Uitspraak
Gerechtshof te Amsterdam
kenmerk: P94/1392
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X. te Z., belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen P., de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is op 28 februari 1994 ter griffie van het Hof een beroepschrift ontvangen, ingediend door zijn gemachtigde. Het beroepschrift, dat is aangevuld bij brief van 30 juni 1994, is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 10 februari 1994, betreffende de aanslag inkomstenbelasting voor het jaar 1988.
De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van
ƒ 530.442,=, waarbij heffingsrente in rekening is gebracht van ƒ 104.306,=. De aanslag en de beschikking zijn, na bezwaar, bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 30.442,=.
De inspecteur heeft met dagtekening 24 april 1995 een pleitnota ingediend, welk stuk als vertoogschrift kan gelden, en concludeert daarin tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 306.442,=.
Ter zitting van 26 maart 1996 zijn verschenen de gemachtigde en belanghebbende, alsmede de inspecteur.
Beide partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier opgenomen geldt.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Blijkens een notarieel verleden akte, gedagtekend 31 augustus 1988, heeft belanghebbende aan zijn vader, X. sr., geboren op 14 januari 1922, verkocht het levenslang vruchtgebruik van de onroerende zaak, gelegen aan de B-straat 1 te S..
2.2. In de desbetreffende akte, in de marge betiteld als een 'akte inhoudende een economische overdracht van het recht van vruchtgebruik', is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen: "(...) Heden (...) verschenen voor mij (...):
1. de heer X. (...), geboren te A. op vijftien juni negentienhonderd vijfenvijftig (...);
1. partij ter ene zijde, hierna ook genoemd "verkoper" en
2. de heer X. sr. (...), geboren te B. op veertien januari negentienhonderd tweeëntwintig (...); partij ter andere zijde, hierna ook genoemd "koper".
Partijen verklaarden:
A. dat partij ter ene zijde eigenaar is van:
de villa met garage, erf en tuin te S., aan de B-straat 1 (...)
B. dat het vruchtgebruik van dit onroerend goed door partij ter ene zijde aan partij ter andere zijde is verkocht en door partij ter andere zijde van partij ter ene zijde is gekocht, zulks voor de som van:
TWEEHONDERDZESENZEVENTIGDUIZEND GULDEN (ƒ 276.000,=)
welke som partij ter andere zijde zal voldoen aan partij ter ene zijde bij de (juridische) eigendomsoverdracht van het aan partij ter andere zijde in eigendom toebehorende onroerende goed aan de V-straat 1 te S., doch uiterlijk op een november van dit kalenderjaar;
dat partijen ter berekening van voormelde som zijn uitgegaan van de leegwaarde van het perceel B-straat 1 te S. van vijfhondervijfenzeventigduizend gulden (ƒ 575.000,=).
Met betrekking tot de bewoning en de lastenverdeling van het onderwerpelijke onroerend goed is het volgende overeengekomen:
1. Verkoper behoudt zich bij deze uitdrukkelijk voor de blote eigendom van het hiervoor omschreven onroerend goed, zulks onder de opschortende voorwaarde, dat de akte van vestiging van voormeld vruchtgebruik zal worden verleden vóórdat de vruchtgebruiker zal zijn overleden.
2. Voormeld vruchtgebruik zal eindigen bij het overlijden van de zakelijk gerechtigde.
3. Door de vruchtgebruiker behoeft geen gebruiksvergoeding te worden betaald. (...)
C. dat de onderhavige overeenkomst verder is geschied onder de volgende bepalingen:
1. Partij ter ene zijde verplicht zich partij ter andere zijde een zakelijk recht van vruchtgebruik te verschaffen, dat:
a. onvoorwaardelijk is en niet aan inkorting, wederinkoop, ontbinding of aan welke vernietiging ook blootstaat; (...)
6. Het onderhavige perceel behoort met ingang van heden in economische zin in vruchtgebruik toe aan de koper, doch zal tot een nader door de koper te bepalen tijdstip geheel op naam van de verkoper blijven staan. (...)
D. dat met verwijzing naar en ter nadere uitwerking van het hiervoor bepaalde partijen bij deze voorts overeenkomen:
1. De verkoper verplicht zich, op eerste vordering van de koper en voor rekening van de koper en ten behoeve van de koper, zonder enige nadere tegenprestatie, juridisch te vestigen het hiervoor omschreven recht van vruchtgebruik op voormeld onroerend goed.
