Uitspraak
DE TARIEFCOMMISSIE
Uitspraak
in de zaak nr. 0108/96 TC
de dato 23 maart 1999
1. De procedure
1.1. Op 23 mei 1996 is een beroepschrift ingekomen, ingediend door mr. Z namens de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Y, belanghebbende. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur der invoerrechten en accijnzen van 19 april 1996, waarbij het bezwaar van belanghebbende tegen het in de uitnodiging tot betaling van 17 juli 1995, nummer 5...95, vermelde bedrag aan douanerechten is afgewezen.
1.2. Van belanghebbende is door de Secretaris een griffierecht van f 150,-- geheven.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
1.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer tijdens de zitting van de Tariefcommissie van 10 juni 1997. Daar zijn verschenen namens belanghebbende S, B en A, en namens de inspecteur mr. O, mr. 't H en mr. Bo.
Van de gemachtigde is op 3 juni 1997 een pleitnota met 8 bijlagen ingekomen; ook de inspecteur heeft vóór de zitting van deze stukken kennis genomen. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota overgelegd en voorgedragen.
1.4. Op grond van hetgeen ter zitting is besproken heeft de inspecteur bij brief van 1 juli 1997 schriftelijk inlichtingen verstrekt. De gemachtigde heeft daarop gereageerd bij brief van 6 augustus 1997. De gemachtigde en de inspecteur hebben nadien te kennen gegeven geen nadere mondelinge behandeling van de zaak te wensen.
2. De vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende drijft een onderneming op het gebied van verkoop van kleding. Een deel van de kleding wordt op basis van door belanghebbende ontwikkelde ontwerpen geproduceerd in het Verre Oosten. Alvorens een productieorder wordt geplaatst, worden ten minste 8 en ten hoogste 15 stuks monsters gemaakt en aan belanghebbende toegezonden. De monsterexemplaren worden uitsluitend in de maten 38 en 50 vervaardigd en zijn niet voorzien van wasvoorschriften, maataanduidingen of samenstelling van de stoffen. Belanghebbende gebruikt deze monsters voor klantenwerving, en geeft pas dan opdracht tot de productie als er belangstelling bestaat voor een afname van ten minste 800 stuks.
2.2. De douane-expediteur A B.V. te S heeft in opdracht van belanghebbende in de periode van 6 januari 1992 tot en met 23 maart 1993 113 aangiften ten invoer tot gebruik van monsters als hiervoor bedoeld gedaan. Bij de aangiften werd geen beroep op enige vrijstellingsbepaling gedaan. De in de aangiften vermelde douanewaarden waren gebaseerd op de daarbij overgelegde facturen van de producent, gericht aan belanghebbende. De aanvankelijk geheven douanerechten zijn vastgesteld op de grondslagen van de aanvaarde aangiften.
2.3. Een door de ambtenaren van de Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst (de Fiod), Th.F.F. Quentin, J. Kuipers en R.A. de Wit, opgemaakt proces-verbaal van 16 januari 1994, dossier nr. 31.677, luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
"Toelichting op het onderzoek
Dit proces-verbaal betreft een onderzoek naar het vermelden van te lage, dan wel onvolledige waarden op aangiften ten invoer tot verbruik. Dit met het oogmerk om een lager bedrag aan invoerrechten en omzetbelasting te betalen. Een en ander kon worden verwezenlijkt door, op de aangiften ten invoer tot verbruik en op de daarop betrekking hebbende facturen, welke onder meer dienen om de transactiewaarde vast te stellen, lagere waarden te vermelden dan de daadwerkelijk voor de goederen betaalde prijzen.
Aanleiding van het onderzoek
Sedert medio 1991 bestond bij douane-ambtenaren van de Douanepost Schiphol Vrachtstation 1, het vermoeden dat kledingmonsters tegen te lage waarden werden aangegeven. (...)
Een van de bedrijven in wiens opdracht dergelijke invoeren plaatsvonden is X BV te Y.
(...)
Op 19 augustus 1991 en 10 oktober 1991 is een administratieve nacontrole ingesteld bij X BV op het adres A-weg 7 te Y.
Hierbij werd het volgende vastgesteld.
Op 31 mei 1991 werd de aangifte ten invoer tot verbruik nr. 24001671 ingediend bij de douane te Schiphol. Bij deze invoeraangifte werd ter staving van de transactiewaarde
een C.N. International factuur nr. 2805-2 overgelegd. Op deze factuur stonden o.a. kledingmonsters vermeld met de style-nummers 16230 en 16221, beiden met een eenheidsprijs van US $ 9,50.
