Uitspraak
Gerechtshof te Amsterdam
kenmerk P97/0264
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Y, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 15 januari 1997, ingediend door A als zijn gemachtigde. Het beroep is aangevuld bij brief van 1 april 1997. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 20 december 1996, betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1991. De oorspronkelijk aan belanghebbende opgelegde aanslag werd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 91.819. De navorderingsaanslag werd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 160.689 met een verhoging van 100% van de nagevorderde belasting waarvan 50%, ofwel ƒ 18.666, is kwijtgescholden. Na bezwaar is de navorderingsaanslag met inbegrip van de verhoging bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en primair tot vernietiging van de navorderingsaanslag en subsidiair tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een zonder verhoging.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Met toestemming van de voorzitter van de belastingkamer heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Op de zitting van 24 februari 1998 zijn verschenen belanghebbende en voornoemde gemachtigde, alsmede de inspecteur. De gemachtigde heeft een pleitnota voorgedragen en deze met zeven bijlagen overgelegd. De inspecteur heeft van deze bijlagen kunnen kennisnemen en zich er over kunnen uitlaten. De pleitnota en de bijlagen worden als hier ingelast beschouwd.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende drijft sinds medio 1984 in de vorm van een eenmanszaak een koeriersbedrijf onder de naam "B".
2.2. Blijkens een uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel te C is deze onderneming beëindigd door overdracht per 6 november 1991. Belanghebbende heeft vervolgens op 14 november 1991 B opnieuw doen inschrijven in het Handelsregister als nevenvestiging van een besloten vennootschap en op 7 januari 1992 weer doen uitschrijven.
2.3. Op 6 november 1991 koopt belanghebbende samen met D de aandelen van de besloten vennootschap E B.V. Bij notariële akte van 18 december 1991 wordt de naam van deze besloten vennootschap gewijzigd in F B.V. Deze vennootschap heeft blijkens de statuten zoals die met ingang van 18 december 1991 luiden -voor zover hier van belang- ten doel het (doen) ontwikkelen van distributie-systemen en daarop gerichte logistieke systemen, het (doen) uitoefenen van een koeriersdienst en verder alles wat daarmee in de ruimste zin van het woord verband houdt of tot het doel bevorderlijk kan zijn.
2.4. B heeft een slotbalans per 31 oktober 1991 doen opstellen. Hierin zijn -samengevat- opgenomen:
vaste activa ƒ 156.000 eigen vermogen ƒ 216.880,85
vlottende activa ƒ 271.176,47 schulden ƒ 210.295,62.
2.5. F B.V. heeft per 1 november 1991 een openingsbalans doen opstellen. Hierin zijn -samengevat- opgenomen:
vaste activa ƒ 202.600 eigen vermogen nihil,
vlottende activa ƒ 34.026,75 schulden ƒ 236.626,75.
Onder de schulden is opgevoerd een schuld aan belanghebbende tot het beloop van ƒ 167.429,10.
2.6. Op 1 november 1991 is het personeel van B in dienst getreden van F B.V.
2.7. Belanghebbende en F B.V. zijn met dagtekening 1 november 1991 ter zake van de onder 2.5 genoemde schuld schriftelijk een overeenkomst van geldlening aangegaan. Hierin is bepaald dat belanghebbende aan F B.V. een lening in rekening-courant verstrekt, "welk saldo wisselend zal zijn aangezien betalingen en stortingen zullen plaatsvinden". In 1992 is de vordering van belanghebbende uit deze overeenkomst opgelopen tot
ƒ 243.716.