2. In deze akte zal afstand dienen te worden gedaan van elk recht om ontbinding van de onderhavige overeenkomst(en) te vorderen. (...)
E. Als integrerend deel van het bij deze akte door partijen overeengekomene, verleent partij ter ene zijde bij deze een onherroepelijke volmacht, met de macht van substitutie, aan partij ter andere zijde, om voor en namens partij ter ene zijde:
1. het voormelde zakelijk recht van vruchtgebruik te vestigen op voormeld onroerend goed, zoals hiervoor sub D.1 en D.2 is bepaald:
2. in het algemeen de verplichtingen door partij ter ene zijde op zich genomen, na te komen.
Met betrekking tot vorenbedoelde onherroepelijke volmacht geldt het volgende:
de onherroepelijke volmacht zal voortduren na de dood van partij ter ene zijde (....)."
2.3. Partijen bij voormelde akte hebben uitvoering gegeven aan het daarin bepaalde, aldus dat belanghebbende, de partij ter ene zijde, het pand dat bij hem in privé als woning in gebruik was, heeft ontruimd ten behoeve van zijn vader, de partij ter andere zijde, die het perceel ter levenslange bewoning heeft betrokken.
2.4. Belanghebbende heeft in het jaar 1988 de in de akte genoemde som van ƒ 276.000,= ontvangen. Dit bedrag is berekend met inachtneming van de waarde in onbewoonde staat van het huis en met gebruikmaking van de in het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 opgenomen tabel.
2.5. Van de in de akte voorziene mogelijkheid een zakelijk recht van vruchtgebruik te vestigen is, ter besparing van overdrachtsbelasting, geen gebruik gemaakt.
2.6. Belanghebbendes vader heeft het huis tot zijn overlijden in 1994 feitelijk in gebruik gehad.
2.7. De inspecteur heeft bij de aanslagregeling het aangegeven belastbaar inkomen van ƒ 30.442,=, onder meer, verhoogd met voormeld bedrag van ƒ 276.000,= ten titel van naar de tabel te belasten inkomsten uit vermogen.
3. Geschil
Tussen partijen is nog in geschil het antwoord op de vraag of met betrekking tot het door belanghebbende voor het verleende levenslange genotsrecht ontvangen bedrag vanƒ 276.000,= gesproken moet worden van tot het belastbare inkomen te rekenen inkomsten uit vermogen. Deze vraag wordt door de inspecteur bevestigend en door de belanghebbende ontkennend beantwoord.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
Ter zitting is daaraan - zakelijk weergegeven - nog het volgende toegevoegd.
Namens en door belanghebbende:
Vader van belanghebbende woonde aanvankelijk in de V-straat in S. en wilde het huis van belanghebbende aan de B-straat, dat door deze zou worden verkocht, wel gaan bewonen. De opbrengst van het huis V-straat (ƒ 305.000,=) was evenwel ontoereikend om het huis aan de B-straat te kopen, maar wel voldoende om er het vruchtgebruik van te verwerven.
De prijs voor het vruchtgebruik is gebaseerd op het laatste bod voor het huis aan de B-straat van ƒ 550.000,=.
De notaris heeft, met behulp van de successietabel, de waarde van het vruchtgebruik berekend op ƒ 276.000,=.
Op het moment van vestiging van het vruchtgebruik was er geen andere levensverwachting voor belanghebbendes vader dan normaal was te achten bij zijn leeftijd.
Door de inspecteur:
Belanghebbende gaat voorbij aan de jurisprudentie sinds BNB 1969/212; de onderhavige procedure is een normale voortzetting in de lijn van de bestaande jurisprudentie. In het vertoogschrift is ten onrechte voor een 66-jarige een theoretische levenskans van 9,5 jaar opgegeven, dit moet bijna 14 jaar zijn.
Uiteindelijk moet de vraag worden beantwoord of er hier sprake is van een tijdelijk of van een levenslang vruchtgebruik.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Vaststaat dat belanghebbende in 1988 aan zijn 66-jarige vader een uitsluitend van het leven van de vader afhankelijk genotsrecht heeft verleend met betrekking tot de onroerende zaak, gelegen aan de B-straat nr. 1 te S. en dat belanghebbende ter zake van de verlening van dit recht in 1988 de som van ƒ 276.000,= heeft ontvangen.
