Uitspraak
Gerechtshof te Amsterdam
kenmerk 97/1666
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 15 mei 1997, ingediend door A. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 9 oktober 1997 door mr. B als gemachtigde van belanghebbende. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 10 april 1997, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1994. De aanslag werd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.807.466. Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur de aanslag gehandhaafd. Het beroep strekt uiteindelijk tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.582.514 [= ƒ 1.807.466 -/- ƒ 25.000 (correctie stakingsvrijstelling) -/- ƒ 199.952 (correctie C-plein)] met een tegemoetkoming van ƒ 154.457 (correctie D).
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Hij concludeert uiteindelijk tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.607.514.
Met toestemming van de voorzitter heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Op de zitting van 29 juni 1998 zijn verschenen belanghebbende en voornoemde gemachtigde alsmede de inspecteur, bijgestaan door E en F. De gemachtigde heeft een pleitnota voorgedragen en met twee bijlagen overgelegd. De inspecteur heeft van de bijlagen kunnen kennisnemen en zich erover kunnen uitlaten. De inhoud van de pleitnota en de bijlagen geldt als opgenomen in deze uitspraak.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1925, exploiteerde onder de naam G twee sauna's, één aan de D-straat 54 (eerste, tweede en kapverdieping) te Z en één aan het C-plein 23-27 (begane grond) te Z. De vestiging aan de D-straat 54 betrof een herensauna en de vestiging aan het C-plein 23-27 een damessauna. Op de begane grond van de D-straat 54 verhuurde belanghebbende een bedrijfsruimte waarin een restaurant was gevestigd.
2.2. D-straat 54 is door belanghebbende in 1973 gekocht voor
ƒ 137.100. Het pand is daarbij in zijn geheel aangemerkt als ondernemingsvermogen.
2.3. Op 8 mei 1987 heeft belanghebbende de inventaris en de goodwill van de sauna aan de D-straat 54, verkocht voor
ƒ 125.000. Het gedeelte van D-straat 54 waarin de sauna is gevestigd is vervolgens door belanghebbende verhuurd. De onroerende zaak D-straat 54 is door belanghebbende in zijn aangiftes inkomstenbelasting(/premie volksverzekeringen) vanaf 1987 steeds aangegeven als ondernemingsvermogen. De huuropbrengst van het gedeelte waarin de sauna is gevestigd is door belanghebbende aangemerkt als met G gerealiseerde winst uit onderneming.
2.4. In de verhuur van het aan de D-straat 54 gevestigde restaurant kwam geen verandering.
2.5. Bij het vaststellen van het belastbare inkomen van belanghebbende over 1987 is ter zake van de in 2.3 vermelde verkoop door de inspecteur ƒ 35.000 stakingsvrijstelling in aanmerking genomen.
2.6. De onroerende zaak D-straat 54 is door belanghebbende begin 1994 verkocht voor ƒ 750.000.
2.7. Aanvankelijk stelde belanghebbende zich op het standpunt dat de waarde in het economische verkeer van D-straat 54 per 30 april 1994 ƒ 372.500 beloopt. Blijkens een faxbericht van H Makelaardij o.g. B.V. van 28 juni 1996 heeft belanghebbende alsnog ingestemd met de door een taxateur van de Eenheid Registratie & successie te Rijswijk vastgestelde waarde in het economische verkeer van D-straat 54 van ƒ 625.000 per 30 april 1994.
2.8. Belanghebbende heeft C-plein 23-27 in 1975 gekocht voor
ƒ 270.000. Daarbij is de begane grond aangemerkt als ondernemingsvermogen en de bovenwoningen als privé-vermogen.
2.9. In het kader van de onderneming werd aan het C-plein 23-27 op de begane grond, naast de exploitatie van de sauna, ook winkelruimte verhuurd.
2.10. Belanghebbende woonde tot 15 februari 1994 aan het C-plein 271.
2.11. De woningen aan het C-plein 231, 232, 233, 251, 252, 253, 272 en 273 werden door belanghebbende in privé verhuurd.
2.12. In het kader van een stadsvernieuwingsproject dat rond het C-plein is uitgevoerd heeft de gemeente in 1994 voor een bedrag van ƒ 2.500.000 zowel de tot het ondernemingsvermogen behorende onroerende zaken als de tot het privé-vermogen behorende onroerende zaken aan het C-plein 23-27 van belanghebbende gekocht. De levering heeft plaatsgevonden op 5 april 1994.
