Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Twaalfde Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ingekomen op 16 juli 1997, gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 9 juni 1997, betreffende de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1990. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 23 januari 1998.
De aanslag ad ¦ 4.948, berekend naar een belastbaar inkomen van ¦ 31.461 en indeling in tariefgroep 2, is bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en uiteindelijk tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van - naar het Hof begrijpt - minder dan ¦ 22.809.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en conclu-deert tot - naar het Hof begrijpt - vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot ¦ 4.773, overeenkomstig de ambtshalve verleende vermindering van 13 maart 1998, waarbij een aftrek elders belast is verleend van ¦ 175 onder handhaving van de overige elementen van de aanslag.
Ter zitting van 3 december 1998 zijn belanghebbende en de inspecteur verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De inspecteur heeft afschriften overgelegd van uitspraken van de Vierde Meervoudige Belastingkamer van dit Hof, kenmerknummers 96/3242 en 96/3280. Alle overgelegde stukken worden tot de gedingstukken gerekend.
Ter zitting is gelijktijdig behandeld het door belanghebbende ingestelde beroep inzake de aanslag in de vermogensbelasting voor het jaar 1991, welk beroep bij het Hof is geadministreerd onder kenmerknummer 97/20244.
Na de zitting heeft tussen Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden ten aanzien waarvan het bepaalde in de artikelen 14 en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toepassing heeft gevonden. Partijen hebben geen gebruik gemaakt van de geboden gelegenheid een verzoek in te dienen voor een tweede mondelinge behandeling van het beroep.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende had in het onderhavige jaar het genot krachtens eigendom en het feitelijke gebruik van het pand A-straat 1 te Q. Sinds 1970 was de moeder eveneens genothebbende krachtens eigendom van het naastgelegen pand A-straat 2.
2.1.2. In het pand A-straat 1 zijn door de moeder tot 1979 kamers verhuurd. Het pand A-straat 2 werd tot medio 1978 gemeubileerd verhuurd. Na de verhuur werd het pand enige tijd door krakers bewoond. Beide panden grenzen aan het perceel A-straat 3-4, alwaar een garagebedrijf wordt geëxploiteerd.
2.1.3. In 1992 hebben twee ambtenaren van de Belastingdienst het pand A-straat 2 bezocht. Hun bevindingen hebben zij schriftelijk meegedeeld aan belanghebbende. Eveneens in dat jaar heeft de moeder aan de inspecteur meegedeeld dat haar zoon als bewoner van het pand A-straat 2 is ingeschreven. In 1993 heeft een door de Belastingdienst Registratie en Successie verrichte taxatie plaatsgevonden van de onroerende zaken A-straat 1 en 2.
2.1.4. In een op 12 mei 1993 gedagtekende brief heeft de inspecteur aan belanghebbende geschreven:
“Ter bevestiging van ons gesprek op 7 mei 1993 zend ik u een specificatie van het belastbaar inkomen 1988, zoals ik dat nader vaststel.
(....)
correctie afschrijving inboedel + ƒ 1.500
correctie afschrijving onroerend goed,
15% van de economische huurwaarde -/- ƒ 1.800
correctie beheerkosten -/- ƒ 200
correctie schoonmaakkosten -/- ƒ 350
correctie onderhoud kachels -/- ƒ 150
(...)
De ambtshalve verminderingen ontvangt u over ongeveer twee maanden.
(...)”.
2.1.5. De onder 1 vermelde uitspraken van het Hof betreffen de voor de heffing van onroerende-zaakbelastingen in aanmerking te nemen waarde van de panden A-straat 1 en 2 op de waardepeildatum 1 januari 1991, welke bij deze uitspraken is gesteld op respectievelijk ¦ 118.000 en ¦ 93.000. Tot de gedingstukken in die procedures behoort een in opdracht van het Hof door A, makelaar in en taxateur van onroerende zaken te R, uitgebracht schriftelijk verslag omtrent de waarde van voornoemde panden.
