Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
AWB 08/968 12 april 2011
27654 Wet inkomstenbelasting 2001
Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2007
Uitspraak in de zaak van:
A B.V., te B, appellante,
gemachtigde: mr. M.R. Broekema, werkzaam bij PNO Consultants te Arnhem,
tegen
de Minister van Economische Zaken, Landbouw en Innovatie, verweerder,
gemachtigde: mr. C. Cromheecke, werkzaam bij Agentschap NL (voorheen: SenterNovem).
1. De procedure
Appellante heeft bij brief van 28 november 2008, bij het College binnengekomen op 3 december 2008, beroep ingesteld tegen een besluit van verweerder van 22 oktober 2008.
Bij dit besluit heeft verweerder ongegrond verklaard het bezwaar van appellante tegen een besluit van 8 mei 2008 tot afwijzing van haar aanvraag voor een verklaring
energie-investeringsaftrek (hierna: EIA-verklaring) op grond van artikel 3.42 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).
Bij brief van 29 januari 2009 heeft verweerder op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Op 16 november 2010 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad. Appellante en verweerder werden door hun gemachtigden vertegenwoordigd. Van de zijde van appellante is voorts verschenen C, werkzaam bij appellante. Van de zijde van verweerder is tevens verschenen W. Brinkman, werkzaam bij Agentschap NL.
2. De grondslag van het geschil
2.1 De Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet) luidde, ten tijde en voor zover hier van belang, als volgt:
“Artikel 3.42 Energie-investeringsaftrek
1. Indien in een kalenderjaar in een onderneming die de ondernemer voor eigen rekening drijft, wordt geïnvesteerd in niet eerder gebruikte bedrijfsmiddelen met betrekking waartoe op een door de ondernemer gedaan verzoek door Onze Minister van Economische Zaken is verklaard dat sprake is van energie-investeringen, en de ondernemer daarvoor bij de aangifte kiest, wordt een in het derde lid aangewezen percentage van het bedrag aan energie-investeringen ten laste gebracht van de winst over dat jaar (energie-investeringsaftrek).
2. Energie-investeringen zijn investeringen die door Onze Minister in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken en na overleg met Onze Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer bij ministeriële regeling zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie.
(…)”.
De Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 (Stcrt. 22 december 2006, nr. 250; hierna: Uitvoeringsregeling) luidde, ten tijde en voor zover hier van belang, als volgt:
“Artikel 2
1. Als energie-investeringen als bedoeld in artikel 3.42, tweede lid, van de wet worden aangewezen: de investeringen in bedrijfsmiddelen of in onderdelen daarvan, opgenomen in bijlage I van deze regeling, mits:
a. het bedrijfsmiddel of het onderdeel in overeenstemming is met de bestemming voor zover aangegeven in die bijlage, niet eerder is gebruikt en bestaat uit de in die bijlage genoemde bestanddelen;
(…)”.
Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling luidde, ten tijde en voorzover hier van belang, als volgt:
“Artikel 1
Als energie-investeringen als bedoeld in artikel 3.42, tweede lid, van de wet worden aangemerkt:
(…)
E. Investeringen ten behoeve van het aanwenden of toepassen van duurzame energie
Technische voorzieningen die er toe strekken de inzet van fossiele brandstoffen te beperken door gebruik te maken van duurzame energie door:
(…)
5. Biomassa door:
(…)
5.1.H. Biomassavoorbewerkingsinstallatie voor het voorbewerken en opslaan van biomassa tot direct inzetbare brandstof, door middel van opslag en drogen of verkleinen of pelletteren of briketteren. Er moet sprake zijn van een netto opbrengst van energie, gerekend over de totale keten van voorbehandeling tot en met eindprodukt, en bestaande uit: ontvangstinstallatie, opslagsilo’s, droogapparatuur of verkleiningsapparatuur of pelletteerapparatuur of briketteerapparatuur, (eventueel) transportschroeven of -banden.