Deze bij de invoeraangifte overgelegde factuur werd als zodanig niet als inkoopfactuur opgenomen in de
administratie van X B.V. In plaats daarvan waren twee debet-nota's met de nummers nr. CNI-1212 en CNI-1213 in de administratie van X opgenomen. Op deze debet-nota stonden dezelfde style-nummers 16230 en 16221 vermeld. Nu echter werden de monsters aan X in rekening gebracht voor een stuksprijs van respectievelijk US $ 52,05 en US $ 55,60.
(...)
Aan de hand van de monsteradministratie van X, hebben wij een vergelijk gemaakt tussen de transactiewaarde zoals die werd aangegeven bij de aangiften ten invoer tot verbuik van kledingmonsters, en datgene wat hieromtrent middels debet-nota's in de administratie van X was opgenomen. Hierbij is vastgesteld, dat de facturen, die bij de invoeraangiften bij de douane werden overgelegd, lagere transactiewaarden weergaven dan de werkelijke in rekening gebrachte transactiewaarde van de monsters.
(...)
De werkelijke voor de monsters betaalde of te betalen prijs werd middels debet-nota's aan X in rekening gebracht. Op een aantal van deze debet-nota's kwamen dezelfde style-nummers voor als op de facturen die bij de invoeraangiften werden overgelegd. Met deze debet-nota's
werd een bedrag dat voor het grootste gedeelte betrekking heeft op het maakloon van de monsters, aan X in rekening gebracht. Met de debet-nota's waarop geen style-nummers stonden vermeld, werden de voor de productie van de monsters benodigde materialen en wat bijkomende kosten, zoals telefoonkosten, wat maakloon etc aan X in rekening gebracht. (...)
Totaal fiscaal nadeel
Deze handelwijze heeft er toe geleid dat de onderhavige monsters in de periode van 1 januari 1989 tot en met 31 december 1992 bij de douane werden aangegeven voor een totale transactiewaarde, die f 2.071.427,70 lager was dan
de werkelijk voor de monsters betaalde kostprijs.
Aangezien bij de invoer van dergelijke monsters een invoertarief van 14% aan invoerrechten en 18,5%/17,5% aan omzetbelasting verschuldigd is, werd in totaal
f 289.999,89 te weinig invoerrechten betaald en
f 435.596,28 te weinig omzetbelasing.".
2.4. Bij de sub 1.1. vermelde uitnodiging tot betaling is een bedrag van f 19.362,20 aan douanerechten nagevorderd.
Voormeld bedrag is de som van de verschuldigde douanerechten met betrekking tot sub 2.2. genoemde 113 aangiften, waarvan de nummers en invoerdata zijn vermeld op een bij die uitnodiging tot betaling vermelde bijlage.
Als bijlage 4/D/8 bij het sub 2.3. vermelde proces-verbaal van de Fiod is een lijst gevoegd, waarin met betrekking tot die aangiften, telkens in dollars, de aangegeven douanewaarden, de berekende waarden aan de hand van de debetnota's en het daarmee overeenkomende verschil in douanewaarden worden vermeld.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil:
- primair, of met betrekking tot de ingevoerde monsters de vrijstelling in de zin van artikel 91 van Pro de Verordening (EEG) nr. 918/83 (hierna: de Verordening vrijstellingen) van toepassing is;
- subsidiair, of de waarde van de monsters moet worden bepaald aan de hand van de transactiewaarde in de zin van artikel 3 van Pro de Verordening (EEG) nr. 1224/80 (hierna: de Verordening douanewaarde), dan wel op basis van een intrinsieke waarde;
- meer subsidiair, of in casu de navorderingstermijn is beperkt tot drie jaren;
- nog meer subsidiair, of de inspecteur met betrekking tot iedere invoeraangifte een afzonderlijke navordering had moeten instellen.
De berekening van het bedrag aan nagevorderde douane-rechten, die uit het verschil tussen de aangegeven douanewaarden en de op basis van de financiële administratie van belanghebbende berekende douanewaarden voortvloeit, is op zichzelf niet betwist.