De door belanghebbende tegen deze uitspraken ingestelde beroepen in cassatie zijn door de Hoge Raad bij arresten van 25 juli 2000 ongegrond verklaard.
2.2.1. In haar aangifte voor de inkomstenbelasting voor het onderhavige jaar heeft de moeder de - in artikel 42a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) bedoelde - waarde van de woning A-straat 1 gesteld op ¦ 60.000 en de inkomsten uit die woning op ¦ 270. Ter zake van het pand A-straat 2 is ƒ 135 aan opbrengsten en ƒ 5.397 aan kosten, waaronder ƒ 2.000 afschrijving, als inkomsten uit overige onroerende goederen in aanmerking genomen.
2.2.2. Bij het regelen van de aanslag heeft de inspecteur het aangegeven inkomen verhoogd met ¦ 270 meer inkomsten uit de eigen woning en verlaagd met ¦ 840 meer kosten, zodat het aangegeven belastbare inkomen per saldo werd verminderd met ƒ 570.
2.2.3. In de motivering van zijn bezwaarschrift, gedagtekend 28 januari 1997, heeft belanghebbende verzocht het belastbare inkomen te verminderen met diverse bedragen en voorts verzocht om toepassing van tariefgroep 6 en verlening van een aftrek elders belast.
De inspecteur heeft in antwoord op deze verzoeken bij brief van 29 april 1997 belanghebbende meegedeeld dat bij de aanslagregeling ten onrechte geen correctie heeft plaatsgevonden van de aangegeven negatieve inkomsten uit overige onroerende goederen, dat de aanslag te laag is vastgesteld, dat dit niet anders is als aan de bezwaren tegemoet wordt gekomen en dat om die reden de aanslag wordt gehandhaafd. In de uitspraak op bezwaar wordt het bezwaar afgewezen onder verwijzing naar de brief van de inspecteur van 29 april 1997.
2.3.1. Bij brief van 7 november 1997 heeft de inspecteur belanghebbende nader bericht gestuurd inzake de bezwaarschriften 1990 e.v., ten name van de moeder. In deze brief heeft de inspecteur op bladzijde 3, tweede alinea het volgende geschreven:
“U beroept zich op de omstandigheid dat voor de vermogensbelasting 1994 en 1995 wel rekening is gehouden met de aftrek elders belast. Bij u zou het vertrouwen gewekt zijn dat dit ook zou moeten gebeuren met de inkomsten- en vermogensbelasting over 1990 tot en met 1993. Ik ben het niet helemaal met u eens. Toch zal ik aan uw wensen tegemoet komen.”.
Aan het slot van deze brief is het volgende opgenomen:
“Samenvattend kom ik tot het volgende:
Voor de inkomstenbelasting is over 1990 t/m 1992 aan uw moeder een aftrek elders belast toegezegd door mw. B. Voor de vermogensbelasting zal ik alsnog de gevraagde aftrek elders belast op het buitenlands vermogen voor de jaren 1991 t/m 1993 toestaan. Tevens zeg ik u toe dat ik de gevraagde aftrek elders belast op het vermogen ook toe zal staan voor de vermogensbelasting 1996. De afschrijving op de inboedel van het pand A-straat 2 sta ik niet toe. De waarde in het economisch verkeer van de panden A-straat 1 en 2 stel ik vast op nihil. Vanaf 1 januari 1997 zal de waarde van beide panden worden bepaald door de WOZ-beschikking die u van de gemeente ontvangt.”.
Bij brief van 22 januari 1998 heeft de inspecteur aan belanghebbende onder meer het volgende meegedeeld:
“... Inkomstenbelasting
Het op nihil stellen van de waarde van de panden brengt enerzijds mee dat voor deze jaren geen huurwaardeforfait hoeft worden aangegeven. Anderzijds brengt het op nihil stellen met zich mee dat er geen waarde is waar op afgeschreven kan worden. Voor de inkomstenbelasting 1990 t/m 1994 heeft u elk jaar een afschrijving op de economische huurwaarde opgevoerd waar aftrek voor verleend is.