2.13. Tot 1987 werd de administratie van de sauna's aan de D-straat 54 en het C-plein 23-27 gevoerd met één ontvangstenboek, één tabellarisch kas-, bank- en giroboek en één kolommenbalans en werd één winst- en verliesrekening opgemaakt. Belanghebbende beschikte voor de beide vestigingen over één BTW-identificatienummer. Belanghebbende deed voor het personeel in de beide vestigingen één aangifte loonbelasting/premie volksverzekeringen. Tevens deed belanghebbende één aangifte inkomstenbelasting(/premie volksverzekeringen). In de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1992 is bij het onderdeel winst uit onderneming vermeld dat deze winst ƒ 36.192 beloopt en behaald is met G. Uit de aangifte blijkt verder dat het ondernemingsvermogen per 31 december 1992
ƒ 216.088 negatief is. In de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1993 beloopt de met G behaalde winst ƒ 43.935 en beloopt het ondernemingsvermogen per 31 december 1993 ƒ 226.284 negatief.
2.14. Blijkens de onderhavige aangifte, met dagtekening 28 juni 1995, heeft belanghebbende D-straat 54 per 30 april 1994 overgebracht naar zijn privé-vermogen. Belanghebbende heeft het verschil tussen de boekwaarde en de door hem gehanteerde waarde in het economische verkeer, zijnde per saldo ƒ 306.031, aangegeven als winst uit onderneming. De in 2.12 vermelde verkoopopbrengst van C-plein 23-27 heeft belanghebbende voor de helft toegerekend aan het ondernemingsvermogen. Belanghebbende becijfert de stakingswinst in de aangifte als volgt:
koopsom (ƒ 2.500.000 : 2 =) ƒ 1.250.000
boekwaarde winkels C-plein 23-27 ƒ 96.000-/-
boekwinst ƒ 1.154.000
advocaatkosten (ƒ 65.000 : 2 =) ƒ 32.500-/-
ƒ 1.121.500
D-sraat 54
waarde i/h economische verkeer ƒ 372.500
boekwaarde ƒ 66.469-/-
ƒ 306.031 ƒ 1.427.531
stakingsvrijstelling ƒ 45.000-/-
ƒ 1.382.531
stamrechtvrijstelling ƒ 500.000-/-
stakingswinst ƒ 882.531
Het belastbare inkomen van belanghebbende beloopt volgens de aangifte ƒ 933.725.
2.15. Bij het vaststellen van de aanslag is de inspecteur afgeweken van de aangifte. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de waarde in het economische verkeer van D-straat 54 per 30 april 1994 ƒ 625.000 beloopt. Voorts rekent de inspecteur van de koopsom van ƒ 2.500.000 een bedrag van
ƒ 1.849.952 toe aan de onderneming en een bedrag van
ƒ 650.048 aan de in privé gehouden woningen. Eenzelfde verdeling past de inspecteur toe op de advocaatkosten.
Een en ander leidt tot de navolgende berekening van de stakingswinst:
koopsom ƒ 1.849.952
boekwaarde winkels C-plein 23-27 ƒ 96.000-/-
boekwinst ƒ 1.753.952
advocaatkosten ƒ 36.211-/-
ƒ 1.717.741
D-straat 54
waarde i/h economische verkeer ƒ 625.000
boekwaarde ƒ 66.469-/-
ƒ 558.531 ƒ 2.276.272
stakingsvrijstelling ƒ 20.000-/-
ƒ 2.256.272
stamrechtvrijstelling ƒ 500.000-/-
stakingswinst ƒ 1.756.272
Ten gevolge van deze correcties heeft de inspecteur het belastbare inkomen van belanghebbende vastgesteld op ƒ 933.725 + (ƒ 1.756.272 -/- ƒ 882.531 =) ƒ 873.741 = ƒ 1.807.466. Met dagtekening 31 oktober 1996 is de onderhavige aanslag opgelegd.
3. Geschil
In geschil is uiteindelijk of met het oog op de hoogte van de stakingsvrijstelling ter zake van de sauna’s aan de D-straat 54 en het C-plein 23-27 sprake is van één dan wel van twee ondernemingen en voorts of D-straat 54 tot 30 april 1994 tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende mocht worden gerekend.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en de onder 1 vermelde pleitnota met bijlagen.
