Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
(zesde enkelvoudige kamer)
No. AWB 01/192 13 november 2002
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting
en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaak van:
Resource Analysis B.V. , te Delft, appellante,
gemachtigde: B.M.T.M. Brus, bedrijfsadviseur te Wageningen,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigden: mr. C. Cromheecke, ir. K. Sagel, mr. ing. R.J.J. Wijnands en ing. H. Jongema, allen werkzaam bij verweerders agentschap Senter.
1. De procedure
Op 20 maart 2001 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 13 februari 2001 met kenmerk ZJ0054475.SO /3.6a.
Bij dat besluit heeft verweerder opnieuw beslist op het bezwaar dat appellante heeft gemaakt tegen de afwijzing van haar aanvraag onder nummer SO/1997/5927/1/10670 om een verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen.
Op 1 juni 2001 heeft appellante de gronden van haar beroep aangevuld.
Op 19 september 2001 heeft verweerder een verweerschrift ingediend.
Op 8 mei 2002 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waarbij partijen bij monde van hun gemachtigden hun standpunten nader hebben toegelicht. Namens appellante heeft tevens het woord gevoerd dr. J.P.M. Kouwenhoven, werkzaam bij appellante.
2. De grondslag van het geschil
2.1 Artikel 1, lid 1 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna:WVA) luidt, voor zover hier van belang:
"1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch
nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur,
alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;
(…)"
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Appellante heeft op 4 februari 1997 een aanvraag ingediend om een S&O-verklaring als bedoeld in artikel 24 van Pro de WVA voor (onder meer) het project genaamd ROLEPLAY en hierbij de volgende omschrijving gegeven:
" Projectnummer: ROLEPLAY
(…)
Omschrijving :
Dit in 1996 goedgekeurde S&O-project is t&w onderzoek gericht op nieuwe kennisvermeerdering met als doel de ontwikkeling van voor RA nieuwe onderzoeksmodellen voor het onderzoeken en meten van de effecten van organisatievormen/instituties op waterbeheerssystemen."
- Bij besluit van 30 mei 1997 heeft verweerder de aanvraag met betrekking tot dit project afgewezen.
- Bij brief van 3 juli 1997 heeft de gemachtigde van appellante tegen dit besluit bezwaar gemaakt.
- Bij besluit van 25 maart 1998 heeft verweerder dit bezwaar met betrekking tot het project ROLEPLAY ongegrond verklaard.
- Op het hiertegen ingesteld beroep heeft het College bij uitspraak van 8 juni 2000 dat besluit met betrekking tot het project ROLEPLAY vernietigd en verweerder opgedragen opnieuw op het bezwaar te beslissen.
- Bij brief van 29 september 2000 heeft appellante verweerder desgevraagd de volgende nadere informatie verstrekt:
" ROLEPLAY
(…)
1. Ingrepen in watersystemen hebben fysische, chemische en biologische effecten. De beschrijving van de wetmatigheden tav. deze verschijnselen is de kern van dit onderzoek. Weliswaar wordt de set van beschouwde ingrepen bepaald door het institutionele kader, maar dat vormt slechts een randvoorwaarde voor het onderzoek.
2. Een mogelijke toepassing van dit onderzoek is het verbeteren of veranderen van de ingrepen (aanpassing van het productieproces) om de negatieve bijeffecten te minimaliseren onder behoud van het beoogde effect. "
- Appellante is op 15 november 2000 en 4 december 2000 ter zake van haar gehoord.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Bij het bestreden besluit heeft verweerder het bezwaar ten aanzien van het project ROLEPLAY ongegrond verklaard en de weigering van de S&O-verklaring gehandhaafd. Daartoe heeft verweerder onder meer het volgende overwogen.
Om van (fundamenteel) technisch-wetenschappelijk onderzoek in de zin van de WVA te kunnen spreken dienen de werkzaamheden te voldoen aan twee eisen, namelijk
- het onderzoek dient gericht te zijn op de verwerving van technisch nieuwe kennis en
- deze kennis dient mogelijk een praktische toepassing te vinden in technisch nieuwe fysieke producten, processen of programmatuur.
Verwerving van technisch nieuwe kennis houdt in dat er onderzoek wordt verricht naar de grondslagen van een bepaald fysiek verschijnsel en inzicht wordt verkregen in een onbekend werkingsprincipe van dat fysieke verschijnsel.