De correctie (in uw voordeel) van de huurwaarde valt weg tegen de afschrijvingskosten waarvoor geen recht op aftrek bestaat. De belastbare inkomens blijven daarom gehandhaafd.
Voor de jaren 1990 t/m 1992 is aftrek elders belast toegepast overeenkomstig de toezegging:
- 1990 aftrek elders belast voor ƒ 1.549;
...”.
2.3.2. Bij de onder 1 genoemde ambtshalve genomen verminderingsbeschikking van 13 maart 1998 is de aftrek elders belast berekend over een inkomen van ƒ 1.549 en verleend tot een bedrag van ƒ 175.
2.3.3. Bij brief van 22 december 1998 heeft de inspecteur aan het Hof onder meer het volgende bericht:
“Op 5 december heeft de eerste zitting (...) plaatsgevonden. Tijdens deze zitting heeft belanghebbende protest aangetekend tegen de ambtshalve vermindering VB 1991. (...) Belanghebbende is van mening dat de aftrekmethode toegepast dient te worden, i.p.v. de toegepaste evenredigheidsmethode. (...). Hoewel in principe de evenredigheidsmethode van toepassing is, zal alsnog de aftrekmethode toegepast worden ten aanzien van de vermindering VB in bovengenoemde jaren.”.
3. Geschil
1. Met betrekking tot de onroerende zaak A-straat 2 is uiteindelijk in geschil of het in rechte te beschermen vertrouwen dat kosten in aanmerking kunnen worden genomen mede ziet op de afschrijving op de onroerende zaak en zo ja, welke huurwaarde aan die onroerende zaak dient te worden toegekend, en voorts of in die onroerende zaak een inboedel aanwezig is waarop kan worden afgeschreven en zo ja, wat de waarde is van die inboedel.
2. Met betrekking tot de onroerende zaak A-straat 1 is in geschil of uit die onroerende zaak negatieve inkomsten zijn genoten.
3. Met betrekking tot de verleende aftrek elders belast is in geschil of deze op de juiste wijze is berekend.
4. Standpunten van partijen en behandeling ter zitting
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar hetgeen dienaangaande in de gedingstukken is vermeld.
Ter zitting is daaraan nog toegevoegd door en/of namens
belanghebbende:
De panden hebben een negatieve waarde omdat er een saneringsplicht is ter waarde van 2,5 miljoen. Na het overlijden van mijn moeder ben ik schuldig eigenaar. Voor de toepassing van het huurwaardeforfait geeft een negatieve waarde ook negatieve inkomsten.
A-straat 2 heeft wel een economische huurwaarde van ƒ 36.000 per jaar, daarop moet de claim als gevolg van de in de jaren 1972-76 ontstane vervuiling in mindering worden gebracht. De laatste huurders zijn weggegaan in verband met gezondheidsproblemen.
Na de kraakperiode is een nieuwe inboedel aangeschaft met een verzekerde waarde van ƒ 30.000, over dit bedrag is de afschrijving gedurende al die jaren berekend, dat kan niet zomaar stoppen.
In de brief van 7 november 1997 schrijft de inspecteur “aan uw wensen tegemoet komen”, dus moet de correctie berekend worden volgens de aftrekmethode.
de inspecteur:
Ik blijf mijn bezwaren houden tegen de waardering door A. De huidige eigenaar is onschuldig eigenaar omdat de kosten verhaalbaar zijn. Ook al is het huis onverkoopbaar, een negatieve waarde heeft het niet. De huuropbrengst van A-straat 2 is de indirecte opbrengstwaarde. Aan een economische huurwaarde kom ik niet toe omdat het huurwaardeforfait van toepassing is.
