar NEN 1068. Conform deze norm dient afgerond te worden op 2 decimalen. Op grond hiervan moet de R-waarde in dit geval bepaald worden op 2,96 m2 K/W en niet te worden afgerond op 3,0 m2K/W. Ik ben dan ook van mening dat ik de vloerisolatie terecht buiten beschouwing heb gelaten laten nu de R-waarde niet tenminste 3,0 m2 K/W bedraagt. (…)
Nu de R-waarde van het door u gebruikte materiaal 2,96 m2 K/W bedraagt is niet voldaan aan het gestelde onder code 210403 van de Energielijst 1998. Op grond hiervan zal ik mijn beslissing van 11 maart 1999 niet herzien."
In het verweerschrift heeft verweerder hieraan het volgende toegevoegd.
" In het beroepschrift stelt appellante dat naar haar mening wel degelijk is voldaan aan de R-waarde nu uitgegaan kan worden van een dikte van het materiaal van 82,1 mm. Ik kan appellante hierin niet volgen. Volgens opgave van de leverancier is de dikte van het toegepaste materiaal 80 mm en derhalve geen 82,1 mm.
Voorts verwijst appellante naar een aantal meetrapporten. Ik ben hierop al in mijn beschikking op het bezwaarschrift ingegaan. In aanvulling hierop ben ik van mening dat uit deze metingen niet blijkt dat deze conform de NEN 1068 norm is verricht. In NEN 1068 wordt verwezen naar de meetmetode die in NEN 2444 is omschreven. Slechts een dergelijke meting wordt door mij geaccepteerd. Daarvan is hier geen sprake.
Ten aanzien van de voor appellante onbegrijpelijke stelling wil ik het volgende opmerken. Materiaal heeft op verschillende momenten verschillende eigenschappen. Bij laboratoriummetingen direct na fabricage bevat het schuim relatief veel isolerend blaasgas en minder vochtige lucht. Ook vinden dergelijke metingen onder droge laboratoriumomstandigheden plaats. Onder praktijkomstandigheden zal het blaasgas uit het schuim zich vermengen met vochtige lucht. De vochtige lucht geleidt beter, waardoor de warmtegeleiding in de praktijk hoger zal worden. De opgave van de leverancier is gebaseerd op de warmtegeleiding welke in de praktijk op zal treden. Om deze reden ga ik hiervan uit, en baseer ik mij niet op de waarden die gemeten zijn onder laboratoriumomstandigheden. (…)"
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft ter ondersteuning van het beroep - samengevat - onder meer het volgende tegen het bestreden besluit aangevoerd.
Ten onrechte heeft verweerder de onderhavige isolatie niet aangemerkt als zijnde kosten die in aanmerking komen voor energie-investeringsaftrek. Ten onrechte heeft verweerder hierbij beslist dat de onderhavige isolatie niet voldoet aan de omschrijving van rubriek 210403 in de Energielijst 1998.
Appellante acht de overwegingen in het bestreden besluit onbegrijpelijk dat het niet reëel is uit te gaan van een andere lambda-waarde dan de leverancier in zijn brochure heeft aangegeven en dat metingen na een uur of dag, voordat van werkelijke veroudering of toepassing van het materiaal sprake is, in de praktijk niet zullen ontstaan. Voorts is door verweerder niet aangegeven wat het gevolg is van werkelijke veroudering of toepassing van het materiaal op de lambda-waarde.
Verweerder heeft in het bestreden besluit niet gemotiveerd waarom hij aan het laboratorium-meetrapport geen waarde toekent.
Het door de leverancier geteste isolatiemateriaal blijkt een lambda-waarde te hebben van 0,022 W/m.K, waaruit, bij een dikte van 80 mm in plaats van 82,1 mm, een warmteweerstand (R-waarde) volgt van 3,64 m2 K/W, zodat aan de omschrijving van rubriek 210403 in de Energielijst 1998 wordt voldaan.
Zelfs indien van de lambda-waarde zoals in de brochure is weergegeven wordt uitgegaan, dan is er nog een R-waarde van 3,04 m2 k/W. Bovendien zijn de in de brochure genoemde diktes ook afrondingen.
In NEN 1068 is niet bepaald dat de R-waarde tot op twee decimalen nauwkeurig moet worden berekend.
Voor verweerder is de brochure van de leverancier wat betreft de lambda-waarde wel, doch voor de bepaling van de R-waarde niet doorslaggevend. Dit is niet consequent.
Appellante vordert vernietiging van het bestreden besluit onder gegrondverklaring van haar beroep.
5. De beoordeling van het geschil
Ter beoordeling ligt de vraag voor of verweerder terecht heeft beslist dat de door appellante aangemelde investeringen in het onderhavige isolatiemateriaal niet voldoen aan de omschrijving van rubriek 210403 in de Energielijst 1998. Het College beantwoordt die vraag bevestigend en overweegt dienaangaande het volgende.