4.2. Op de zitting heeft belanghebbende nog het volgende aan zijn standpunten toegevoegd:
De naam G werd voor zowel de sauna aan de D-straat als voor die aan het C-plein gebruikt. Ik adverteerde nooit. Het personeel werkte hetzij aan de D-straat, hetzij aan het C-plein. Er vond geen uitwisseling van personeel plaats. Ik werkte aan het C-plein. Het inkopen van de diverse benodigdheden voor de beide panden geschiedde voor elk pand afzonderlijk. De ingekochte spullen werden bij de panden afgeleverd. De inventaris in de beide panden was niet gelijk. De sauna aan het C-plein was groter dan die aan D en beschikte over een zwembad. Op elk pand rustte een afzonderlijke hypotheek. Ik haalde zelf het kasgeld bij de beide panden op. Ik deed voor al het personeel één aangifte loonbelasting/premie volksverzekeringen. Voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen deed ik eveneens één aangifte. Ik ga na overleg met mijn gemachtigde en de inspecteur ermee akkoord dat van de koopsom van ƒ 2.500.000 een bedrag van ƒ 850.000 wordt toegerekend aan de verkoop van de in privé gehouden woningen aan het C-plein en een bedrag van ƒ 1.650.000 wordt toegerekend aan de verkoop van de tot het ondernemingsvermogen behorende bedrijfsruimte.
4.3. Op de zitting heeft de inspecteur nog het volgende aan zijn standpunten toegevoegd:
Ik bestrijd de stelling van belanghebbende dat de inkopen ten behoeve van de beide sauna's afzonderlijk plaatsvond. Eveneens bestrijd ik dat als gevolg van een verschil in klantenkring de inrichting van de sauna's verschilde. D-straat 54 was na de verhuur van de inventaris en de goodwill in 1987 keuzevermogen. Belanghebbende brengt eerst in beroep naar voren dat er sprake is van verplicht privé-vermogen. Ik ga na overleg met belanghebbende en zijn gemachtigde ermee akkoord dat van de koopsom van ƒ 2.500.000 een bedrag van ƒ 850.000 wordt toegerekend aan de verkoop van de in privé gehouden woningen aan het C-plein en een bedrag van ƒ 1.650.000 wordt toegerekend aan de verkoop van de tot het ondernemingsvermogen behorende bedrijfsruimte. De berekening aan het slot van onderdeel 6.3 van het vertoogschrift is niet geheel correct. Het bedrag groot ƒ 32.500 is ten onrechte vermeld.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de sauna's aan het C-plein 23-27 en de D-straat 54 elk een afzonderlijke onderneming vormden. Belanghebbende voert daartoe aan dat de clientèle van de beide sauna's verschilde en dat als gevolg hiervan ook de voorzieningen in de sauna's verschilden. Op de zitting heeft belanghebbende desgevraagd verklaard dat de sauna's eigen personeel hadden en dat er geen uitwisseling plaatsvond. Voorts werd voor elke sauna afzonderlijk ingekocht.
5.2. De inspecteur stelt zich daarentegen op het standpunt dat de beide sauna's één onderneming vormden. Ter onderbouwing van zijn standpunt voert de inspecteur aan dat de administratie van de sauna's aan de D-straat 54 en het C-plein 23-27 tot in 1987 gevoerd werd met één ontvangstenboek, één tabellarisch kas-, bank- en giroboek en één kolommenbalans en dat er één winst- en verliesrekening werd opgemaakt. Voorts beschikte belanghebbende voor de beide vestigingen over één BTW-identificatienummer. De inspecteur bestrijdt dat de inkoop ten behoeve van de beide sauna's afzonderlijk plaatsvond en bestrijdt ook dat de sauna's een verschil in klantenkring kenden en dat als uitvloeisel daarvan de inrichting van de sauna's verschilde.
5.3. Het Hof overweegt het volgende. Vaststaat dat belanghebbende de beide sauna's exploiteerde onder één naam, G. Voorts staat vast dat de administratie van de sauna's gevoerd werd met één ontvangstenboek, één tabellarisch kas-, bank- en giroboek en één kolommenbalans en dat er één winst- en verliesrekening werd opgemaakt. Tevens staat vast dat belanghebbende voor de aangifte omzetbelasting van de beide sauna's één identificatienummer gebruikte en dat hij één aangifte loonbelasting/premie volksverzekeringen deed, alsmede één onderneming in de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen vermeldde. Uit de aangiften blijkt niet dat G door belanghebbende feitelijk als twee ondernemingen werd gedreven. Belanghebbende heeft geen bewijs bijgebracht voor zijn stelling dat de inkoop ten behoeve van de sauna's afzonderlijk plaatsvond. Evenmin heeft belanghebbende bewijs bijgebracht voor zijn stelling dat de sauna's als gevolg van een verschil in klantenkring van inrichting verschilden. Het Hof is van oordeel dat gelet op de financiële, administratieve en organisatorische verwevenheid en de genoemde aangiften ter zake van de sauna's aan het C-plein 23-27 en de D-straat 54, het feit dat de sauna's onder één naam en door dezelfde persoon werden geëxploiteerd, alsmede gelet op de aard van het bedrijf de inspecteur zich terecht op het standpunt stelt dat sprake is van één onderneming. Hetgeen belanghebbende ter betwisting van dit standpunt naar voren heeft gebracht is van onvoldoende gewicht.