(…)
5.1.L. Biobrandstofproductieinstallatie voor het produceren van vloeibare brandstoffen uit biomassa waarvan de energie-inhoud voor ten minste 70% afkomstig is van organische reststoffen door (enzymatische) fermentatie of verestering, en bestaande uit: reactor, (eventueel) voorbewerkingsinstallatie, (eventueel) reinigings- of opwaardeer- of nabehandelingsapparatuur van de geproduceerde biobrandstof, exclusief zijn: op- en overslagvoorzieningen, apparatuur voor het opwaarderen of verwerken van rest- of afvalstromen die niet worden ingezet als biobrandstof, utilities.”
(…)”.
In de door verweerder uitgegeven brochure Energielijst 2007 worden de installaties omschreven onder 5.1.H. en 5.1.L. van Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling ook aangeduid met de codes 250104, respectievelijk 251205.
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Op een daartoe bestemd formulier, bij verweerder ingediend op 30 maart 2007, heeft appellante een aanvraag gedaan voor een EIA-verklaring ten behoeve van investeringen in een “Duurzame biodieselinstallatie; Raapolie productielijn als technische benodigde voorbereidingsvoorziening”. Op het formulier is vermeld dat de aanvraag wordt gedaan onder de generieke code 450000.
- Bij e-mail van 1 oktober 2007 heeft R. Hamer, werkzaam bij SenterNovem, appellante meegedeeld dat het project niet kan worden beoordeeld onder code 450000 en dat het evenmin in aanmerking komt voor een EIA-verklaring onder code 251295 (toevoeging van het College: bedoeld is code 251205) “Biobrandstofproductieinstallatie”, omdat de biodieselinstallatie raapzaad verwerkt, hetgeen niet als een organische reststof wordt beschouwd. Bij brief van 9 oktober 2007 heeft verweerder appellante vervolgens in de gelegenheid gesteld de melding nader toe te lichten en de onderdelen te onderbouwen waarvan zij denkt dat die wel in aanmerking komen voor een EIA-verklaring.
- Naar aanleiding van deze brief heeft dr. P.A.M. Springer, werkzaam bij PNO Consultants, in opdracht van appellante bij brief van 7 december 2007 onder meer meegedeeld dat de investering inderdaad niet kan worden aangemeld onder code 251205 aangezien niet voor minimaal 70% sprake is van een organische reststof als te verwerken biomassa. Appellante was echter van mening dat de melding kon worden aangemeld onder code 250104 “Biomassavoorbewerkingsinstallatie”.
- Bij besluit van 8 mei 2008 heeft verweerder de aanvraag van appellante voor een EIA-verklaring afgewezen, omdat de investering een biobrandstofproductieinstallatie (code 251205) betreft waarin geen organische reststof wordt verwerkt. Het proces zoals in het bedrijfsmiddel van appellante wordt toegepast, voldoet voorts niet aan de voorbewerkingsstappen voor kwalificatie van het bedrijfsmiddel als een biomassavoorbewerkingsinstallatie (code 250104).
- Tegen dit besluit heeft appellante bij brief van 13 juni 2008 bezwaar gemaakt. De gronden zijn aangevuld bij brief van 13 juli 2008.
- Op 10 september 2008 heeft een hoorzitting plaatsgevonden.
- Bij brief van 24 september 2008 heeft appellante nadere stukken overgelegd.