2.8. Op een vragenformulier van de inspecteur betreffende de omzetbelasting met dagtekening 17 juni 1992 heeft belangheb- bende op de vraag 'Op welk adres wordt het bedrijf uitgeoefend' geantwoord:
"Mijn bedrijf is per 31-10-1991 reeds beëindigd"
2.9. Op een vragenformulier van het Gemeenschappelijk administratiekantoor inzake de Wet bestuurdersaansprake- lijkheid betreffende F B.V. wordt op vraag 15 'Hebben er de laatste 2 jaren transacties plaatsgevonden tussen de bestuurders in privé en de onderneming?' als antwoord gegeven:
"betreft: X
ja
-verkoop onderneming 01-11-1991
ad ƒ. 165000,=
-leningen aan B.V., heden ca. ƒ 115.000"
Dit vragenformulier is met dagtekening 4 maart 1993 door belanghebbende in zijn hoedanigheid van directeur/aandeelhou- der ondertekend.
In een bijlage bij dit vragenformulier wordt -voor zover van belang- vermeld:
"De schulden per 28-02-1993 zijn globaal:
(...)
Crediteur X A.g.l. ƒ 165.000,=
R/C X ƒ 79.000,="
2.10. Bij brief van 1 februari 1993 heeft belanghebbende F B.V. in gebreke gesteld in verband met het niet nakomen van haar verplichtingen jegens hem. In deze brief staat -voor zover hier van belang-:
"Zoals wij reeds meerdere malen hebben besproken, heeft c.q. kan F B.V. tot op heden nog steeds niet aan haar verplichtingen voldoen jegens ondergetekende. (...) Om bovengenoemde reden heeft ondergetekende dan ook besloten alle goederen c.q. vervangende goederen, welke op 1 november 1991 aan uw firma zijn verkocht (maar nog niet betaald), als eigenaar terug te vorderen (...)."
2.11. Bij vonnis van 8 juni 1993 van de Arrondissementsrecht- bank te C is F B.V. in staat van faillissement verklaard.
2.12. De gemachtigde van belanghebbende stelt in zijn conclusie van antwoord in conventie tevens van eis in reconventie in de procedure tegen de curator in het faillissement van F B.V. voor de Arrondissementsrechtbank te C onder meer:
"Inbreng eenmanszaak van X in vennootschap d.d. 31 oktober 1991.
9. Op 31 oktober 1991 heeft X zijn eenmanszaak, handelende onder de naam B in gebracht in de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid: E b.v. (...) De onderneming werd derhalve vanaf 1 november 1991 gedreven voor rekening en risico van voormelde vennootschap en tevens werd de gekochte onderneming van G in voormelde vennootschap ingebracht. Uit hoofde van voormelde inbreng werd X in rekening courant gekrediteerd en kreeg derhalve een vordering op de vennootschap van ƒ 167.429,10.
Vordering van X op de vennootschap uit hoofde van inbreng derhalve fl 167.429,10 op moment van inbreng. (...)
Opgenomen stond onder de overgenomen activa een goodwill van ƒ 80.000,00, welke goodwill correspondeert met de winstcapaciteit van de eenmanszaak van X.
(...)
Op datum van inbreng is tussen X en de vennootschap een zakelijke overeenkomst van geldlening gesloten."
2.13. De door belanghebbende ten behoeve van zijn eenmanszaak B ter zake van auto's aangegane lease-overeenkomsten zijn na 31 oktober 1991 op zijn naam doorgelopen.
2.14. Belanghebbende heeft handelend onder de naam B dan wel H ook wel na 1 november 1991 ontstane vorderingen en schulden van klanten en leveranciers op eigen rekening afgewikkeld. Ter zake hiervan heeft geen verrekening plaatsgevonden met de vordering die belanghebbende op F B.V. heeft uit hoofde van de onder 2.7 genoemde overeenkomst van geldlening.
