Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
Nrs.AWB 02/226 en 02/227 7 maart 2003
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting
en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaken van:
1. Advies- en Ingenieursbureau Viro Food B.V. en
2. Ingenieursbureau Viro Noord B.V., beide gevestigd te Leeuwarden, appellanten,
gemachtigde: mr. B.H.C.M. Stassar, werkzaam bij PNO Groningen B.V., te Groningen,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,
gemachtigden: mr. R.E. Groenewold en mr. G. Baarsma, beiden werkzaam bij verweerders agentschap Senter.
1. De procedure
Op 23 januari 2002 heeft het College van appellanten beroepschriften ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een tweetal besluiten van verweerder van 13 december 2001.
Bij deze besluiten heeft verweerder beslist op de bezwaren van appellanten tegen afzonderlijke besluiten van 20 november 2000, strekkende tot weigering hun een S&O-verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen te verlenen.
Bij brieven van 25 februari en 8 juli 2002 hebben appellanten hun beroep nader gemotiveerd.
Bij brief van 27 maart 2002 heeft verweerder een verweerschrift ingediend. Bij brief van 1 augustus 2002 heeft hij een nadere reactie gegeven.
Op 24 januari 2003 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waarbij partijen hun standpunten nader hebben toegelicht.
2. De grondslag van het geschil
2.1 Bij de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: de WVA) was - ten tijde hier van belang - onder meer het volgende bepaald:
"Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
n. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur
alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;
(…)
p. haalbaarheidsonderzoek: een activiteit gericht op het tot stand brengen van een schriftelijk rapport, inhoudende een systematisch opgezette en afgeronde analyse van de technische mogelijkheden van speur- en ontwikkelingswerk;
q. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan Pro een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
(…)
Artikel 24
1. Aan een S&O-inhoudingsplichtige die voornemens is in een kalenderjaar speur- en ontwikkelingswerk te verrichten geeft Onze Minister van Economische Zaken op verzoek een S&O-verklaring af. In de verklaring wordt vermeld dat het aangemelde werk is aangemerkt als speur- en ontwikkelingswerk.
(…)"
Ingevolge het bepaalde in artikel 1, aanhef en onder p, van de op de WVA gebaseerde Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk 1997 wordt niet tot speur- en ontwikkelingswerk gerekend:
"werkzaamheden door de S&O-inhoudingsplichtige of de S&O-belastingplichtige verricht ten behoeve van door een ander verricht speur- en ontwikkelingswerk, die op zichzelf niet zijn aan te merken als speur- en ontwikkelingswerk."
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Op 31 mei 2000 heeft Senter, het agentschap van het Ministerie van Economische Zaken voor technologie, energie en milieu, van appellanten een aanvraag ontvangen om hun een S&O-verklaring te verlenen.
- Bij brief van 8 juni 2000 heeft verweerder appellanten bericht dat de aanvraag niet op het voorgeschreven aanvraagformulier is ingediend dan wel dat het slechts summier is ingevuld. Appellanten zijn daarbij in de gelegenheid gesteld de ontbrekende gegevens alsnog te verstrekken.
- Hierop hebben appellanten, bij daartoe strekkende aanvraagformulieren, getekend op 11 juli 2000, een volledige aanvraag ingediend voor de periode 1 juli 2000 tot en met 31 december 2000, voor het project "A". Aan de aanvraagformulieren kan het volgende worden ontleend:
"(…)
Projecttitel : A
Type project : Haalbaarheidsonderzoek
(…)
Omschrijving:
De naam "A" is een naam voor een uniek concept voor een kaas/poederfabriek met een voor Ned. maar ook wereldwijd enorme schaalgrootte.
(…)
Viro is gevraagd een haalbaarheidsond. uit te voeren. Doel is een analyse te maken van de techn.mogelijkheden om technieken te ontw. die kunnen bijdragen aan het sluiten van kringlopen.
(...)"
- Bij brief van 28 augustus 2000 heeft verweerder appellanten een aantal vragen gesteld naar aanleiding van bovengenoemd project.
- Bij fax van 20 september 2000 hebben appellanten hierop gereageerd.
- Bij afzonderlijke besluiten van 20 november 2000 heeft verweerder de aanvraag afgewezen.
- Bij afzonderlijke brieven van 21 december 2000 hebben appellanten hiertegen bezwaar gemaakt.
- Bij faxen van 12 februari 2001 hebben appellanten de gronden van hun bezwaar aangevuld.
