Uitspraak
Gerechtshof te Amsterdam
kenmerk: P93/3252
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vierde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding.
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 26 juli 1993, ingediend door mr A te Q als zijn gemachtigde en gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 15 juni 1993, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1990. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 30 november 1993.
De aanslag werd berekend naar een belastbaar inkomen van f 196.641,- en is bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 77.994,-. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en concludeert uiteindelijk tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van - naar het Hof verstaat - primair (196.641-58.513=) f 138.128,- en subsidiair (79.073+17.568=) f 96.641,-.
Ter zitting van 12 mei 1995 zijn verschenen mr A als gemachtigde van belanghebbende, vergezeld van mw. B, alsmede de inspecteur. Gemachtigde heeft een pleitnota voorgedragen en overlegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt.
2. Tussen partijen vaststaande feiten.
2.1. Op 1 december 1989 is belanghebbende samen met zijn zoon, CX, een overeenkomst van commanditaire vennootschap aangegaan. De vennootschapsakte werd verleden voor notaris mr D te R op 20 december 1989. De hier van belang zijnde artikelen van de vennootschapsakte luidden als volgt:
art. 1:
Partijen zijn met elkaar aangegaan een commanditaire vennootschap, ten doel hebbende het voor gemeenschappelijke rekening en risico uitoefenen van de handel in kunst, het bemiddelen bij het totstandkomen van koop en verkoop van kunstobjecten alsmede het taxeren daarvan, met al hetgeen daartoe behoort en daarmede in verband staat in de ruimste zin des woords.
art. 2:
De vennootschap is gevestigd te Utrecht en wordt gedreven onder de naam: "Kunsthandel EX C.V."
art. 4:
Door de beherende vennoot is in de vennootschap ingebracht zijn kennis, arbeid en vlijt, alsmede zijn relaties, diploma's en vergunningen.
Door de commanditaire vennoot is in de vennootschap ingebracht een bedrag in contanten, groot zestigduizend gulden (f 60.000,--).
In onderling overleg kunnen door de vennoten meer gelden en/of goederen in de vennootschap worden ingebracht.
De vennoten worden steeds voor hun inbreng in geld en/of goederen voor het bedrag of de waarde ervan, in de boeken der vennootschap gecrediteerd op een kapitaalrekening.
art. 5:
De beherende vennoot is met zijn gehele vermogen aansprakelijk voor de verbintenissen der vennootschap.
De commanditaire vennoot is jegens derden niet aansprakelijk voor de verbintenissen der vennootschap, doch draagt in de schulden der vennootschap ten belope van zijn inbreng.
art. 10:
Het boekjaar der vennootschap loopt gelijk met het kalenderjaar, met dien verstande dat het eerste boekjaar loopt van één december negentienhonderd negenentachtig tot en met eenendertig december negentienhonderd negentig.
art 11:
1. De verdeling van de winst of het verlies geschiedt als volgt:
- ieder der vennoten ontvangt een rente over het positieve, respectievelijk is
verschuldigd een rente over het negatieve saldo van zijn kapitaalrekening aan het
begin van het boekjaar. De hiervoor geldende rente bedraagt zeven procent en kan,
indien dit in verband met de algemeen geldende rentestand wenselijk wordt
geacht, worden aangepast;
- het restant wordt door de vennoten genoten respectievelijk gedragen als volgt:
- door de beherende vennoot: negentig procent (90%)
- door de commanditaire vennoot: tien procent (10%).
( )
3. De commanditaire vennoot zal nimmer gehouden zijn tot een aandeel in de verliezen dat zijn kapitaaldeelneming te boven gaat.
2.2. De kunsthandel is van start gegaan met een kapitaal van f 60.000,- van de commanditaire vennoot (belanghebbende) en een banklening van f 197.128,80. In februari 1990 heeft belanghebbende een geldlening van f 100.000,- aan de C.V. verstrekt. Over de hoofdsom van deze direct opeisbare lening was een rente van 8% per jaar verschuldigd; zekerheid werd niet gesteld. Nadat de verkoopruimte was ingericht, werd in maart 1990 met de verkoopactiviteiten gestart. De kunsthandel was gespecialiseerd in schilderijen uit de 19e en het begin van de 20e eeuw. De verkoop van de schilderijen bleek het eerste jaar teleurstellend te verlopen.
2.3. Aan het einde van het eerste boekjaar, op 31 december 1990, toont de winst- en verliesrekening een verliessaldo van f 130.022,84. Het saldo van de kapitaalrekening van belanghebbende bedraagt op dat ogenblik f 51.547,72 welk saldo als volgt kan worden gespecificeerd:
- startkapitaal f 60.000,-
- 10% * verliessaldo -/- f 13.002,28
- rente kapitaal f 4.550,- +
f 51.547.72 .
Het saldo van de kapitaalrekening van de beherend vennoot bedraagt volgens de balans f 117.568,06 negatief. Dit bedrag is als volgt opgebouwd:
- startkapitaal f 0,-
- verliessaldo f 117.020,56
- gemaakte privékosten welke ten laste
van het resultaat waren gebracht f 547,50 -/-
-/- f 117.568,06 .