4. Het standpunt van belanghebbende
4.1.1. De Europese Commissie verstaat onder het begrip waarde als bedoeld in artikel 91, lid 1, van de Verordening vrijstellingen de intrinsieke waarde van die goederen. Dat is de waarde van de goederen zelf, die niet gelijk aan de prijs van commercieel verkochte producten hoeft te zijn. De zending van een tiental monsters heeft in de textielhandel geen commerciële waarde; de onderhavige goederen waren uitsluitend bestemd om als beoordelings- of collectiemonster te dienen. De waarde van het monster moet ten opzichte van de waarde van een vergelijkbaar artikel van de collectie als onbeduidend worden aangemerkt. In handelskringen is bij de invoer van monsters per definitie sprake van goederen met een onbeduidende waarde. De werkelijk betaalde prijs voor die monsters doet dan ook niet ter zake.
4.1.2. De bij artikel 91, lid 2, van de Verordening vrijstellingen voorgeschreven handelingen om de goederen voor het handelsverkeer ongeschikt te maken, kunnen niet worden verricht zonder de goederen ook voor het gebruik als monster ongeschikt te maken. De eis om dergelijke handelingen te verrichten kan dan ook met betrekking tot deze goederen niet worden gesteld. De ingevoerde goederen konden feitelijk niet anders dan als monsters worden gebruikt, omdat zij niet waren voorzien van een maataanduiding, wasvoorschriften of een label met de samenstelling van de stof, en omdat zij voorts slechts in twee maten werden geleverd. Dit kan ook worden aangetoond. De goederen moeten daarom worden gekwalificeerd als monster, waarop de vrijstelling van toepassing is.
4.1.3. Belanghebbende heeft via haar douane-expediteur ten aanzien van de waardevaststelling van de monsters met de douane te Schiphol een afspraak gemaakt, waarbij de waarde van de monsters op f 20,-- werd gesteld. Belanghebbende heeft ter voorkoming van verminking van de monsters geen beroep op de vrijstellingsbepaling gedaan. Belanghebbende mocht er op vertrouwen dat zij de monsters op basis van de gemaakte afspraak met betrekking tot de douanewaarde kon invoeren. Het is vreemd dat omtrent deze afspraak in het Fiod-rapport niets is vermeld. Vanwege de gemaakte afspraak moet de monstervrijstelling worden toegepast.
4.2. De inspecteur objectiveert om wille van de rechtsgelijkheid het waardebegrip en sluit voor de uitleg hiervan aan bij het waardebegrip van de Verordening douanewaarde. In de vrijstellingsbepaling wordt die verordening echter niet expliciet genoemd. De verordening douanewaarde is daarom niet van toepassing op de waardebepaling van monsters.
4.3. Bij de aangiften zijn pro forma-facturen of waardeverklaringen gevoegd, waarin de intrinsieke waarden van de monsters was vermeld. Er was toen nog geen sprake van een afgeronde transactie omdat op het moment van invoer de te berekenen prijs nog niet bekend was. De materiaalkosten werden vóór of na de invoer voor een groter aantal zendingen apart in rekening gebracht. Ook werden kosten in rekening gebracht voor materiaal, waarmee nog geen monsters waren gemaakt. Op de als "commercial invoices" aangeduide facturen stond vermeld "samples of no commercial value". Deze term impliceert juist dat sprake is van een pro forma-factuur of waardeverklaring. Nu ten tijde van de aangiften geen gegevens en handelsbescheiden met betrekking tot de verkoopprijs konden worden overgelegd, hebben de ambtenaren de douanewaarde niet op basis van een transactiewaarde kunnen vaststellen. Aangezien de monsters confectieproducten betreffen, kan op basis van artikel 30, lid 2, letter b, van het Communautair douanewetboek (hierna: CDW) de transactiewaarde van soortgelijke goederen als grondslag voor de vaststelling van de douanewaarde dienen.
4.4. Als belanghebbende al door de vermelding bij de aangiften van de pro forma-facturen met daarop de vermelding van de intrinsieke waarde van de monsters, een onjuiste goederenaangifte heeft gedaan, dan had de douane moeten onderkennen dat de facturen geen betrekking hadden op gerealiseerde transacties; in dat geval is er geen reden om die facturen als vals aan te merken. Gelet op de afspraak met de douane heeft belanghebbende een pleitbaar standpunt ingenomen. Derhalve is geen sprake van strafrechtelijk vervolgbare handelingen, zodat de navorderingstermijn beperkt blijft tot drie jaren.
4.5. De uitnodiging tot betaling heeft betrekking op 113 invoerdocumenten; dit is in strijd met het beginsel dat iedere aangifte op zichzelf staat. Aldus kan niet worden onderzocht of, en zo ja voor welke zendingen navordering op de voet van artikel 8 van Pro Verordening (EEG) nr. 1697/79 (hierna: de Verordening navordering) achterwege had moeten blijven, omdat het met betrekking tot de betreffende aangifte na te vorderen bedrag lager was dan 10 ECU.