Aan de eerste eis wordt niet voldaan. Weliswaar leiden de onderzoeken tot een beschrijving of een model waarin de effecten van het menselijk handelen op de leefomgeving zijn weergegeven, maar hierdoor wordt geen technisch nieuwe kennis verkregen. Het onderzoeken en modelleren van de betreffende effecten en risico's leidt namelijk niet tot het in technisch opzicht vernieuwen van fysieke verschijnselen. Omdat de werkzaamheden van appellante niet zijn gericht op het onderzoeken van een onbekend werkingsprincipe dat mogelijk bepaalde toepassingen kan vinden in technisch nieuwe fysieke producten, technisch nieuwe productieprosessen of technisch nieuwe programmatuur, worden de werkzaamheden niet aangemerkt als technisch-wetenschappelijk onderzoek in de zin van de WVA.
In het verweerschrift is door verweerder het volgende aangevoerd:
"Voor alle duidelijkheid wil ik opmerken dat alle niet gehonoreerde projecten zijn afgewezen omdat niet werd voldaan aan het vereiste van het doel van de werkzaamheden. Met andere woorden: de werkzaamheden in het kader van de door appellante aangevraagde projecten zijn naar mijn mening niet gericht op het verwerven van technisch nieuwe kennis. Aan het beoordelen of de projecten voldoen aan het tweede vereiste (de toepassing) ben ik vervolgens niet meer toegekomen. Het geschil beperkt zich wat mij betreft dan ook met name tot de interpretatie van het begrip "technisch" in die zin dat er sprake moet zijn van werkzaamheden gericht op een werkingsprincipe betreffende enigerlei fysiek product of productieproces, zoals hieronder beschreven. Het zal echter duidelijk zijn dat beide vereisten met elkaar verweven zijn.
(…)
Uw College heeft in haar uitspraak van 11 januari 2000 (Nicolai Ruimtelijke Ordening en Infrastructuur B.V., AWB 97/1254 27000) aangegeven wat er verstaan moet worden onder het begrip "technisch". Hierin zegt uw College dat onderzoeksprojecten aan te merken zijn als technisch indien het bij die projecten gaat om de toepasbaarheid van een werkingsprincipe betreffende enigerlei fysiek product of productieproces dan wel enige vorm van software. Het is niet voldoende dat het onderzoek gericht is op fysieke verschijnselen, zoals bij Nicolai B.V. het geval was. De ontwikkelde concepten moeten gericht zijn op het in technisch opzicht vernieuwen van deze verschijnselen.
In haar uitspraak van 8 juni 2000 geeft uw College aan dat ook al hebben onderzoeken betrekking op het inrichten van gebieden, of milieu, socio-economische, fysische, chemische en biologische effecten, dit niet betekent dat deze onderzoeken op zich zelf zouden kunnen leiden tot nieuwe producten of productieprocessen.
Uit bedoelde uitspraken blijkt naar mijn mening dat het onderzoek betrekking moet hebben op een (of meerdere) werkingsprincipe(s) van een product of productieproces.
(…)
De reden dat ik van mening ben dat er geen sprake is van technische kennis, is dat de werkingsprincipes/gevolgen geen betrekking hebben op fysieke producten dan wel productieprocessen. Dit geldt voor alle niet gehonoreerde projecten. "
Ter zitting van het College heeft verweerder nog het volgende naar voren gebracht:
"Onderzoek gericht op fysieke verschijnselen is geen technisch wetenschappelijk onderzoek in de zin van de Wet indien de hieruit voorkomende concepten niet gericht zijn op een technische verbetering. Bij appellante is bij de ter discussie staande werkzaamheden geen sprake van gerichtheid op technische verbetering. Integendeel; de onderzoeken die hierbij door appellante worden verricht zijn met name gericht op de ontwikkeling van beleidsondersteunende modellen. Het doel is niet het verwerven van technische kennis.
In de uitspraak van Nicolai B.V. spreekt het College van "analyse van gegevens over bepaalde fysieke verschijnselen, met name in de sfeer van de sociale geografie, alsmede het op basis daarvan ontwikkelen van modellen om te komen tot een betere ruimtelijke ordening." Abstract gezien lijken deze werkzaamheden veel op die van appellante. Ook bij appellante is sprake van het analyseren en inschatten van gedragingen van fysieke verschijnselen zonder dat dit gericht is op het in technisch opzicht verbeteren van die verschijnselen. De werkzaamheden zijn niet gericht op de toepassing van een werkingsprincipe betreffende een fysiek product. Voor alle duidelijkheid; een kust, zee, bodem, landschappen en dergelijke, zijn fysieke verschijnselen maar worden door mij in beginsel niet gezien als fysieke producten.