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Bij het bestreden besluit heeft verweerder overwogen dat de door appellante gemelde investering betrekking heeft op een bedrijfsmiddel (installatie) waarmee biobrandstof wordt geproduceerd. Uit de omschrijving van de codes van Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling blijkt dat het bedrijfsmiddel van appellante een biobrandstofproductieinstallatie is, waarbij direct inzetbare brandstof uit biomassa wordt geproduceerd. Ook uit de door appellante toegezonden “Feasability Study”, waarin is aangegeven dat sprake is van een biodiesel production facility, heeft verweerder opgemaakt dat de door appellante te realiseren installatie een biobrandstofproductieinstallatie is. Naar aard, toepassing en gebruik komt de installatie ook overeen met een dergelijke installatie. Een belangrijke voorwaarde voor een biobrandstofproductieinstallatie om te voldoen aan de omschrijving van de wettelijke code E.5.1.L. is dat de verwerkte biomassa voor ten minste 70% afkomstig is van organische reststoffen. Volgens de definitie van de EIA wordt raapzaad niet gezien als een organische reststof. Dat betekent dat de investering niet in aanmerking komt voor een EIA-verklaring. Dat appellante aangeeft dat de installatie een biomassavoorbewerkingsinstallatie als bedoeld in code E.5.1.H. is, waarbij sprake is van het voorbewerken en opslaan van biomassa tot direct inzetbare brandstof, doet naar de mening van verweerder aan het voorgaande niet af.
In het verweerschrift heeft verweerder daaraan toegevoegd dat zijns inziens het doel van het gemelde bedrijfsmiddel niet is het voorbewerken en opslaan van biomassa tot direct inzetbare brandstof als bedoeld in code E.5.1.H. (biomassavoorbewerkingsinstallatie), maar het produceren van brandstof. Uit de samenvatting van de eerdergenoemde “Feasability Study” volgt naar de mening van verweerder dat het gemelde bedrijfsmiddel onderdeel uitmaakt van een biodieselproductieinstallatie op de locatie van appellante.
Ter zitting van het College heeft verweerder voorts betoogd dat het bedrijfsmiddel niet onder code E.5.1.H. (biomassavoorbewerkingsinstallatie) valt, omdat het proces van appellante niet voldoet aan de in die code genoemde voorbewerkingsstappen. Naar de mening van verweerder is het persen van de raapzaden als handeling niet te scharen onder één van de in code E.5.1.H. genoemde voorbewerkingsstappen en, in het bijzonder, niet onder de voorbewerkingsstap “verkleinen”. Bovendien resulteert alleen het drogen van de raapzaden niet in direct inzetbare brandstof, aldus verweerder, omdat daarvoor nog andere processen moeten plaatsvinden.
4. Het standpunt van appellante
Appellante stelt dat verweerder van een onjuiste interpretatie van de Uitvoeringsregeling is uitgegaan en als resultaat daarvan eveneens van een onjuiste beoordeling van de feiten. Dit heeft ertoe geleid dat het bedrijfsmiddel ten onrechte als een biobrandstofproductieinstallatie in plaats van een biomassavoorbewerkingsinstallatie is aangeduid en dat ten onrechte een EIA-verklaring is geweigerd. Naar de mening van appellante had verweerder de melding niet naar eigen inzicht mogen kwalificeren, maar had hij bij de beoordeling daarvan primair moeten toetsen of het bedrijfsmiddel correspondeerde met één van de in Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling omschreven codes. Bovendien ontbeert de feitelijke toetsing volgens appellante een deugdelijke motivering. Het voorbewerken en opslaan van biomassa tot direct inzetbare brandstof is immers juist het hoofddoel van een installatie als omschreven onder code E.5.1.H. (biomassavoorbewerkingsinstallatie). Daarnaast correspondeert het bedrijfsmiddel van appellante niet met de bestanddelen voor een installatie als bedoeld in code E.5.1.L., zodat naar de mening van appellante ook geen sprake kan zijn van een biobrandstofproductieinstallatie in de zin van de Uitvoeringsregeling. Voorts is de stelling van verweerder, dat hij ervan kon uitgaan dat sprake was van een biobrandstofproductieinstallatie omdat in de “Feasability Study” sprake is van een biodiesel production facility, onjuist, omdat de gemelde investering alleen is gericht op de voorbewerkende raapzaadlijn in het bedrijfsmiddel – volgens appellante juist een biomassavoorbewerkingsinstallatie – en niet op de door de “Feasability Study” onderzochte biodieselfabriek. Deze studie heeft volgens appellante alleen betrekking op de na de biomassavoorbewerkingsinstallatie komende biodieselproductiefabriek. Tot slot meent appellante te hebben aangetoond dat haar bedrijfsmiddel voldoet aan de bestanddelen van de installatie omschreven in code E.5.1.H. (biomassavoorbewerkingsinstallatie). Door verweerder is niet betwist dat het bedrijfsmiddel voldoet aan de onderdelen opslag en drogen, verkleinen, pelletteren of briketteren, aldus appellante.
