Uitspraak
Gerechtshof te Amsterdam
kenmerk P94/3283
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van Xa te P, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Registratie en successie, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is een beroepschrift ontvangen op 30 juni 1994, ingediend door mr L. en mr J.als haar gemachtigden en gericht tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 27 mei 1994 betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in het recht van schenking, aanslagnummer 1. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 22 september 1994.
De aanslag is vastgesteld op f a,- naar een belastbare verkrijging van f b,- en is bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en de aanslag. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
Ter zitting van 12 januari 1995 zijn verschenen mr L. voornoemd, tot bijstand vergezeld door mr G., alsmede mr B. namens de inspecteur.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorge-dragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. Belanghebbende heeft voorts een bijlage bij de aangifte inkomstenbelasting 1992 en vermogensbelasting 1993 van X-Y (moeder van belanghebbende) overgelegd. Van de overgelegde stukken heeft de wederpartij kennis kunnen nemen en hij heeft zich erover kunnen uitlaten.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Op 20 maart 1992 is X, erflater, overleden met achterlating van zijn echtgenote X-Y, geboren op 22 augustus 1911) en hun dochter Xa, belanghebbende. Erflater was in algehele gemeenschap van goederen gehuwd.
2.2. Bij testament van 16 mei 1991 heeft erflater de volgende legaten gemaakt:
- aan belanghebbende: aandelenpakketten tegen verrekening van de waarde;
- aan zijn echtgenote: een keuzelegaat van alle overige tot de nalatenschap behorende zaken tegen vergoeding van de waarde en voorts het vruchtgebruik van de nalatenschap.
In het testament is belanghebbende benoemd tot enige erfgename.
2.3. Op 2 december 1992 heeft X-Y een verklaring ondertekend waarbij zij afstand deed van het gelegateerde vruchtgebruik. Belanghebbende heeft de hele nalatenschap verkregen.
2.4. Bij akte van verdeling van 25 januari 1994 zijn alle activa en passiva van de huwelijksgemeenschap met een gesaldeerde waarde van f c,- overgedragen aan belangheb-bende onder schuldigerkenning wegens overbedeling aan X-Y tot een bedrag van f d,-. De akte van verdeling bevat terzake nog de volgende passage:
Partijen zijn overeengekomen dat de hierboven bedoelde schuldvordering van mevrouw X-Y ten laste van haar dochter, Xa, renteloos en te allen tijde opeis- en aflosbaar zal zijn.
2.5. Bij brief van 4 maart 1993 schreven (kantoorgenoten van) de gemachtigden onder meer het volgende aan de inspecteur
Ten overvloede merken wij nog op dat ons verzoek tot het verkrijgen van zekerheid omtrent de fiscale behandeling van de mogelijke renteloze lening is ingegeven door het feit dat de echtgenote van wijlen de heer X niet in staat is om de complexe vermogenssituatie te begrijpen en derhalve het vermogen niet adequaat kan beheren. Het zou derhalve een volstrekt ongewenste situatie zijn indien mevrouw X-Y met het actieve beheer zou worden belast. Door de opbouw van het totale vermogen zou zij bij een gelijke verdeling van het huwelijkse vermogen over moeder en dochter niet aan actief vermogensbeheer kunnen ontkomen. Dit zou tevens gelden in het geval zij aanzienlijke rentebaten zou ontvangen van haar dochter.
2.6. X-Y beschikt, naast de vordering op belanghebbende, niet over vermogen van betekenis. Aflossing heeft inmiddels plaats gevonden tot een bedrag van circa f e,- per jaar ter dekking van de uitgaven voor dagelijks levensonderhoud. Belanghebbende beschikt over voldoende vermogen om zonder liquiditeitsproblemen de schuld aan X-Y (haar moeder) op korte termijn te kunnen aflossen.
3. Geschil
In geschil is de vraag of
- (primair) de onder 2.4 aangehaalde overeenkomst is aan te merken als een te belasten bevoordeling;
- (subsidiair) het rentevoordeel een jaarlijkse schenking impliceert en
- (meer subsidiair) de bevoordeling vrijgesteld is op grond van het bepaalde in artikel 33, eerste lid, aanhef en onder 9E van de Successiewet 1956 (de wet).
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
4.2. Ter zitting heeft de gemachtigde nog verklaard dat moeder een jaarlijks pensioeninkomen had van circa f g,- en dat belanghebbende per jaar circa f e,- afloste; dat moeder de vordering onder meer op zou kunnen eisen bij slecht beheer door belanghebbende; dat het rentedragend zijn van de vordering niet gewenst is in verband met de heffing bij de moeder van 68% van de opbrengst aan inkomsten- en vermogensbelasting; dat hij een vergoeding van de werkelijke proceskosten van op zijn minst f h,- wenst in verband met het lichtvaardig procederen door de inspecteur.