Een werkingsprincipe zie ik als het in technische zin functioneren van een product, productieproces, dan wel software. Er wordt in de bestreden projecten geen onderzoek gedaan naar de grondslagen van de fysieke verschijnselen en ook geen inzicht verkregen in onbekende werkingsprincipes. Voor zover er naar aanleiding van de werkzaamheden van appellante eventuele fysieke ontwikkelingen voortkomen, zijn deze ontwikkelingen niet gebaseerd op aanbevelingen in technische zin van appellante. Appellante kan in de bestreden werkzaamheden hooguit aanbevelen dat er een technische ontwikkeling plaats dient te vinden. Maar zij geeft niet aan hoe die ontwikkeling er in technische zin uit moet komen te zien. Er dient naar mijn mening een direct verband te bestaan tussen het door een aanvrager verrichte onderzoek en de mogelijke toepassing. (…)
Het enkel noemen van een eventueel mogelijke ontwikkeling naar aanleiding van een onderzoek verricht door appellante is voor mij niet voldoende indien er geen sprake is van de bovenomschreven directe relatie.
(…)"
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft in haar beroepschrift onder meer het volgende aangevoerd:
" Punt 1
In eerdere correspondentie heeft Senter aangegeven wat verstaan wordt onder "werkzaamheden ter verwerving van technisch nieuwe kennis":
-de werkzaamheden dienen wetenschappelijk van aard te zijn; dit aspect staat gezien de achtergrond van Resource Analysis niet ter discussie; in de beroepszaak van 3 februari 2000 heeft Senter aangegeven hiermee in te stemmen
- de kennis dient nieuw te zijn voor het bedrijf; Resource Analysis heeft voor alle projecten in de aanvraag aangegeven dat dit zo is
- de verworven kennis dient technisch te zijn; Senter heeft aangegeven dat het onderzoek technische kennis genereert als het verschijnselen of werkingsprincipes betreft die biologisch, chemisch, biochemisch, fysisch, geologisch, geofysisch of biofysisch van aard zijn; Resource Analysis heeft in de aanvragen steeds aangegeven welke verschijnselen en/of werkingsprincipes onderzocht worden. Senter lijkt nu het standpunt in te nemen dat verschijnselen of werkingsprincipes die voornoemd karakter hebben maar die (direct of indirect) veroorzaakt worden door menselijk handelen, niet onder de definitie van "technisch" vallen. Deze afbakening is ad-hoc en komt niet voor uit de door de wetgever neergelegde voorwaarden. Sterker nog: onderzoek dat uiteindelijk leidt tot een nieuw product of productieproces betreft uiteindelijk altijd menselijke handelen.
Punt 2
Resource Analysis voert fundamenteel technisch-wetenschappelijk onderzoek uit. Dit houdt in dat er niet onmiddellijk een toepassing te noemen is. Dat wordt ook niet geëist. De motivatie van het College gebruikt termen als "mogelijk", "zou kunnen", "concept", "eventueel". In een wetenschappelijk benadering zou het dan ook zo moeten zijn dat niet degene die beweert dat er "een" toepassing is de bewijslast heeft, maar degene die beweert dat zo'n toepassing niet bestaat. Immers het foutief identificeren van een toepassing kan nooit tot de conclusie leiden dat er werkelijk niet zo'n toepassing bestaat. Met andere woorden, als Resource Analysis een toepassing aangeeft, of zelfs tientallen verschillende toepassingen, en Senter oordeelt daarover negatief, dan is daarmee niet vastgesteld dat zo'n toepassing niet bestaat. En volgens de motivatie van het College hoeft er slechts één zo'n toepassing te bestaan.
De wetgever heeft echter in dit geval bepaald dat het aan de aanvrager is om een traject te schetsen waaruit zou kunnen blijken dat er de mogelijkheid van zo'n toepassing is. (…)
Een objectieve beschouwing van deze procedure kan niet anders dan tot de conclusie leiden dat het niet uitsluitend aan Resource Analysis ligt dat de informatie niet doorkomt. Senter verschuilt zich achter de wettelijke regeling die er op neer komt dat de aanvrager moet zorgen dat de beoordelaar het begrijpt, en vrijlaat in hoeverre de beoordelaar zich coöperatief opstelt.