5.4. Uit het onder 5.3 overwogene en hetgeen onder 2.5 is vermeld volgt dat belanghebbende geen recht heeft op een hogere stakingsvrijstelling dan die welke de inspecteur bij de aanslagregeling heeft toegepast.
5.5. Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat een ondernemer de ruimte heeft om een pand waarin hij een gedeelte van zijn onderneming dreef tot zijn ondernemingsvermogen te blijven rekenen nadat hij de activa en passiva, behoudens het pand, die tot dit gedeelte van de onderneming behoren heeft verkocht en hij het pand heeft verhuurd aan de koper van de activa en passiva, totdat hij zijn onderneming ook voor het overige staakt. Voor het onderhavige geval houdt dit in dat het belanghebbende vrijstond om na de verkoop in 1987 van de inventaris en de goodwill van de sauna aan de D-straat 54 de verhuurde onroerende zaak D-straat 54 tot zijn ondernemingsvermogen te blijven rekenen, daar de exploitatie van de sauna aan het C-plein werd voortgezet en pas in 1994 is gestaakt. Nu voorts niet in geschil is dat de aanslag inkomstenbelasting over 1987 onherroepelijk vaststaat kan belanghebbende in beginsel niet meer op zijn keuze terugkomen. Nu belanghebbende per 30 april 1994 zijn onderneming volledig heeft gestaakt kan D-straat 54 per die datum niet langer beschouwd worden als ondernemingsvermogen. De inspecteur is bij het bepalen van de hoogte van de stakingswinst dan ook terecht uitgegaan van de waarde van het pand in het economische verkeer per 30 april 1994.
5.6. Tussen partijen is niet langer in geschil dat de waarde van de onroerende zaak D-straat 54 per 30 april 1994
ƒ 625.000 beloopt, welk bedrag de inspecteur reeds in aanmerking heeft genomen bij het vaststellen van de aanslag. Ter zake van het geschil omtrent de etikettering van D-straat 54 is het gelijk dan ook aan de inspecteur.
5.7. Op de zitting hebben partijen een compromis bereikt ter zake van de toerekening van de koopsom van ƒ 2.500.000 voor C-plein 23-27 aan de onderneming en aan privé-bezittingen. Partijen zijn het er over eens geworden dat van deze
ƒ 2.500.000 een bedrag van ƒ 1.650.000 moet worden toegerekend aan de verkoop van de onderneming en een bedrag van ƒ 850.000 aan de verkoop van privé-bezittingen. Het Hof heeft partijen aldus verstaan dat de berekening van de stakingswinst overigens gehandhaafd kan blijven. De stakingswinst komt nu uit op een bedrag van ƒ 1.556.320
5.8. Uit het onder 5.7 overwogene volgt dat het belastbare inkomen ƒ 199.952 lager dient te worden vastgesteld en derhalve ƒ 1.607.514 beloopt. Het gelijk is derhalve gedeeltelijk aan belanghebbende.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen tot het vergoeden van proceskosten op de voet van artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures wordt de vergoeding vastgesteld op ƒ 3.550, te weten ƒ 710 vermenigvuldigd met achtereenvolgens 2,5 voor proces- handelingen en 2 voor het gewicht van de zaak.
7. Beslissing
Het Hof
-verklaart het beroep gedeeltelijk gegrond;
-vernietigt de bestreden uitspraak;
-vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.607.514;
-veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van ƒ 3.550 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen, en -gelast dat de inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht van ƒ 80 vergoedt.
De uitspraak is vastgesteld op 22 september 1998 door
mr. Van Ballegooijen, voorzitter, mr. Van der Ouderaa en
dr. Blokland, leden, in tegenwoordigheid van mr. Pechler als gerechtsauditeur en mr. Zilvertand als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
De voorzitter heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
[Zie ook arrest HR nummer 34804 (red.)]