Uitspraak
98/4659
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap X B.V. te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Grote ondernemingen te P, de inspecteur.
Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 23 oktober 1998, ingediend door mr. drs. A (B Belastingadviseurs) te Q als haar gemachtigde en aangevuld bij brief van 2 maart 1999. Het beroep is gericht tegen de uitspraak met dagtekening 15 september 1998 van de inspecteur - de brief van de inspecteur van 19 augustus 1998 vat het Hof op als motivering van en toelichting op de uitspraak - betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting over 1994.
Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 567.460,--. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot nihil.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Met toestemming van de voorzitter van de belastingkamer heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingezonden. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Ter zitting van 19 oktober 1999 zijn verschenen en gehoord voornoemde gemachtigde, tot bijstand vergezeld van mr. C, alsmede de inspecteur. De gemachtigde heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. Voorts hebben partijen ter zitting stukken overgelegd waarvan de wederpartij heeft kunnen kennisnemen en waarover de wederpartij zich heeft kunnen uitlaten. Belanghebbende heeft haar jaarbericht 1995 en een kopie van de uitspraak en van een akte houdende overdracht van aandelen van 28 december 1995 overgelegd. De inspecteur heeft een kopie van de aangifte vennootschapsbelasting 1994 van belanghebbende overgelegd.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende houdt zich bezig met het beheer en de exploitatie van onroerende zaken. De naam van belanghebbende is per 2 april 1996 gewijzigd van Y B.V. in X B.V.
2.2. Op 28 december 1993 heeft belanghebbende alle aandelen verworven in D B.V. D B.V. was eigenaar van een pand waarin zij een hotel exploiteerde. Met ingang van 1 januari 1994 vormden belanghebbende en D B.V. een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Bij de totstandkoming van deze fiscale eenheid zijn voorwaarden gesteld als bedoeld in artikel 15, eerste en derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Deze voorwaarden zijn door belanghebbende aanvaard. Van deze voorwaarden luidt voorwaarde 12 als volgt:
"In de vermogensopstelling van de combinatie per het einde van het jaar, onmiddellijk voorafgaande aan het splitsingstijdstip, kan het bedrag van de reserves als bedoeld in de artikelen 13 en 14 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet overtreffen het totaal van de bedragen die deze reserves volgens goed koopmansgebruik bij de moedermaatschappij en de dochtermaatschappij zouden hebben belopen als zij afzonderlijk belastingplichtig zouden zijn geweest."
2.3. Op 30 december 1994 heeft D B.V. de economische eigendom van het hotelpand verkocht aan E B.V. Met deze transactie is een boekwinst gerealiseerd van ƒ 4.695.514,-- die door belanghebbende is toegevoegd aan een vervangingsreserve als bedoeld in artikel 14 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet). Naast deze toevoeging heeft belanghebbende in 1994 geen andere toevoegingen en ook geen onttrekkingen aan de vervangingsreserve gedaan. De stand van de vervangingsreserve op de fiscale balans van belanghebbende per 31 december 1994 bedraagt ƒ 4.695.514,--. In een specificatie van de fiscale balans van belanghebbende per 31 december 1994 is de vervangingsreserve als passivum van D B.V. geboekt.
2.4. Blijkens een notariële akte verleden op 28 december 1995 heeft belanghebbende haar belang in D B.V. verkocht aan F B.V. wier naam nadien is gewijzigd in G B.V. Als gevolg van deze transactie is de fiscale eenheid tussen belanghebbende en D B.V. met ingang van 1 januari 1995 verbroken.
2.5. Het aangegeven belastbaar bedrag bedraagt -/- ƒ 4.128.054,--. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur het bedrag van de vervangingsreserve aan de belastbare winst toegevoegd. Bij de uitspraak op het bezwaarschrift heeft de inspecteur het belastbaar bedrag nader vastgesteld op ƒ 567.460,-- (het aangegeven verlies van -/- ƒ 4.128.054,-- + ƒ 4.695.514,--).
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende op haar balans per 31 december 1994 een vervangingsreserve mag opnemen.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en de pleitnota.
4.2. Ter zitting is hieraan namens belanghebbende nog het volgende toegevoegd.
Belanghebbende heeft de aandelen in D B.V. verkocht, omdat het haar ging om de onroerende zaak van D B.V. en niet om de exploitatie van het hotel. D B.V had geen vervangingsvoornemen. Belanghebbende had wel een vervangingsvoornemen. Van vervanging als bedoeld in artikel 14 van Pro de Wet kan bij een vennootschap die onroerende zaken exploiteert ook sprake zijn als een hotelpand wordt vervangen door een winkelcentrum. Stenen worden vervangen door stenen. Waar in het beroepschrift is gesteld dat de onroerende zaak die in 1994 is vervreemd voor belanghebbende een bedrijfsmiddel vormde binnen de onderneming van belanghebbende zelf, is met laatstgenoemde onderneming bedoeld een fiscale onderneming in de zin van het zogenoemde trawlerarrest.