Naast bovengenoemde algemene punten wil Resource Analysis nog een bezwaar naar voren brengen. In de vijf beschikkingen zijn in totaal veertig projecten afgewezen. De motivatie voor de afwijzing is echter niet per project geformuleerd, ondanks het feit dat het geheel verschillende projecten zijn. Senter volstaat met een motivatie voor drie projecten en verwijst voor de andere projecten hiernaar. Resource Analysis heeft in het verleden al enige malen bezwaar bij Senter gemaakt tegen deze procedure. Het betreft aanvragen voor afzonderlijke projecten met project-specifieke kenmerken. Deze kenmerken zijn uitgebreid door Resource Analysis aangegeven. Senter wil niet per project aan geven aan welke beoordelingscriteria dit niet voldoet. Sterker nog, Senter is niet in staat deze beoordelingscriteria te overleggen. De motivaties blijven nu dan ook steken in een constatering dat een bepaald project niet voldoet, zonder aan te geven waarom dat voor het specifieke project zo is."
Ter zitting heeft appellante nog het volgende tegen het bestreden besluit aangevoerd:
" Het geschil tussen SENTER en RA heeft betrekking op de interpretatie van het "fundamenteel technisch-wetenschappelijk onderzoek". In de motivatie van haar beslissingen richt SENTER zich volledig op het begrip "technisch" en gaat daarbij volkomen voorbij aan het aspect "fundamenteel". In het zoeken naar een sluitende definitie van het begrip "technisch" zwalkt SENTER tussen "toepassingsgericht" (er moet een "technische" toepassing zijn) en "werkingsprincipe" (dat "technisch" moet zijn). Als RA aantoont dat de onderzochte werkingsprincipes "technisch" zijn, dan vindt SENTER dat de toepassingen ontbreken of niet "technisch" zijn en andersom. Dit wekt het beeld van "willekeur".
"Complete" argumentaties (in de zin dat SENTER motiveert waarom bepaalde aspecten niet "technisch" zijn) worden niet gegeven, wat het voor RA uiterst moeilijk maakt de beoordelingen te pareren. In de hoorzittingen (in november en december 2000) wordt duidelijk dat de beoordelingen sterk afhangen van de expertise en affiniteiten van de (toevallige) beoordelaar. Ook dit roept het beeld op van "willekeur'.
Het beoordelingstraject door SENTER heeft inmiddels buitengewone proporties aangenomen: nu nog staan projecten ter discussie die reeds in 1996 (voor de S&O-aanvraag 1997) zijn ingediend. Vanaf 2000 heeft SENTER stelselmatig alle (inmiddels 4 aanvragen) van RA volledig afgewezen onder referentie naar de lopende beroepen. RA maakt al gebruik van de WBSO-regeling sinds de introductie n 1994. De werkzaamheden (wijze, onderwerp, doel) van RA zijn sindsdien niet veranderd: het is nog steeds hetzelfde bedrijf. Desondanks is er een groot verschil in de beoordelingen door SENTER te constateren. Opnieuw een indicatie van "willekeur".
SENTER bepleit dat doordat het begrip "technisch" in de Wet niet gedefinieerd is, deze definitie in de tijd tot stand komt en dus ook verandert. Het is echter zeer discutabel om met de inzichten van 2000 aanvragen te beoordelen uit 1996/1997 (…)
De meest recente interpretatie van het begrip "technisch" door SENTER speelt rond de relatie die "werkingsprincipe" en "inzicht in het werkingsprincipe" hebben met de mogelijke "toepassing" daarvan. SENTER lijkt nu de positie in te nemen dat "technisch" betekent dat onderzoek gericht moet zijn op de "toepassing van het werkingsprincipe" ipv. de "toepassing van het inzicht", waarmee geen ruimte wordt gelaten voor fundamenteel onderzoek. (…)"
5. De beoordeling
5.1 Partijen zijn verdeeld over de vraag of de werkzaamheden van appellante, als door haar omschreven, direct en uitsluitend zijn gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek, als bedoeld in artikel 1, lid 1, van de WVA.
Verweerder meent van niet en heeft bij het bestreden besluit met name als maatstaf gehanteerd dat van bedoeld technisch-wetenschappelijk onderzoek eerst kan worden gesproken indien de werkzaamheden zijn gericht op de verwerving van technische nieuwe kennis die mogelijk praktische toepassingen in nieuwe fysieke producten of productieprocessen zou kunnen vinden.