Ik kan nu niet reageren op grieven van belanghebbende tegen de aftrek elders belast omdat die niet eerder zijn ingebracht. Ik zal binnen drie weken nadere gegevens hierover naar het Hof zenden.
5. Beoordeling van het geschil
5.1.1. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat door de brief van 12 mei 1993, zoals aangehaald onder 2.1.4., bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat ter zake van het pand A-straat 2 kosten in aanmerking kunnen worden genomen en dat dit vertrouwen eerst met ingang van 1 november 1997 is opgezegd. Het Hof heeft geen reden de inspecteur niet te volgen in dit standpunt. Nu in die brief eveneens gesproken wordt over “inkomsten uit onroerend goed” brengt dit standpunt tevens mee dat de in artikel 42a van de Wet opgenomen regeling buiten toepassing moet blijven. In het bij de aanslag vastgestelde belastbare inkomen zijn derhalve ten onrechte inkomsten ingevolge die regeling begrepen (ad ƒ 135).
5.1.2. De inspecteur stelt dat evenbedoeld vertrouwen geen betekenis heeft voor de in de brief van 12 mei 1993 toegezegde afschrijving ad ƒ 1.800, nu de bodemverontreiniging de huurwaarde heeft verminderd tot nihil. Het Hof verwerpt deze stelling van de inspecteur en oordeelt dat de huurwaarde in 1990 geen invloed kon ondervinden van de bodemverontreiniging omdat die verontreiniging in dat jaar nog niet bekend was. Nu gesteld noch gebleken is van overige omstandigheden op grond waarvan geoordeeld kan worden dat de situatie in 1990 anders was dan die in 1988, acht het Hof de inspecteur gebonden aan de voor het jaar 1988 gedane toezegging dat ƒ 1.800 afschrijving in aanmerking kan worden genomen. De door de inspecteur betwiste stellingen van belanghebbende dat de huurwaarde ƒ 36.000 was, dan wel ƒ 13.333 zoals volgt uit het bij de aangifte in aanmerking genomen bedrag aan afschrijving, te weten ƒ 2000, is geen bewijs geleverd, zodat het Hof daaraan voorbijgaat.
Uit het vorenoverwogene volgt dat het bij de aanslag vastgestelde belastbare inkomen, nu op het punt van de afschrijving geen correctie op de aangifte heeft plaatsgevonden, in zoverre (2.000-/-1.800=)ƒ 200 te laag is vastgesteld.
5.1.3. In de meergenoemde brief van 12 mei 1993 is de afschrijving op de inboedel van het pand A-straat 2 niet geaccepteerd. De inspecteur betwist dat in het pand een inboedel aanwezig is waarop kan worden afgeschreven. Hij heeft hiertoe onder meer verwezen naar de langdurige leegstand van het pand, zowel wat betreft de verhuur als wat betreft de - door ambtenaren geconstateerde - afwezigheid van enige inrichting van betekenis, alsmede naar het ontbreken van aankoopbewijzen. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt dat de in het pand aanwezige inboedel in 1990 nog enige waarde had. Het Hof verwerpt mitsdien de stelling van belanghebbende dat een afschrijving op de inboedel in aanmerking dient te worden genomen.
5.2. Met betrekking tot het tweede geschilpunt stelt belanghebbende dat uit de onroerende zaak A-straat 1 negatieve inkomsten zijn genoten. Hij voert daartoe aan dat de waarde in het economische verkeer negatief is. De inspecteur heeft dit betwist en gesteld dat de waarde nihil bedraagt. Deze stelling van de inspecteur brengt mee dat in het belastbaar inkomen ten onrechte inkomsten uit de onderhavige zaak (ƒ 540) zijn begrepen.
Het bepaalde in artikel 42a van de Wet opent evenwel niet de mogelijkheid ter zake van een eigen woning een negatieve huurwaarde in aanmerking te nemen. De stelling van belanghebbende dat de waarde van de zaak negatief is behoeft om die reden niet te worden behandeld.