Ter zitting van het College heeft appellante daaraan nog toegevoegd dat naar haar mening het proces waarbij in haar installatie het raapzaad wordt samengeperst dient te worden aangemerkt als “verkleinen” in een biomassavoorbewerkingsinstallatie volgens de omschrijving in code E.5.1.H.
5. De beoordeling van het geschil
5.1 Het College stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat de investering in het bedrijfsmiddel waarvoor de EIA-verklaring is aangevraagd niet onder de generieke code 450000 kan worden aangemeld. Evenmin is tussen partijen in geschil dat de aanvraag moet worden afgewezen als het bedrijfsmiddel niet is aan te merken als een biomassavoorbewerkingsinstallatie als omschreven in E.5.1.H. maar als een biobrandstofproductieinstallatie, aangezien in het laatste geval in het bedrijfsmiddel geen sprake is van biomassa die voor 70% afkomstig is van organische reststoffen, zodat niet voldaan wordt aan de eisen als bedoeld in E.5.1.L. van Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling.
5.2 Ter beoordeling aan het College staat of verweerder het bedrijfsmiddel waarvoor een EIA-verklaring is aangevraagd terecht heeft aangemerkt als een biobrandstofproductieinstallatie en niet als een biomassavoorbewerkingsinstallatie, en derhalve terecht de EIA-verklaring heeft geweigerd.
5.3 Het College volgt appellante niet in haar standpunt dat verweerder in het kader van de aanvraag de toetsing van het bedrijfsmiddel aan één van de in Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling opgenomen codes te beperkt heeft uitgevoerd. Nadat tussen partijen vast kwam te staan dat kwalificatie van het bedrijfsmiddel als biobrandstofproductieinstallatie niet tot verlening van een EIA-verklaring zou kunnen leiden, heeft verweerder appellante de mogelijkheid geboden de aanvraag nader te onderbouwen, mede met het oog op een eventuele andere kwalificatie. Van deze mogelijkheid heeft appellante vervolgens ook gebruik gemaakt door de aandacht te vestigen op een mogelijke kwalificatie van haar bedrijfsmiddel als biomassavoorbewerkingsinstallatie. Uit het besluit in primo van 8 mei 2008 blijkt vervolgens dat verweerder daadwerkelijk het bedrijfsmiddel heeft getoetst aan de omschrijving van een biomassavoorbewerkingsinstallatie conform de code E.5.1.H. van Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling. Verweerder kan daarom niet worden verweten bij de toetsing van de aanvraag onjuist te hebben gehandeld. In zoverre kan het beroep dan ook niet slagen.
5.4 Het College is echter van oordeel dat verweerder de afwijzing van de EIA-aanvraag van appellante voor de investering in bedoeld bedrijfsmiddel onvoldoende heeft gemotiveerd. Daartoe overweegt het College het volgende.