Naar het College eerder heeft overwogen, is bedoelde maatstaf in overeenstemming met hetgeen de wetgever met technisch-wetenschappelijk onderzoek heeft bedoeld (zie onder meer uitspraken van 22 oktober 1996, no. 95/1586/062/231, Stork Screens, en 17 augustus 1999, 97/1103, Rijksuniversiteit Leiden).
De door verweerder ter zitting gegeven toelichting dat er een direct verband dient te bestaan tussen zodanig onderzoek en bedoelde mogelijke toepassing, begrijpt het College aldus dat indien de aldus verworven kennis bij praktische toepassing leidt tot een technisch nieuw fysiek product(ieproces), die nieuwe techniek het directe gevolg is van en mogelijk is geworden door de aldus verworven technische kennis.
5.3 Hetgeen appellante heeft aangevoerd, kan niet tot het oordeel leiden dat verweerder met hantering van bedoelde maatstaf haar werkzaamheden had moeten aanmerken als direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek.
Hiertoe overweegt het College dat de werkzaamheden in het project ROLEPLAY, blijkens de omschrijving in de aanvraag, als uiteindelijk doel hebben de ontwikkeling van nieuwe onderzoeksmodellen, welke doelstelling op zich zelf geen aanwijzing vormt dat deze werkzaamheden direct en uitsluitend zijn gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek.
Voorts heeft appellante op verweerders vragen bij haar brief van 29 september 2000 geen gegevens verschaft ter beantwoording van de vraag of haar werkzaamheden in het project ROLEPLAY gericht zijn op de verwerving van technische nieuwe kennis als hiervoor bedoeld. Voor de verschaffing van zodanige gegevens was voor appellante temeer aanleiding na de uitspraak van het College van 8 juni 2000, waarin is overwogen dat op dat punt de eisen van een zorgvuldige voorbereiding waren miskend.
Dat verweerder aldus toetsend aan bedoelde maatstaf, bij het bestreden besluit is gebleven bij zijn afwijzing van het project ROLEPLAY, getuigt naar het oordeel van het College niet van willekeur. De desbetreffende, ter zitting ontwikkelde grief van appellante treft derhalve geen doel.
5.4 Appellante heeft voorts aangevoerd dat zij fundamenteel wetenschappelijk onderzoek verricht, waarvan niet onmiddellijk een toepassing is te noemen, en heeft verweerder verweten voorbij te gaan aan het aspect "fundamenteel".
Voor zover appellante hiermee heeft willen bestrijden dat technisch-wetenschappelijk onderzoek gericht moet zijn op een werkingsprincipe van een bepaald product of productieproces en terstond met de beoogde technische verbetering daarvan een direct verband moet hebben, kan het College appellante hierin volgen. Immers, gelijk het College eerder heeft overwogen heeft de wetgever in de definitie van speur- en ontwikkelingswerk onderscheid gemaakt tussen onderzoek en ontwikkeling. Met dit onderscheid en de nadere begrenzingen van beide begrippen is niet verenigbaar dat werkzaamheden die in het teken staan van de ontwikkeling van bepaalde producten of productieprocessen, tevens worden aangemerkt als direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek in de zin van bedoelde begripsbepaling (vergelijk onder meer uitspraken van het College van 22 oktober 1996, 95/1586/062/231, Stork Screens, en van 15 december 1998, 97/314, Bureau Meeuws, en 97/413, Etko).
De door verweerder aangehaalde overwegingen in de uitspraak van 11 januari 2000, 97/1254, Nicolai, wijzen niet in een andere richting, nu die overwegingen de vraag betreffen of de, in die zaak aan de orde zijnde, ontwikkeling van modellen van ruimtelijke ordening gericht is op het in technisch opzicht vernieuwen van steden- en wegenbouw, zijnde productieprocessen.
Appellantes betoog over het fundamentele karakter van haar onderzoek kan haar echter niet baten. De wettelijke term technisch-wetenschappelijk onderzoek bevat niet het woord "fundamenteel". Ook overigens valt niet in te zien dat de door appellante gewenste kwalificering van haar werkzaamheden als fundamenteel onderzoek, zou maken dat toetsing aan de hiervoor bedoelde maatstaf anders zou uitvallen dan in paragraaf 5.3 overwogen.
5.5 De slotsom is dat het beroep ongegrond dient te worden verklaard.
Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het College verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gewezen door mr M.J. Kuiper, in tegenwoordigheid van mr R.P.H. Rozenbrand, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 13 november 2002.
w.g. M.J. Kuiper w.g. R.P.H. Rozenbrand