- Op 20 maart 2001 heeft een hoorzitting plaatsgehad. Aan het verslag van de hoorzitting kan het volgende worden ontleend:
"(…)
Senter: In de Wet staat dat op aanvraag een S&O-verklaring afgegeven wordt voor speur- en ontwikkelingswerk, alsmede daaraan voorafgaand haalbaarheidsonderzoek. Er moet dus sprake van zijn dat er in beginsel bij aanvang van het haalbaarheidsonderzoek een voorgenomen S&O-project op het haalbaarheidsonderzoek zal volgen. Het is niet zo dat er een voorgenomen S&O-traject moet volgen op een haalbaarheidsonderzoek, de resultaten van het haalbaarheidsonderzoek kunnen immers aantonen dat het niet mogelijk of niet opportuun is om een S&O-project op te starten. De interpretatie die Senter aan de term "voorafgaand" geeft, is dat wanneer de beslissing of er een S&O-project volgt op het haalbaarheidsonderzoek niet ligt bij degene die het haalbaarheidsonderzoek uitvoert, het haalbaarheidsonderzoek niet als S&O aan te merken valt. Dat Viro na het haalbaarheidsonderzoek ook de ontwikkeling gaat doen is immers onzeker. De opdrachtgever voor wie Viro het haalbaarheidsonderzoek uitvoert, bepaalt of er een S&O-project op volgt, niet Viro. Het haalbaarheidsonderzoek van Viro gaat derhalve niet vooraf aan een voorgenomen S&O-project.
Dhr. Stassar: Ik ben van mening dat die invulling in strijd is met het begrip haalbaarheidsstudie. Ik begrijp zeker dat het moet gaan om een kenbaar S&O-project. Deze is wel degelijk aanwezig bij de klant van Viro en Viro zelf en wij zijn er zeker van dat zij die technologieën gaan ontwikkelen. Als u uw standpunt handhaaft, betekent dit dat een haalbaarheidsstudie, zoals u die voorstaat, nooit meer een go/ no-go beslissing kent, er moet dan verplicht een S&O-traject op volgen.
Senter: Een haalbaarheidsonderzoek dat vooraf gaat aan een S&O-ontwikkelingstraject, wordt als S&O aangemerkt. Het is niet zo dat het haalbaarheidsonderzoek geen S&O meer is als na het haalbaarheidsonderzoek besloten wordt om geen S&O-project uit te voeren. Het gaat er echter om wie die beslissing neemt. Als degene die het haalbaarheidsonderzoek uitvoert niet degene is die die beslissing neemt, dan heeft deze niet in de hand of er een voorgenomen S&O-project volgt op het haalbaarheidsonderzoek. In die zin is het kunnen nemen van de go/no-go beslissing bepalend voor het als S&O aanmerken van een haalbaarheidsonderzoek. Dat Viro er zelf van overtuigd is dat zij een eventuele opdracht voor een vervolg S&O-traject zullen binnenhalen, doet niet terzake. Een dergelijke opdracht is echter niet verstrekt.
Dat er op het haalbaarheidsonderzoek van Viro een door Viro uitgevoerd ontwikkelingstraject zal volgen, is iets wat Viro niet zelf in de hand heeft. Dus of het haalbaarheidsonderzoek voorafgaat aan een S&O-traject van de inhoudingsplichtige, Viro, staat op het moment van de aanvraag evenmin vast. Er is geen sprake van een voorgenomen S&O-traject van Viro dat zal volgen op dit haalbaarheidsonderzoek.
(…)"
- Vervolgens heeft verweerder de bestreden besluiten genomen, waarbij zijn afwijzing van de aanvragen is gehandhaafd.
3. De bestreden besluiten en het standpunt van verweerder
Bij de bestreden besluiten is onder meer als volgt overwogen en beslist.
"Een haalbaarheidsonderzoek is derhalve de aan ontwikkeling of technisch-wetenschappelijk onderzoek voorafgaande, relatief kortdurende en systematisch georganiseerde verkenning van de technische mogelijkheden van onderzoek en ontwikkeling. Er dient een directe relatie te zijn tussen het uitgevoerde haalbaarheidsonderzoek en het daaropvolgende S&O in de zin van de Wet. Het haalbaarheidsonderzoek, waarvan de resultaten in een schriftelijk rapport worden vastgelegd, vormt vaak het begin van een S&O-project.