5. Het standpunt van de inspecteur
5.1.1. Nu belanghebbende aanvankelijk bij de aangifte geen beroep op de vrijstellingsbepaling heeft gedaan en evenmin rechtsmiddelen heeft ingesteld tegen de primaire vaststelling van de heffing van douanerechten, is het verzoek om toepassing van die vrijstelling tardief gedaan.
5.1.2. Uit de samenhang van de in de leden 1 en 3 van artikel 91 van Pro de Verordening vrijstellingen genoemde vereisten blijkt dat slechts monsters met een als onbeduidend aan te merken waarde voor de vrijstelling in aanmerking komen. Teneinde te voorkomen dat belastingplichtigen bij de invoer van monsters ongelijk worden behandeld, dient, mede gelet op artikel 47, lid 2, van de Regeling vrijstelling van belastingen bij invoer, het begrip onbeduidende waarde naar objectieve maatstaven te worden benaderd. Het is daarom juist en gerechtvaardigd voor de waardebepaling van de goederen aan te sluiten bij de regelgeving inzake de waardebepaling van goederen in de Verordening douanewaarde. Gelet op de door belanghebbende voor de litigieuze monsters betaalde prijs is geen sprake van een onbeduidende waarde.
5.1.3. Door verrichting van de in artikel 91, lid 2, van de Verordening vrijstellingen omschreven handelingen, worden de monsters ongeschikt gemaakt voor andere doeleinden dan voor klantenwerving. Potentiële afnemers kunnen echter nog steeds een goede indruk krijgen van de aan te kopen handelsgoederen, aangezien opmaak, kwaliteit van de stof en andere met het oog op klantenverwerving relevante aspecten door die handelingen niet verloren gaan.
5.1.4. Nu de ingevoerde monsters reeds zijn vrijgegeven, kunnen ze niet meer voor de handel ongeschikt worden gemaakt, hetgeen uitsluit dat de vorenbedoelde vrijstellingsbepaling achteraf wordt toegepast.
5.2. Belanghebbende heeft bij de aangifte de transactie-waarde toegepast. De bij de aangiften overgelegde "commercial invoices" voldoen op zichzelf aan de aan een factuur te stellen eisen. Bij het Fiod-onderzoek is echter vastgesteld dat de werkelijk betaalde prijs veel hoger was. Er is geen reden om aan te nemen dat de methode van de transactiewaarde ten onrechte is toegepast. De stelling dat de methode van de transactiewaarde van identieke goederen had moeten worden toegepast, is tardief opgeworpen. Laatstgenoemde methode komt bovendien ingevolge de dwingend voorgeschreven volgorde pas aan de orde, indien de transactiewaarde van de onderwerpelijke goederen niet kan worden toegepast. Daarnaast heeft belanghebbende voor toepassing van die door haar voorgestane methode onvoldoende gegevens bijgebracht.
5.3. Indien sprake is van een strafrechtelijk vervolgbare handeling, wordt ingevolge de artikelen 2 en 3 van de Verordening navordering in samenhang met artikel 129 Wet Pro inzake de douane (WD), de navorderingstermijn gesteld op vijf jaren in plaats van drie jaren. Ingevolge het arrest van het Hof van Justitie van 27 november 1991, zaak nr. C-273/90, UTC 1992/18, dient in objectieve zin sprake te zijn van een strafbaar feit. De omvang van het vergrijp is niet relevant, evenmin of de strafrechtelijke vervolging feitelijk heeft plaatsgevonden (zie de uitspraak van de Tariefcommissie van 17 april 1989, nr 12.201, UTC 1989/38).
Uit het proces-verbaal van de Fiod blijkt dat belanghebbende willens en wetens door overlegging van valse facturen onjuist te lage goederenaangiften heeft gedaan. Zij heeft zich daardoor schuldig gemaakt aan strafrechtelijk vervolgbare handelingen in de zin van de artikelen 171 en 176 van de WD c.q. artikel 225 van Pro het Wetboek van Strafrecht. De omstandigheid dat belanghebbende, teneinde een verdere strafvervolging te voorkomen, een transactievoorstel van de Officier van Justitie heeft geaccepteerd - belanghebbende heeft f 80.000,-- betaald -, is voor de beoordeling of sprake is van strafrechtelijk vervolgbare handeling niet relevant.