Appellante heeft zich reeds tijdens de aanvraagprocedure op het standpunt gesteld dat het bedrijfsmiddel waarvoor zij een EIA-verklaring heeft aangevraagd als een biomassavoorbewerkingsinstallatie diende te worden aangemerkt. Het College constateert dat in het besluit van 8 mei 2008 slechts een zeer summiere en algemene motivering is gegeven voor de beslissing het bedrijfsmiddel van appellante niet als een biomassavoorbewerkingsinstallatie aan te merken. Uit het verslag van de door verweerder gehouden hoorzitting blijkt voorts dat wel inhoudelijk is gesproken over de vraag of het betreffende bedrijfsmiddel als een biomassavoorbewerkingsinstallatie kan worden aangemerkt. Appellante heeft bij brief van 24 september 2008 ook nadere informatie verschaft, waaruit volgens haar voortvloeit dat het hier een biomassavoorbewerkingsinstallatie betreft zoals bedoeld in code 250104 van de Energielijst. In het bestreden besluit wordt echter door verweerder op de argumenten van appellante in het geheel niet ingegaan. Verweerder heeft weliswaar uitgebreid gemotiveerd waarom het bedrijfsmiddel dient te worden aangemerkt als een biobrandstofproductieinstallatie, maar hij heeft naar het oordeel van het College onvoldoende gemotiveerd waarom hij een aan appellante tegengesteld standpunt inneemt als het gaat om de kwalificatie als biomassavoorbewerkingsinstallatie. Dit klemt te meer nu appellante niet betwist dat de eventuele kwalificatie als biobrandstofproductieinstallatie niet kan leiden tot toekenning van een EIA-verklaring. Eerst in beroep is verweerder met een nadere inhoudelijke motivering gekomen omtrent het niet voldoen van het bedrijfsmiddel van appellante aan de omschrijving van de biomassavoorbewerkingsinstallatie als bedoeld in code E.5.1.H. van Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling. In deze handelwijze van verweerder ziet het College aanleiding het bestreden besluit wegens strijd met artikel 7:12, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) te vernietigen, omdat het niet op een deugdelijke motivering berust.
5.5 Ter zitting van het College heeft verweerder nader gemotiveerd waarom hij van mening is dat het bedrijfsmiddel van appellante niet kan worden aangemerkt als een biomassavoorbewerkingsinstallatie. Appellante heeft daarop ter zitting haar reactie gegeven. Het College staat thans voor de vraag of, gelet op deze nadere motivering door verweerder, aanleiding bestaat op grond van artikel 8:72, derde lid, Awb de rechtsgevolgen van het vernietigde bestreden besluit in stand te laten. Ter beantwoording van deze vraag overweegt het College als volgt.
In het bedrijfsmiddel van appellante wordt raapzaadolie gewonnen uit raapzaad. Daartoe worden de raapzaden opgeslagen in silo’s, gedroogd en vervolgens samengeperst, waardoor de raapzaadolie uit deze zaden wordt geperst. Uit het restant hiervan (de zogenoemde “cake”) wordt de daarin nog aanwezige raapzaadolie geëxtraheerd. Vervolgens wordt de ruwe raapzaadolie geraffineerd tot een vloeibare energiedrager, die kan worden gebruikt als direct inzetbare brandstof of voor consumptie. De “cake” wordt gebruikt als diervoeder.
Om voor kwalificatie als biomassavoorbewerkingsinstallatie in aanmerking te komen, moet op grond van code E.5.1.H. sprake zijn van het voorbewerken van biomassa (tot direct inzetbare brandstof) door middel van opslag daarvan en door ten minste één van een viertal voorbewerkingshandelingen, te weten drogen, verkleinen, pelletteren of briketteren. Appellante heeft zich op het standpunt gesteld dat het proces in haar bedrijfsmiddel aan deze voorbewerkingshandelingen voldoet, nu het samenpersen van het raapzaad is aan te merken als verkleinen. Verweerder heeft zich ter zitting van het College nader op het standpunt gesteld dat het proces in het bedrijfsmiddel van appellante niet aan bedoelde voorbewerkingshandelingen voldoet, nu het samenpersen van raapzaad niet kan worden geschaard onder het begrip “verkleinen” zoals bedoeld in code E.5.1.H.