4.3. De inspecteur heeft ter zitting nog verklaard dat de overeengekomen renteloosheid onzakelijk is; dat de wil van partijen niet op directe aflossing gericht was; dat hij het voor proceskosten genoemde bedrag aan de hoge kant acht.
5. Beoordeling van het geschil
5.1.1. In zijn arresten van 26 februari 1986 (BNB 1986/162 en 163) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het verstrekken van een renteloze lening waarbij bedongen is dat deze te allen tijde opeisbaar en aflosbaar zal zijn, niet zonder meer is aan te merken als een bevoordeling ten koste van het vermogen van degene die de lening heeft verstrekt. Naar 's Hofs oordeel kan dit anders zijn indien aan het beding van directe opeisbaarheid of aflosbaarheid geen reële betekenis kan worden toegekend, bij voorbeeld omdat partijen zulks in wezen niet beogen.
5.1.2. Uit de brief, aangehaald in onderdeel 2.5, blijkt dat de bij akte van 25 januari 1994 overeengekomen verdeling is ingegeven door de wens dat de 82-jarige moeder van belanghebbende niet zou worden belast met het actieve beheer van het vermogen en dat zij daarom ook geen rentebaten zou ontvangen. Het zou in strijd met deze uitgesproken wens zijn dat moeder door het opeisen van de vordering op enig moment wel weer over vermogen zou beschikken. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld dat moeder de vordering mogelijk zou willen opeisen wanneer belanghebbende haar vermogen slecht zou beheren; niet gesteld of gebleken is dat moeder op enige wijze over het beheer van het vermogen van haar dochter informatie kon verkrijgen op grond waarvan zij zou kunnen concluderen dat er van slecht beheer sprake zou zijn.
5.1.3. De wens van moeder om niet belast te worden met actief beheer van haar vermogen impliceert niet enige noodzaak voor moeder om af te zien van het bedingen van rente over de vordering die zij op belanghebbende heeft. Desgevraagd ter zitting heeft de gemachtigde verklaard dat het afzien van rente veeleer is ingegeven door fiscale motieven.
5.1.4. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat moeder een soortgelijke leenovereenkomst niet gesloten zou hebben met een financiële instelling. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende enige reden zou kunnen hebben om de renteloze schuld aan haar moeder eigener beweging af te lossen; het beding van directe aflos-baarheid mist derhalve reële betekenis.
5.1.5. Aan het vorenoverwogene ontleent het Hof het niet-ontzenuwde vermoeden dat door partijen realiter geen directe opeisbaarheid of aflosbaarheid is overeengekomen.
5.1.6. Gelet op het voorgaande en de familierelatie tussen belanghebbende en haar moeder acht het Hof het vermoeden dan ook gewettigd dat moeder uit vrijgevigheid de uitgeleende som gedurende haar leven renteloos ter beschikking heeft willen stellen aan belanghebbende. Het Hof is van oordeel dat het uit dien hoofde genoten voordeel op de voet van artikel 18 van Pro de Successiewet 1956 moet worden aangemerkt als een vruchtgebruik.
5.1.7. Belanghebbende lost per jaar circa f e,- af ter dekking van de kosten voor het dagelijks levensonderhoud van moeder. Gelet op de leeftijd van moeder acht het Hof het uitgesloten dat de hoofdsom van de vordering op belanghebbende op deze wijze afgelost zal worden. De genoemde aflossingen op basis van ten tijde van de verkrijging onzekere omstandigheden dan wel de uitoefening van een wilsrecht, kunnen op verzoek leiden tot vermindering van de aanslag op de voet van artikel 53 van Pro de wet en doen niet af aan de conclusie als vermeld in de overwegingen 5.1.2 tot en met 5.1.6.
5.2. In overweging 5.1.6 is het voordeel aangemerkt als een vruchtgebruik op grond van artikel 18 van Pro de Successiewet 1956. De waarde van een vruchtgebruik of een daarmee op grond van artikel 18 gelijkgesteld Pro voordeel dient berekend te worden op de voet van artikel 21, achtste lid van de wet. Op grond van deze wettelijke regeling is er geen sprake van heffing over het van jaar tot jaar genoten voordeel.
5.3. Zoals in overweging 5.2 is aangegeven zijn voor het recht van schenking niet de jaarlijkse baten belast doch de waarde van het voordeel van levenslange renteloosheid. Over de verkrijging van dit voordeel is belanghebbende geen inkomstenbelasting verschuldigd zodat artikel 33, eerste lid, aanhef en onder 9E van de wet toepassing mist.
5.4. Belanghebbende heeft de hoogte van de aanslag overigens niet betwist. Het gelijk is aan de inspecteur.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de inspecteur.
Aldus vastgesteld in raadkamer van 6 april 1995 door mrs Schaap, Onnes en Boersma, in tegenwoordigheid van mr Brands als griffier. De beslissing wordt uitgesproken in het openbaar op 4 mei 1995.
De voorzitter heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
[Zie ook arrest HR nummer 31363 (red.)]