2.15. Met dagtekening 2 november 1994 heeft belanghebbende aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van ƒ 91.819. Dit was -voor zover van belang- als volgt opgebouwd:
-inkomsten uit dienstbetrekking
F B.V. ƒ 14.765
aftrekbare kosten -/- ƒ 591
ƒ 14.174
-winst uit onderneming ƒ 110.813
ƒ 124.987
-rente-inkomsten ƒ 130
-inkomsten eigen woning -/- ƒ 14.245
-onzuiver inkomen ƒ 110.872
-aftrekposten (totaal) -/- ƒ 7.057
-stipinkomen ƒ 103.815
-for dotatie ƒ 11.996 -belastbaar inkomen ƒ 91.819
Bij de aangifte is als bijlage gevoegd een balans per 31 december 1991 en een winst- en verliesrekening over 1991 van H. Tegelijk met de onderhavige aangifte heeft belanghebbende aangifte gedaan over 1992 en 1993. In de aangiften over 1992 en 1993 wordt winst uit onderneming van H aangegeven tot het beloop van respectievelijk ƒ 9.800 positief en ƒ 133.225 negatief. Op het resultaat over 1993 is een bedrag van
ƒ 243.716 afgeboekt op vorderingen op F B.V.
2.16. Blijkens gegevens uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel te C is H een eenmanszaak van belanghebbende sedert 15 april 1993 gevestigd te C. De eenmanszaak is later in dat jaar voortgezet als vennootschap onder firma.
2.17. Met dagtekening 31 december 1994 heeft de inspecteur belanghebbende een aanslag opgelegd conform het aangegeven belastbare inkomen.
2.18. In 1995 heeft de inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek doen instellen. De resultaten van dit onderzoek over de periode 1991 - mei 1993 zijn neergelegd in een brief aan belanghebbende van 24 mei 1995. Op basis van dit boekenonderzoek heeft de inspecteur belanghebbende met dagtekening 4 augustus 1995 de onderhavige navorderingsaanslag met verhoging opgelegd. Het belastbare inkomen is als volgt samengesteld:
Stipinkomen volgens aangifte ƒ 103.815
Bij: stakingswinst (na aftrek stakingsvrijstelling) ƒ 26.600
Bij: desinvesteringsbijtelling ƒ 10.987
Af : winst uit onderneming na 1 november 1991 ƒ 2.000
Gecorrigeerd stipinkomen ƒ 139.402
Belaste afname FOR ƒ 21.287 Vastgesteld belastbaar inkomen ƒ 160.689
3. Geschil
In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:
-is sprake van een nieuw feit in de zin van artikel 16 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) dat navordering rechtvaardigt.
-zo nee, is navordering dan mogelijk vanwege de omstandigheid dat belanghebbende ter zake van het feit dat de inspecteur bekend was of had kunnen zijn, te kwader trouw is in de zin van artikel 16 van Pro de Awr.
-is de eenmanszaak van belanghebbende per 1 november 1991 gestaakt.
-komt belanghebbende in aanmerking voor toepassing van de stamrechtvrijstelling.
-is de verhoging terecht en tot het juiste bedrag opgelegd.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en de pleitnota.
4.2. Ter zitting heeft belanghebbende nog het volgende aan
zijn standpunten toegevoegd:
Ik heb mijn onderneming niet gestaakt. Ik heb vorderingen geïnd van debiteuren en crediteuren betaald. Er heeft geen verrekening met de geldlening plaatsgevonden. Het bedrag van
ƒ 30.000 dat in de akte van cessie wordt genoemd is betaald. Deze akte is door mij ondertekend. F B.V. ging mis omdat D vijf man personeel inbracht maar geen omzet. De besloten vennootschap is haar verplichtingen op grond van de overeenkomst van geldlening niet nagekomen. Dit vormt voor mij nagekomen kosten. De inspecteur dient hiermee rekening te houden voor het jaar 1993. Vóór 15 april 1993 heb ik de naam H niet gebruikt. Ik weet niet waarom de naam H voorkomt in mijn aangifte over 1991. Juridisch was er sprake van inbreng maar feitelijk is dit niet gebeurd. De naam E B.V. komt van G van wie ik die besloten vennootschap heb overgenomen. De leasemaatschappij ging er niet mee akkoord dat de lease-overeenkomsten werden overgenomen door F B.V. Ik bied bewijs aan dat de lease-maatschappij mij aansprakelijk stelde voor het naleven van de lease-overeenkomsten. Ik werk thans nog met dezelfde klanten als vroeger.