Indien het S&O-project kenbaar of identificeerbaar is, kan haalbaarheidsonderzoek gericht zijn op het in kaart brengen van een beginsituatie in de vorm van een inventarisatie van de technische mogelijkheden aan de hand van een literatuurstudie of anderszins.
(…)
Uit de zinsnede 'alsmede daaraan voorafgaand' in de S&O- definitie en artikel 24 van Pro de Wet volgt dat er bij een haalbaarheidsonderzoek sprake moet zijn van onderzoek naar de technische mogelijkheden van eigen voorgenomen speur- en ontwikkelingswerk. Voor het verrichten van een haalbaarheidsonderzoek ten behoeve van een derde, die voornemens is het daaropvolgende onderzoeks- of ontwikkelingsproject zelf uit te voeren of door een andere derde uit te laten voeren, kan volgens de Wet geen S&O-verklaring worden verkregen. Bij het project 'A' ligt de go/no-go beslissing bij een derde. U heeft zelf geen zeggenschap over de vraag door wie eventuele ontwikkelingswerkzaamheden zullen worden uitgevoerd. Er kan dus niet gesproken worden van een door u voorgenomen eigen ontwikkelingstraject. Dat het niet de bedoeling is om in een dergelijk geval een S&O-verklaring voor de werkzaamheden af te geven, blijkt ook uit het volgende. Het haalbaarheidsonderzoek is een onderdeel van het S&O-traject dat op zichzelf niet is aan te merken als S&O. Wanneer men ten behoeve van het S&O van een ander activiteiten verricht, die op zich niet zijn aan te merken als S&O, kan er daarvoor op grond van artikel 1, letter p van de Afbakeningsregeling geen S&O-verklaring worden afgegeven. Ik zal daarom voor het project geen S&O-verklaring afgeven.
(…)"
Voorts kan aan het verweerschrift het volgende worden ontleend:
"(…)
Appellanten voeren aan dat het voornemen van appellanten erop gericht is om zelf zowel het haalbaarheidsonderzoek als het daaropvolgend ontwikkelingstraject uit te voeren.
Dat appellanten dit voornemen hebben trek ik niet in twijfel. Of zij dit voornemen hebben is hier echter niet van belang. Het gaat erom of appellanten zelfstandig de beslissing tot het starten van een ontwikkelingstraject, volgend op het haalbaarheidsonderzoek, kunnen nemen. Dit is niet het geval. Appellanten voeren het haalbaarheidsonderzoek in opdracht van een derde uit. Deze derde bepaalt of er een ontwikkelingstraject gestart zal worden en door wie dit uitgevoerd zal worden. Of er sprake is van haalbaarheidsonderzoek dat voorafgaat aan technisch-wetenschappelijk onderzoek of een ontwikkelingstraject, staat derhalve geenszins vast, aangezien, wat de uitkomsten van het haalbaarheidsonderzoek ook zullen zijn, de beslissing over een vervolgtraject niet door appellanten wordt genomen. Onder een voorgenomen eigen ontwikkelingstraject, versta ik niet de hoop en wens om de opdracht voor een eventueel ontwikkelingstraject te verwerven.
(…)
Appellanten stellen tevens dat de vraag wie het besluit neemt omtrent het al dan niet starten van een ontwikkelingsproject niets zegt over de relatie tussen het door appellanten voorgenomen ontwikkelingsproject alsmede het daaraan voorafgaande haalbaarheidsonderzoek. Hier ben ik het niet mee eens.
De vraag wie beslist of er een ontwikkelingstraject gestart zal worden, bepaalt in deze juist of er sprake kan zijn van een haalbaarheidsonderzoek in de zin van de Wet. Doordat appellanten geen zeggenschap hebben over de vraag of en door wie een eventueel ontwikkelingstraject uitgevoerd zal worden, is er geen sprake van onderzoek naar de technische mogelijkheden van eigen speur- en ontwikkelingswerk dat voorafgaat aan technisch- wetenschappelijk onderzoek of een ontwikkelingstraject. Het middels het rapport, dat geschreven wordt naar aanleiding van het haalbaarheidsonderzoek, (trachten te) beïnvloeden van de opdrachtgever om een eventueel op te starten ontwikkelingstraject aan appellanten te gunnen, merk ik niet aan als het hebben van zeggenschap over het al dan niet opstarten van een ontwikkelingstraject.