2.4. Belanghebbende genoot als directeur van een verzekeringsmaatschappij in 1990 een jaarloon van f 205.265,20. Zijn aangegeven vermogen bedroeg per 1 januari 1991 f 420.614,28. De zoon van belanghebbende heeft gestudeerd, maar zijn studie niet afgemaakt; hij had in 1989 geen werk.
3. Geschil en standpunten van partijen.
3.1. In geschil is of belanghebbende een bedrag van f 117.568,- ten laste van de winst en van zijn inkomen kan brengen. Deze vraag wordt door belanghebbende bevestigend beantwoord en door de inspecteur ontkennend. Tussen partijen is niet in geschil dat de activiteiten van de C.V. als het drijven van een onderneming kunnen worden beschouwd en evenmin staat het ondernemerschap van zowel de beherende als de commanditaire vennoot ter discussie. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en de pleitnota.
3.2. Ter zitting heeft de inspecteur nog verklaard dat hij een verlies van f 60.000,-, het door belanghebbende verschafte startkapitaal, accepteert als verlies uit onderneming. De gemachtigde heeft ter zitting desgevraagd meegedeeld dat de kunsthandel in december 1993 failliet is gegaan. Hij verklaarde voorts dat de zoon van belanghebbende weliswaar heeft gestudeerd, maar zijn studie niet heeft afgemaakt. De jongen (begin twintig) had geen baan toen hij met de kunsthandel begon.
4. Beoordeling van het geschil.
4.1. Belanghebbende heeft als commanditaire vennoot f 60.000,- als start-kapitaal verschaft. Vervolgens heeft belanghebbende in februari 1990 een lening verschaft aan de vennootschap ad f 100.000,-. Nu zeer kort na het starten van de onderneming en het verschaffen van het commanditaire kapitaal reeds opnieuw gelden aan de C.V. werden verstrekt door belanghebbende, terwijl tot op dat moment van inkomsten nog geen sprake was en geen zekerheid werd gesteld, acht het Hof het niet aannemelijk dat de lening op zakelijke gronden, dat wil zeggen binnen de normale bedrijfsuitoefening, is verstrekt. Het mist betekenis dat een bank bereid was een bedrag van ƒ 197.128,80 te lenen aan de commanditaire vennootschap; immers die lening was verzekerd door het vermogen en het hoge jaarloon van belanghebbende. Het is naar het oordeel van het Hof aannemelijk dat belanghebbende niet als zakelijk handelend crediteur heeft gehandeld en dat hij in zijn hoedanigheid van vader aan zijn zoon, die in 1989 geen baan had en zijn studie niet had afgerond, middelen heeft verstrekt om een zaak op te zetten.
De lening behoort derhalve tot het privévermogen van belanghebbende te worden gerekend.
4.2. Nu belanghebbende op grond van het vorenoverwogene geacht kan worden slechts f 60.000,- als ondernemer in de onderneming te hebben ingebracht, is verliesneming voor meer dan f 60.000,- niet mogelijk. Het Hof volgt derhalve de inspecteur in zijn stelling dat niet meer dan f 60.000,- als verlies uit onderneming kan worden aanvaard.
4.3. Belanghebbende heeft in de aangifte een verlies uit onderneming opgevoerd van f 119.655,--, te weten (afgerond) f 1.487,-- vermeerderd met f600,-- vermogensaftrek en f 117.568,-- afwaardering kapitaal. Dit had op grond van het evenoverwogene ten hoogste f 60.600,-- mogen zijn, zodat een bedrag groot f 59.055,-- moet worden gecorrigeerd. Het belastbare inkomen dient dus te worden bepaald op (79.073 + 59.055 =) f 138.128,--.
4.4. Nu het Hof de inspecteur volgt in zijn primaire stelling, behoeft de subsidiaire stelling van de inspecteur geen bespreking.
5. Proceskosten.
Nu het gelijk ten dele aan belanghebbende is, zal het Hof, gelet op het bepaalde in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, de inspecteur veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten.
Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onder letter a, van het Besluit proceskosten fiscale procedures stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij dat besluit opgenomen tarief op: 2 (beroepschrift en verschijnen mondelinge behandeling) x f 710,- x 1,5 (wegingsfactor) = f 2.130,-.
6. Beslissing.
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak waarvan beroep,
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 138.128,-,
- gelast de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht ad f 75,- te vergoeden en
- veroordeelt de inspecteur in de door belanghebbende gemaakte kosten van het geding tot een bedrag van f 2.130,- en gelast de Staat dit bedrag aan belanghebbende te vergoeden.
Aldus vastgesteld in raadkamer van 14 juli 1995 door mrs Rensema, van Ballegooijen en Onnes, in tegenwoordigheid van M. Otter als griffier.
De griffier is verhinderd de uitspraak mede te ondertekenen.
De voorzitter van de kamer verleent machtiging tot publikatie van de uitspraak door de griffier in geanonimiseerde vorm.
[Zie ook arrest HR nummer 31866 (red.)]