4.3. Ter zitting heeft de inspecteur nog het volgende aan zijn standpunten toegevoegd:
Bij het vaststellen van de aanslag was de verklaring van belanghebbende van 17 juni 1992 niet voorhanden. Dit stuk is mogelijk bij de afdeling omzetbelasting blijven hangen. Indien er geen nieuw feit is dan stel ik mij op het standpunt dat belanghebbende te kwader trouw is. Betwijfeld wordt of belanghebbende verlies heeft geleden. Er was aanvankelijk een bloeiende zaak en later is er weer een bloeiende zaak. Inzicht hoe het is gegaan ontbreekt.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Vaststaat dat ten tijde van het regelen van de primitieve aanslag van belanghebbende het onder 2.8 genoemde vragenformulier, waarin belanghebbende vermeldt dat hij zijn bedrijf reeds per 31 oktober 1991 heeft beëindigd, op de inspectie aanwezig was. De inspecteur had dan ook bij het vaststellen van de aanslag eind 1994 van dit stuk kennis kunnen en dienen te nemen. Dat dit niet is geschied is een omstandigheid die de inspecteur is toe te rekenen. Het Hof is evenwel van oordeel dat op grond hiervan nog niet geconcludeerd kan worden dat het voor navordering vereiste nieuwe feit ontbreekt. Het Hof stelt hiertoe voorop dat de inspecteur in de regel met vertrouwen op de aangifte mag afgaan, waarbij hij zoals in casu mede in aanmerking dient te nemen de gegevens die niet in de te beoordelen aangifte zijn vermeld, doch die overigens op de inspectie omtrent een belastingplichtige bekend zijn dan wel behoren te zijn. Uit de aangifte en de bijbehorende jaarstukken van belanghebbende is af te leiden dat belanghebbende in de periode 1 januari 1991 tot en met 31 december 1991 winst uit onderneming geniet en dat hij een onderneming drijft onder de naam H, en voorts dat in 1991 geen stakingswinst is behaald. Ook al had de inspecteur kennis gedragen van de door belanghebbende op het vragenformulier verstrekte informatie, dan behoefde deze informatie hem niet tot reageren te dwingen, nu deze informatie -het gestaakt zijn van B- niet uitsluit, gelet op de door belanghebbende in de aangifte en de bijbehorende jaarstukken verstrekte gegevens, dat belanghebbende na het staken van zijn ondernemersactiviteiten in B nieuwe ondernemersactiviteiten heeft ontplooid in H en dat de eventuele stakingswinst is opgegaan in de stakingsvrijstelling. Aan de aangifte, de bijbehorende jaarstukken alsmede de informatie op het vragenformulier heeft de inspecteur naar het oordeel van het Hof dan ook niet een zo sterk vermoeden voor de onjuistheid van de aangifte behoeven te ontlenen dat het nalaten van een onderzoek naar met name het bestaan van H en het verdwijnen van B hem als een ambtelijk verzuim kan worden aangerekend. Nu eerst als resultaat van het in 1995 uitgevoerde onderzoek naar voren is gekomen dat H in 1991 nog niet bestond, is sprake van een nieuw feit. In zoverre is de onderhavige navorderingsaanslag dan ook terecht door de inspecteur opgelegd.