4.3. Ter zitting heeft de inspecteur nog het volgende toegevoegd.
Na de verwerving van D B.V. is de onroerende zaak van deze vennootschap verkocht aan E B.V. en zijn de aandelen in D B.V. verkocht aan een vennootschap die recreatieparken exploiteert. Betwist wordt dat sprake kan zijn van een vervanging zoals is gesteld door gemachtigde. Standaardvoorwaarde 16 is niet toegepast, omdat deze als lex specialis eerst van toepassing is als niet wordt voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van standaardvoorwaarde 12. De economische eigendom van het hotel is verkocht vanuit de onderneming van D B.V.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij op 31 december 1994 een vervangingsvoor-nemen heeft ter zake van de vervanging van de door haar gevoegde dochter D B.V. vervreemde economische eigendom van het hotelpand, welk pand weliswaar civielrechtelijk tot het vermogen van de dochter behoorde maar dat vanaf de voeging in een fiscale eenheid fiscaalrechtelijk mede tot haar ondernemingsvermogen is gaan behoren, en dat zij deswege de bij die vervreemding gerealiseerde boekwinst als vervangingsreserve op haar fiscale balans mag verantwoorden.
5.2. De inspecteur bestrijdt het standpunt van belanghebbende, omdat hij dit standpunt in strijd acht met voorwaarde 12, als vermeld onder 2.2. Op deze grond heeft de inspecteur de door belang-hebbende gevormde vervangingsreserve bij het vaststellen van de aanslag over het jaar 1994 aan de belastbare winst toegevoegd. Tevens betwist de inspecteur de aanwezigheid van een vervangings-voornemen.
5.3. Naar het oordeel van het Hof houdt genoemde voorwaarde 12, gelet op haar bewoordingen, in dat belanghebbende op het moment voorafgaande aan de verbreking van een fiscale eenheid slechts een vervangingsreserve op haar balans mag opnemen ter zake van een bedrijfsmiddel dat, indien zij in 1994 afzonderlijk belastingplichtig zou zijn, door haar met boekwinst is vervreemd en dat zij beoogt te vervangen. Daarbij gaat het Hof ervan uit dat de regelgever het kennelijk ongewenst heeft geacht dat in geval van verbreking van een fiscale eenheid op het tijdstip voorafgaande aan die verbreking een vervangingsreserve wordt gevormd door een vennootschap die, indien er geen fiscale eenheid zou zijn geweest, deze vervangingsreserve niet zou hebben kunnen vormen.
5.4. Op de specificatie van de fiscale balans van belanghebbende per 31 december 1994 is de vervangingsreserve geboekt op de deelbalans van D B.V. In zoverre lijkt het erop dat dezelfde vennootschap die het onderwerpelijke bedrijfsmiddel heeft vervreemd ook voornemens was om tot vervanging van dat bedrijfsmiddel over te gaan. In het onderhavige geval dient er evenwel van te worden uitgegaan dat, zo op 31 december 1994 al sprake is van een voornemen tot vervanging van het hotelpand, dit, bij een afzonderlijke beoordeling van de tot de fiscale eenheid behorende vennootschappen, niet een voornemen was van D B.V., maar van X B.V. Zulks is niet alleen ter zitting namens belanghebbende verklaard, maar volgt ook uit hetgeen overigens door belanghebbende is gesteld. Zo is, waar belanghebbende spreekt over de verwerving van een hotelpand door middel van de verwerving van de aandelen in D B.V., met ‘belanghebbende’ gedoeld op X B.V. als moeder van de gelijknamige fiscale eenheid. Op de specificatie van de fiscale balans van belanghebbende per 31 december 1994 had opname van de vervangingsreserve op de deelbalans van X B.V. voor de hand gelegen. Bij voortzetting van de fiscale eenheid en bij aanwezigheid per 31 december 1984 van een vervangingsvoornemen, had belanghebbende aldus deze vervangingsreserve kunnen vormen. Bij verbreking van de fiscale eenheid is zulks echter slechts toegestaan indien is voldaan aan voorwaarde 12. In het onderhavige geval wordt niet aan deze voorwaarde voldaan, omdat de vervangingsreserve die belanghebbende per 31 december 1994 op haar balans heeft opgenomen, betrekking heeft op een bedrijfsmiddel dat, ware zij afzonderlijk belastingplichtig, niet door haar, maar door D B.V. is vervreemd.
5.5. Het vorenstaande leidt ertoe dat het gelijk aan de inspecteur is. Aan de subsidiaire stelling van de inspecteur dat in het onderhavige geval de gestelde voorwaarde 16 van toepassing zou zijn, welke gelijkluidend is aan de ten tijde van de totstandkoming van de fiscale eenheid door de staats-secretaris van Financiën vastgestelde standaardvoorwaarde 16, komt het Hof verder niet toe. De vraag of belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat zij op 31 december 1994 het voornemen had om de in 1994 vervreemde economische eigendom van het hotelpand te vervangen als voorzien in artikel 14 van Pro de Wet, behoeft verder evenmin behandeling.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond en bevestigt de uitspraak.
De uitspraak is vastgesteld op 21 december 1999 door mrs. Dutmer, voorzitter, Van Ballegooijen en Van der Ouderaa, leden, in tegenwoordigheid van mr. Zilvertand als griffier. De uitspraak is op die datum ter openbare terechtzitting uitgesproken.
De voorzitter van de belastingkamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) de dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht van ƒ 630,-- verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proces-kosten.