Het College is met verweerder van oordeel dat het proces van het samenpersen van raapzaad met als doel het winnen van raapzaadolie niet kan worden aangemerkt als “verkleinen” als bedoeld onder E.5.1.H. in Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling. Verweerder heeft aangevoerd dat verkleinen een stap is in het productieproces dat wordt uitgevoerd bij vaste energiedragers, zoals bijvoorbeeld snoeihout dat moet worden gedroogd en verkleind. Het standpunt van verweerder is ook niet in strijd met de criteria die in voornoemde code zijn neergelegd, maar is daarmee juist in overeenstemming. De daarin genoemde voorbewerkingshandelingen zijn naar hun aard immers niet geschikt om vloeibare brandstoffen te onttrekken aan biomassa. Verweerder heeft voorts uiteengezet dat in code E.5.1.H. installaties worden bedoeld voor het voorbewerken van niet-vloeibare biomassa tot praktisch hanteerbare, en daardoor direct inzetbare, brandstof en niet voor het produceren van vloeibare brandstof uit (onder meer) zaden. Gelet op de omschrijving van de installatie onder code E.5.1.L., die, zoals door verweerder ter zitting is betoogd, juist is bedoeld voor het produceren van vloeibare brandstof uit biomassa, ligt het naar het oordeel van het College niet in de rede om het proces van het persen van olie uit zaden aan te merken als “verkleinen” als bedoeld in code E.5.1.H.
Weliswaar kan met appellante worden geconstateerd dat tijdens het proces sprake is van drogen, maar door deze voorbewerkingshandeling alleen wordt het raapzaad geen direct inzetbare brandstof. Daarvoor zijn immers, zoals verweerder ter zitting ook heeft aangegeven, nog aanvullende handelingen noodzakelijk die niet vallen onder de in code E.5.1.H. genoemde voorbewerkingshandelingen. Ten slotte is het College niet gebleken dat in het proces sprake is van het voorbewerken van het raapzaad door middel van pelletteren of briketteren waardoor dat raapzaad verwordt tot direct inzetbare brandstof in de vorm van raapzaadolie.
Gelet op het vorenoverwogene is het College van oordeel dat verweerder thans voldoende heeft gemotiveerd waarom het bedrijfsmiddel van appellante niet kan worden aangemerkt als een biomassavoorbewerkingsinstallatie. Nu niet in geschil is dat appellante niet in aanmerking komt voor een EIA-verklaring als het bedrijfsmiddel zou moeten worden aangemerkt als een biobrandstofproductieinstallatie, is het College van oordeel dat verweerder de aanvraag van appellante om een EIA-verklaring voor de hier aan de orde zijnde investering terecht heeft afgewezen. Het College ziet daarom aanleiding voor toepassing van artikel 8:72, derde lid, Awb.
5.6 Het vorenstaande leidt het College tot de conclusie dat het beroep van appellante gegrond is. Het College zal het bestreden besluit vernietigen wegens strijd met artikel 7:12, eerste lid, Awb, maar met toepassing van artikel 8:72, derde lid, Awb bepalen dat de rechtsgevolgen van het vernietigde besluit in stand blijven.
5.7 Het College acht ten slotte termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling. Deze kosten, bestaande uit de kosten van door de gemachtigde van appellante verleende rechtsbijstand, worden op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgesteld op € 644,-- (1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met wegingsfactor 1 en € 322,-- per punt).
6. De beslissing
Het College
- verklaart het beroep van appellante gegrond;
- vernietigt het bestreden besluit van 22 oktober 2008;
- bepaalt dat de rechtsgevolgen van het vernietigde besluit in stand blijven;
- veroordeelt verweerder in de door appellante gemaakte proceskosten tot een bedrag van € 644,-- (zegge:
zeshonderdvierenveertig euro);
- bepaalt dat verweerder het door appellante betaalde griffierecht ten bedrage van € 288,-- (zegge:
tweehonderdachtentachtig euro) aan haar vergoedt.
Aldus gewezen door mr. W.A.J. van Lierop, mr. H.A.B. van Dorst-Tatomir en mr. M.M. Smorenburg, in tegenwoordigheid van mr. P.H. Broier als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 12 april 2011.
w.g. W.A.J. van Lierop w.g. P.H. Broier