5.2. Op grond van de feiten en omstandigheden zoals die hiervoor onder 2.2 tot en met 2.10 en 2.12 zijn weergegeven is het Hof van oordeel dat voldoende aannemelijk is geworden dat belanghebbende zijn onder de naam B gedreven eenmanszaak heeft gestaakt per eind oktober/begin november 1991 en dat de activiteiten zijn voortgezet voor rekening en risico van F B.V. Belanghebbende heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat op 7 november 1991 met E B.V. een huurovereenkomst is aangegaan ter zake van B. De daartoe door belanghebbende bij zijn beroepschrift overgelegde schriftelijke overeenkomst, welke niet in een notariële akte is vastgelegd, heeft in het licht van de overige feiten en omstandigheden naar het oordeel van het Hof onvoldoende overtuigingskracht. Dat belanghebbende vorderingen en schulden van klanten na 1 november 1991 niet in alle gevallen met F B.V. heeft verrekend maakt nog niet dat hij een onderneming drijft in de zin van artikel 6 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Ook de omstandigheid dat de door belanghebbende aangegane lease-overeenkomsten op zijn naam zijn blijven staan leidt niet tot de conclusie dat belanghebbende voor zijn rekening en risico een onderneming is blijven drijven; aannemelijk is dat het belang bij deze overeenkomsten F B.V. aanging. Belanghebbendes stelling dat zijn vordering op F B.V., welke per 1 november 1991
ƒ 167.429,10 beloopt, moet worden beschouwd als ondernemingsvermogen van de eenmanszaak vindt geen steun in het recht. Ten slotte overweegt het Hof dat de gestelde buitengerechtelijke ontbinding in 1993 van de overeenkomst tot inbreng van de onder de naam B gedreven onderneming in F B.V. blijkens artikel 6:269 van Pro het Burgerlijk Wetboek geen terugwerkende kracht heeft.
5.3. Ter zake van het verzoek dat belanghebbende in beroep doet om alsnog gebruik te maken van de stamrechtvrijstelling van artikel 19 (oud) van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 overweegt het Hof dat blijkens het bepaalde in het eerste lid van de genoemde bepaling het stamrecht, dat in mindering op de stakingswinst wordt gebracht, uiterlijk zes maanden na het staken moet zijn bedongen. Nu gesteld noch gebleken is dat belanghebbende binnen zes maanden na het staken een stamrecht heeft bedongen kan zijn verzoek niet worden gehonoreerd. Voorts beroept belanghebbende zich, naar het Hof begrijpt, op de Resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 13 augustus 1987, nr DB 87/1758, gepubliceerd in BNB 1987/260. Goedgekeurd is dat bij overschrijding van de wettelijke zesmaandstermijn de stamrechtvrijstelling toch wordt toegepast in vier omschreven situaties, die zijn aangeduid met de letters a., b., c. en d. Het Hof is van oordeel dat zich in dit geval niet één van de situaties voordoet als bedoeld onder de letters a., b., c. en d. Belanghebbendes beroep op door voornoemde resolutie gewekt vertrouwen kan dan ook niet slagen.
5.4. Uit de gegevens van het Handelsregister van de Kamer van Koophandel te C blijkt dat H sedert 15 april 1993 is gevestigd te C. Belanghebbende heeft op de zitting verklaard dat hij nimmer vóór 15 april 1993 de naam H heeft gebruikt. Het bestaan in 1991 van een eenmanszaak, genaamd H, is niet aannemelijk gemaakt. Nu belanghebbende niettemin bij zijn aangifte 1991 jaarstukken heeft gevoegd van H waarin expliciet melding wordt gemaakt dat het jaarstukken 1991 betreft en belanghebbende geen aangifte heeft gedaan van de inbreng van B in een besloten vennootschap, is het Hof van oordeel dat voldoende aannemelijk is dat belanghebbende de inspecteur willens en wetens onjuiste informatie heeft verstrekt zodat de inspecteur gelet op het bepaalde in artikel 18 van Pro de Awr in verbinding met paragraaf 21, tweede lid, van het Voorschrift administratieve boeten 1993 de kwijtschelding in redelijkheid heeft kunnen beperken tot op 50% van de nagevorderde enkelvoudige belasting. Het Hof acht de opgelegde boete van per saldo ƒ 18.666 in dit geval passend en geboden.
5.5. Het gelijk is derhalve aan de inspecteur.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig een partij te veroordelen tot het vergoeden van proceskosten op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond en bevestigt de bestreden uitspraak.
De uitspraak is vastgesteld op 21 april 1998 door mrs. Dutmer, voorzitter, Van Ballegooijen en Joosten, leden, in tegenwoordigheid van mr. Pechler als gerechtsauditeur en
mr. Zilvertand als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
De voorzitter van de kamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
[Zie ook arrest HR nummer 34433 (red.)]