Tenslotte stellen appellanten dat zij het haalbaarheidsonderzoek zoals zij dat uitvoeren niet zelfstandig voor S&0 in aanmerking willen laten komen, maar dat dit direct is gekoppeld aan het voorgenomen ontwikkelingstraject.
Hierboven is reeds meermalen door mij aangegeven dat ik niet van mening ben dat er sprake is van haalbaarheidsonderzoek in de zin van de Wet. Ik ben dan ook van mening ben dat het door appellanten uitgevoerde haalbaarheidsonderzoek als op zich staande werkzaamheden beschouwd moeten worden, nu zij niet degenen zijn die bepalen of er een speur- en ontwikkelingstraject volgt op het haalbaarheidsonderzoek. De werkzaamheden die binnen een haalbaarheidsonderzoek worden verricht, zijn zelfstandig niet als speur- en ontwikkelingswerk aan te merken. Voor zover deze werkzaamheden echter in verband zouden staan met speur- en ontwikkelingswerkzaamheden van een ander, zouden de werkzaamheden van appellanten op grond van artikel 1, letter p van de Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk niet als speur- en ontwikkelingswerkzaamheden beschouwd worden. In het geval dat de opdrachtgever van het haalbaarheidsonderzoek besluit daarop een ontwikkelingstraject te laten volgen, dan maakt dit het door appellanten uitgevoerde onderzoek niet met terugwerkende kracht tot een haalbaarheidsonderzoek in de zin van de Wet. Dit staat los van de vraag of de opdracht voor een ontwikkelingstraject aan appellanten gegund wordt.
(…)"
Ter zitting heeft verweerder aan het vorenstaande toegevoegd dat hem bij het lezen van de definitie van speur- en ontwikkelingswerk in de eerste plaats opvalt dat het haalbaarheidsonderzoek niet in de aanhef wordt genoemd, maar aan het eind. Dit in tegenstelling tot ontwikkeling en technisch wetenschappelijk onderzoek. De conclusie moet zijn dat haalbaarheidsonderzoek op zichzelf bezien, zonder de daaropvolgende ontwikkeling, geen S&O is. Voorts valt verweerder op dat in de aanhef van de definitie de S&O-inhoudingsplichtige of S&O- belastingplichtige genoemd wordt. Die voert de S&O-werkzaamheden uit.
Het daaraan voorafgaande haalbaarheidsonderzoek moet wel bedoeld zijn te gaan over dezelfde S&O-inhoudingsplichtige of S&O-belastingplichtige. Immers in de definitie staat niet dat het haalbaarheidsonderzoek door een andere S&O-inhoudingsplichtige of S&O-belastingplichtige mag worden uitgevoerd. Een haalbaarheidsonderzoek is niet zelfstandig te beschouwen als S&O.
4. Het standpunt van appellanten
Appellanten hebben ter ondersteuning van het beroep in hun aanvullende beroepschriften - samengevat weergegeven - aangevoerd dat vooruitlopend op het starten van het door hen voorgenomen ontwikkelingsproject, een haalbaarheidsonderzoek diende te worden uitgevoerd. Als aanvragers waren zij voornemens om zélf zowel het ontwikkelingsproject als het daaraan voorafgaande haalbaarheidsonderzoek uit te voeren. Anders dan verweerder meent, hadden zij daarbij wel degelijk zeggenschap over de vraag of een ontwikkelingsproject op grond van de uitkomsten van het haalbaarheidsonderzoek al dan niet zou worden uitgevoerd. Als uitvoerder van het haalbaarheidsonderzoek bepaalden appellanten zelfstandig of zij het technisch gezien mogelijk achtten om het ontwikkelingsproject uit te voeren.
Appellanten hebben voorts betoogd dat de verwijzing naar de woorden uit de in artikel 1, eerste lid, onder n, van de WVA gegeven definitie van speur- en ontwikkelingswerk "alsmede daaraan voorafgaand" geen grondslag kan bieden voor verweerders standpunt dat bij een haalbaarheidsonderzoek aldus sprake moet zijn van een onderzoek naar de technische mogelijkheden van "eigen" voorgenomen speur- en ontwikkelingswerk. Deze uitleg zou betekenen dat een haalbaarheidsonderzoek, als thans aan de orde, nooit is aan te merken als speur- en ontwikkelingswerk. De eis dat sprake moet zijn van eigen voorgenomen speur- en ontwikkelingswerk is dan ook niet terug te voeren op de WVA, zodat deze eis geen grondslag kan vormen voor de beoordeling van de vraag in hoeverre er in het voorliggende geval sprake is van een haalbaarheidsonderzoek in de zin van de WVA.