Ingevolge artikel 2 van Pro de Uitvoeringsregeling komen slechts die investeringen in (onderdelen van) bedrijfsmiddelen voor een energieverklaring in aanmerking, die zijn aangewezen in de Energielijst 1998 en die bestaan uit de in die bijlage genoemde bestanddelen. Voormeld artikel sluit naar tekst en strekking aldus investeringen uit die niet op de Energielijst 1998 voorkomen.
In de Energielijst 1998 is onder code 210403 bepaald dat de isolatie dient te bestaan uit isolatiemateriaal met een R-waarde van tenminste 3,0 m2 K/W. Niet in geschil is dat de R-waarde wordt bepaald door de dikte van het materiaal te delen door de lambda-waarde. Het College is van oordeel uit de genoemde omschrijving in rubriek 210403 van de Energielijst 1998 voortvloeit dat, in het onderhavige geval, het isolatiemateriaal niet voldoet aan het vereiste van een warmteweerstand R-waarde van tenminste 3,0 m2 K/W. Het College hecht hierbij beslissend belang aan de hieromtrent door appellante op 1 december 1998 verstrekte gegevens, te weten het faxbericht van 26 november 1998 en de daarbij gevoegde brochure van de leverancier van het isolatiemateriaal, Bouwmaatschappij Roosendaal.
Naar het oordeel van het College heeft verweerder op goede gronden uit die opgave kunnen concluderen dat het onderhavige isolatiemateriaal, met een dikte van 80 mm, een lambda-waarde van 0,027 W/m.K heeft, zodat op basis van die lambda-waarde, conform hierboven genoemde berekening, de R-waarde 2,962962962 m2K/W (0,08m:0,027 W/mK) bedraagt, aldus niet tenminste 3,0 m2 K/W als is vereist in rubriek 210403.
Het door appellante overgelegde meetrapport van de leverancier van het isolatiemateriaal, waaruit een lambda-waarde van 0,022 W/m.K blijkt, biedt op zichzelf onvoldoende aanknopingspunten voor een andersluidend oordeel. Gelet op de eerdere, hierboven genoemde, door appellante zelf overgelegde gegevens, valt niet in te zien waarom aan dit door appellante nadien overgelegde rapport, meer betekenis zou moeten worden toegekend.
Appellante heeft nog aangevoerd dat verweerder ten onrechte de R-waarde op twee decimalen heeft afgerond nu een dergelijke bepaling niet in NEN 1068 is opgenomen. Het College overweegt hieromtrent dat blijkens het bepaalde in rubriek 210403 de R-waarde wordt bepaald conform NEN 1068. In NEN 1068, zoals hierboven in paragraaf 2.1 weergegeven en ter zitting door verweerder toegelicht, is bepaald dat de R-waarde op twee decimalen nauwkeurig wordt berekend. De stelling van appellante dat de leverancier een andere berekeningsmethode hanteert, acht het College gelet op het vorenstaande, dan ook zonder betekenis. Evenmin komt aan het door appellante overgelegde rapport 'Goedkeuring/attestering en certificatie van l-waarden in de Benelux' de betekenis toe die appellante kennelijk voorstaat, reeds omdat dit rapport niet in Nederland is geratificeerd.
Gelet hierop heeft verweerder naar het oordeel van het College terecht de R-waarde van 2,962962962 m2K/W op twee decimalen afgerond en aldus op 2,96 bepaald. Met het vorenstaande staat vast dat niet wordt voldaan aan de omschrijving in code 210403 waarin is bepaald dat de R-waarde tenminste 3,0 m2K/W dient te bedragen.
Het College overweegt voorts dat, naar verweerder onbestreden heeft gesteld, zowel de brochure van de leverancier, als de NEN 1068 uitgaat van waarden die in de praktijk op zullen treden, zodat niet kan worden gezegd dat verweerder te dezen een divergerend beleid volgt, dan wel verweerder aanleiding zou moeten zien om meer betekenis toe te kennen aan het rapport van de leverancier, waarin van een andere waarde wordt uitgegaan, namelijk de waarde gemeten na de productie van het materiaal.
Ten slotte overweegt het College dat uit het bepaalde bij artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet IB volgt dat voor het afgeven van een energieverklaring niet alleen is vereist dat het gaat om investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie, maar ook dat die investeringen als zodanig zijn aangewezen bij ministeriële regeling. Dit leidt ertoe dat, nu geen algemeen verbindend voorschrift of rechtsregel is aan te wijzen, waaruit voor de regelgever enige verdere normering voortvloeit inzake het opnemen van energiebesparende bedrijfsmiddelen op de Energielijst 1998, de opsomming in deze lijst als een limitatieve moet worden beschouwd waarbij een strikte uitleg van de daarin opgenomen omschrijvingen van bedrijfsmiddelen en onderdelen van bedrijfsmiddelen past.
Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het College verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gewezen door mr J.A. Hagen, in tegenwoordigheid van mr I.K. Rapmund, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 2 augustus 2001.
w.g. J.A. Hagen w.g. I.K. Rapmund