5.2. Voor de beoordeling van het onderhavige geschil acht het Hof niet relevant dat door belanghebbende een persoonlijk genotsrecht is verleend en dat belanghebbendes vader op grond van een onherroepelijke volmacht de vestiging van het zakelijk recht van vruchtgebruik zou kunnen verlangen.
In fiscaal opzicht is slechts van belang of sprake is van een genotsrecht van tijdelijke dan wel van niet-tijdelijke aard.
5.3. Niet is gesteld noch is anderszins gebleken dat belanghebbendes vader ten tijde van de transactie niet een bij zijn leeftijd passende normale gezondheid genoot.
5.4. In het algemeen moet er van worden uitgegaan dat bij verlening van een levenslang genotsrecht van een zaak de tegenprestatie bij de verlener niet als inkomsten uit vermogen kan worden belast. Bij een zodanig langdurige overdracht van de uit de eigendom van de zaak voortvloeiende bevoegdheden dient de fiscaalrechtelijke beoordeling aan te sluiten bij de privaatrechtelijke vorm die partijen voor hun rechtshandeling hebben gekozen. Alsdan dient gesproken te worden van een onbelaste transactie in de vermogenssfeer en niet van een wijze van rendabel maken van een zaak.
5.5. De bij de onderhavige overeenkomst uitgedrukte tijdsduur - te weten levenslang - is echter niet onder alle omstandigheden beslissend voor de vraag of gesproken moet worden van een wijze van rendabel maken van vermogen.
De uitgedrukte tijdsduur is niet doorslaggevend indien ten tijde van het aangaan van de overeenkomst redelijkerwijs slechts een betrekkelijk korte genotsperiode was te verwachten, bijvoorbeeld omdat de overeenkomst is gesloten met een tegenpartij die niet is te beschouwen als een willekeurige derde, zoals bedoeld in HR 7 januari 1987, BNB 1987/103, of omdat ten tijde van het aangaan van de overeenkomst reeds de sterftekansen van de gerechtigde wegens diens vergevorderde leeftijd of diens gezondheidstoestand waren verhoogd.
5.6. Hoewel de overeenkomst door belanghebbende is gesloten met een partij die niet als een willekeurige derde is aan te merken, zijn geen feiten of omstandigheden gesteld of gebleken waaruit zou kunnen worden afgeleid dat het verleende genotsrecht op grond van de familieband mogelijk eerder zou kunnen eindigen dan op het overeengekomen tijdstip.
5.7. De vraag blijft dan te beantwoorden of de sterftekans van een 66-jarige man - die een bij zijn leeftijd passende normale gezondheid geniet - meebrengt dat hij redelijkerwijs nog slechts een korte genotsperiode kon verwachten. Naar tussen partijen in confesso is was die levensverwachting statistisch tussen de 13½ en 14 jaar.
5.8. Naar 's Hofs oordeel kan niet worden gezegd dat een 66-jarige man reeds een vergevorderde leeftijd heeft bereikt en kan niet op die grond worden gezegd dat diens sterftekansen zodanig verhoogd zijn dat hij naar verwachting nog slechts betrekkelijk korte tijd te leven heeft.
Mitsdien is naar 's Hofs oordeel in casu geen sprake van een met de verkrijging van een tijdelijk genotsrecht op één lijn te stellen geval.
5.9. Het gelijk is aan belanghebbende. Het belastbare inkomen dient te worden gesteld op ƒ 30.442,=.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de kosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
Gelet op het Besluit proceskosten fiscale procedures worden de kosten vastgesteld op ƒ 2.840,=, te weten ƒ 710,= vermenigvuldigd met 2 punten voor proceshandelingen en met 2 als wegingsfactor.
7. Beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ30.442,=;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van ƒ 2.840,= en wijst de Staat der Nederlanden aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen;
- gelast de inspecteur het betaalde griffierecht van ƒ 75,= aan belang-hebbende te vergoeden.
Aldus vastgesteld op 7 mei 1996 door Mrs. Schaap, Kwantes en Netze, in tegenwoordigheid van Mr. Verrips als griffier en op die datum in het openbaar uitgesproken.
De voorzitter heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
[Zie ook arrest HR nummer 32370 (red.)]