Ten slotte hebben appellanten aangevoerd dat de situatie als bedoeld in artikel 1, onder p, van de Afbakeningsregeling zich in het voorliggende geval niet voordoet, aangezien appellanten werkzaamheden verrichten die moeten worden aangemerkt als haalbaarheidsonderzoek, en dus als speur- en ontwikkelingswerk in de zin van de WVA.
5. De beoordeling van het geschil
Het bepaalde in artikel 1, eerste lid, aanhef en onder n en p van de WVA biedt naar het oordeel van het College geen steun aan verweerders opvatting dat haalbaarheidsonderzoek alleen dan S&O-werk is wanneer de inhoudingsplichtige zelf bepaalt of het door hem verrichte haalbaarheidsonderzoek een vervolg vindt in technisch-wetenschappelijk onderzoek of ontwikkeling. Hiertoe overweegt het College het volgende.
Naar zijn aard en gelet op de bewoording van zijn definitie in artikel 1, eerste lid, onder p, van de WVA, behoeft haalbaarheidsonderzoek niet zonder meer een vervolg te vinden in technisch-wetenschappelijk onderzoek of ontwikkeling, juist omdat de technische haalbaarheid van een of ander kennelijk nog onderzoek behoeft. Dat de wetgever haalbaarheidsonderzoek als een zelfstandige - zij het voorafgaande - activiteit heeft gezien, blijkt ook uit de bewoording "inhoudende een systematisch opgezette en afgeronde analyse", waarin de wettelijke definitie van haalbaarheidsonderzoek is vervat.
Uit bedoelde bepalingen van artikel 1, eerste lid, van de WVA volgt dat sprake is van haalbaarheidsonderzoek als kan worden aangenomen dat de uitkomsten van een verkennend, technisch onderzoek bepalend zullen zijn voor de beslissing of aan een bestaand voornemen om technisch-wetenschappelijk onderzoek of ontwikkeling te verrichten of te laten verrichten, uitvoering gegeven zal worden.
Dat zodanige directe relatie tussen voorgenomen technisch-wetenschappelijk onderzoek of ontwikkeling en het daaraan voorafgaande haalbaarheidsonderzoek moet bestaan, rechtvaardigt evenwel niet verweerders gevolgtrekking dat haalbaarheidsonderzoek slechts gericht kan zijn op de technische mogelijkheden van "eigen" technisch-wetenschappelijk onderzoek of ontwikkeling. Evenmin valt zonder meer in te zien dat bedoelde directe relatie beter zou zijn gewaarborgd indien de inhoudingsplichtige die de haalbaarheid onderzoekt, tevens de zeggenschap heeft over de vraag of dit haalbaarheidsonderzoek een vervolg vindt in het voorgenomen technisch-wetenschappelijk onderzoek of de voorgenomen ontwikkeling.
Ook hetgeen verweerder overigens heeft aangevoerd, biedt onvoldoende grond om in twijfel te trekken dat destijds het voornemen bestond om een productieproces als in de aanvraag vermeld, te ontwikkelen, afhankelijk van de uitkomsten van het door appellante verrichte haalbaarheidsonderzoek.
Gelet op het vorenstaande, is het College van oordeel dat de bestreden besluiten niet voldoen aan het in artikel 7:12 van Pro de Awb neergelegde vereiste, dat de beslissing op bezwaar berust op een deugdelijke motivering. Derhalve zijn de beroepen van appellanten gegrond en dienen de bestreden besluiten van 13 december 2001 te worden vernietigd.
Het College acht termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het College:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de bestreden besluiten van 13 december 2001;
- bepaalt dat verweerder opnieuw op de bezwaarschriften beslist;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van beide appellanten gezamenlijk tot een bedrag van € 644,-- (zegge:
zeshonderdvierenveertig euro), onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten aan
appellanten dient te vergoeden;
- bepaalt dat de Staat der Nederlanden aan beide appellanten afzonderlijk het door hen betaalde griffierecht ten bedrage van
€ 204,20 (zegge: tweehonderdvier euro en twintig cent) vergoedt.
Aldus gewezen door mr. C.M. Wolters, mr. M.J. Kuiper en mr. W.E. Doolaard in tegenwoordigheid van mr. L. van Duuren, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 7 maart 2003.
w.g. C.M. Wolters w.g. L. van Duuren