5.6. De communautaire noch de nationale wettelijke bepalingen schrijven voor dat voor elke aangifte afzonderlijk een uitnodiging tot betaling moet worden verzonden. De onderlinge samenhang van de onderhavige aangiften is voldoende duidelijk gemaakt, en ook is elke aangifte op de bijlage vermeld.
6. De rechtsoverwegingen
6.1. De vrijstelling voor monsters
Uit het bepaalde in artikel 91, lid 2, van de Verordening vrijstellingen volgt reeds dat achteraf, dat wil zeggen nadat de goederen in het vrije verkeer zijn gebracht, niet meer een beroep op de vrijstelling voor de invoer van monsters kan worden gedaan.
6.2. De waardevaststellingsmethode en de omvang van de navordering
6.2.1. Uit het sub 6.1. overwogene volgt dat belanghebbendes stelling dat de douanewaarde moet worden vastgesteld op basis van een "verklaarde intrinsieke waarde", omdat sprake zou zijn van ingevoerde monsters, niet als juist kan worden aanvaard. Van haar stelling dat zij over de door haar voorgestane waardebepaling met de douane afspraken heeft gemaakt, heeft belanghebbende geen bewijs bijgebracht. Nu, zoals in 6.1. is overwogen, de vrijstellingsbepaling met betrekking tot monsters niet van toepassing kan zijn, dient de douanewaarde van de goederen met toepassing van de Verordening douanewaarde te worden bepaald.
6.2.2. Er zijn in dit geding onvoldoende gegevens komen vast te staan om de transactiewaarde te kunnen bepalen. Voor vaststelling van de douanewaarden op basis van de transactiewaarden van identieke of soortgelijke goederen geldt hetzelfde. Vaststelling van de onderhavige douanewaarden dient in dat geval te geschieden met gebruikmaking van redelijke middelen als bedoeld in artikel 2, lid 3, van de Verordening douanewaarde.
De berekening van de douanewaarden op basis van de in de administratie van belanghebbende aangetroffen gegevens
met betrekking tot de aankoop van de goederen moet als een redelijk middel in vorenstaande zin worden aangemerkt.
6.3. De navorderingstermijn
Toen belanghebbende aangifte deed was zij ervan op de hoogte dat de daarbij overgelegde facturen nog met andere facturen met betrekking tot de materiaalkosten moesten worden aangevuld. Belanghebbende heeft zulks evenwel achterwege gelaten. Onder deze omstandigheden moet het er voor worden gehouden dat belanghebbende de douanewaarden bewust tot een te laag bedrag heeft opgegeven. Daarmede is het bestaan van een strafrechtelijk vervolgbare handeling komen vast te staan. De navorderingstermijn beloopt in dat geval ingevolge artikel 3 van Pro de Verordening navordering in samenhang met artikel 129, lid 3, WD vijf jaren.
6.4. De uitnodiging tot betaling met betrekking tot meer dan één aangifte ten invoer
Geen voorschrift uit het douanerecht verzet er zich tegen dat een uitnodiging tot betaling betrekking heeft op meer dan een aangifte ten invoer. Steun hiervoor is onder meer te vinden in rechtsoverweging 14 van het arrest van het Hof van Justitie van 12 december 1985, zaak nr. 214/84, Jur. 1985, blz 4051.
Uit de sub 2.3. vermelde bijlage 4/D/8 bij het proces-verbaal van de Fiod blijkt dat bij geen van de litigieuze aangiften de verhoging van de douanewaarde zodanig laag is geweest, dat het daaruit voortvloeiende bedrag aan na te vorderen douanerechten minder heeft belopen dan 10 Ecu.
6.5. Conclusie
Al het vorenstaande leidt tot de conclusie dat geen van de grieven van belanghebbende gegrond is.
7. De proceskosten
De Tariefcommissie acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 11b van de Tariefcommissiewet.
8. De beslissing
De Tariefcommissie bevestigt de uitspraak, waarvan beroep.
Aldus gedaan in raadkamer op 23 maart 1999 door mr. F.H.M. Possen, ondervoorzitter, H.J. Bokhorst en mr. J.W.M. Tijnagel, gewone leden, en dr. J. Heemskerk en jhr. ing. K.J.L. Hesselt van Dinter, buitengewone leden, in tegenwoordigheid van mr. M.E. Padt als secretaris.
De secretaris: De ondervoorzitter:
De beslissing is in het openbaar uitgesproken ter zitting van 23 maart 1999.