5.3. Ten aanzien van het derde geschilpunt merkt het Hof op dat de in de brief van 7 november 1997 opgenomen passage “U beroept zich op de omstandigheid dat voor de vermogensbelasting 1994 en 1995 wel rekening is gehouden met de aftrek elders belast. Bij u zou het vertrouwen gewekt zijn dat dit ook zou moeten gebeuren met de inkomsten- en vermogensbelasting over 1990 tot en met 1993. Ik ben het niet helemaal met u eens. Toch zal ik aan uw wensen tegemoet komen.”, niet anders kan worden verstaan dan als een toezegging dat de desbetreffende aanslagen zullen worden berekend overeenkomstig de op dit punt toegepaste berekening bij de aanslagen vermogensbelasting 1994 en 1995. Nu gesteld noch gebleken is dat die toezegging is gebaseerd op door belanghebbende verstrekte onjuiste gegevens en er evenmin aanleiding is voor het oordeel dat deze toezegging zo duidelijk is strijd is met een juiste wetstoepassing dat belanghebbende in redelijkheid niet op nakoming daarvan mag rekenen, is de inspecteur aan die toezegging gebonden. De inspecteur heeft - naar belanghebbende onweersproken heeft gesteld - bij de vermogensbelasting de aftrekmethode toegepast. Deze methode dient derhalve ook te worden toegepast bij de inkomstenbelasting. hetgeen leidt tot een aftrek elders belast van 13% van ƒ 1.549, dat is ƒ 202.
5.4.1. Het voorgaande brengt mee dat in het bij de aanslag vastgestelde belastbare inkomen ad ƒ 31.461 een onzuiver inkomen is begrepen dat moet worden verlaagd met ten onrechte daarin begrepen inkomsten ad (540+135+= )ƒ 675 en moet worden verhoogd met een ten onrechte daarin begrepen afschrijving ad ƒ 200, zodat per saldo het onzuivere inkomenƒ 475 lager wordt, hetgeen een verlaging van de voor de giftenaftrek van toepassing zijnde drempel tot gevolg heeft van (afgerond) ƒ 5.
5.4.2. Een en ander voert tot de slotsom dat het belastbare inkomen per saldo wordt verlaagd met ƒ 480, waarop - naar de inspecteur heeft erkend - de in tariefgroep 6 bedoelde belastingvrije som ad ƒ 5.693 in mindering moet worden gebracht. De belastbare som wordt (31.461-/-480-/-5.693=)ƒ 25.288; daarvan is 18,4% aan inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen verschuldigd, dat wil zeggen ƒ 4.652. Na toepassing van de aftrek elders belast resteert een aanslag van (4.652-202=)ƒ 4.450. Aangezien de aanslag ambtshalve is verminderd tot ƒ 4.773, moet dus verder worden verminderd met ƒ 323.
6. Proceskosten
Nu de uitspraak wordt vernietigd, veroordeelt het Hof, gelet op het bepaalde in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, de inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten.
De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn, ingevolge artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten fiscale procedures, de in onder c en d van deze bepaling opgenomen reis- en verletkosten, gemaakt voor het bijwonen van de mondelinge behandeling van het beroep. Het Hof stelt het bedrag van deze kosten op ƒ 496,40, te specificeren in ƒ 30 reiskosten Z-Amsterdam v.v. en 4 x ƒ 116,60 verletkosten.
7. Beslissing
Het Hof
-verklaart het beroep gegrond,
-vernietigt de uitspraak,
-vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 30.981 met toepassing van tariefgroep 6 en een aftrek elders belast van ƒ 202,
-veroordeelt verweerder in de door belanghebben-de gemaakte kosten van het geding tot een bedrag van ¦ 496,40 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen en
-gelast de inspecteur het betaalde griffierecht ad ƒ 80 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 23 februari 2001 door mr. Onnes, lid van de Belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Van der Laan als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Beroep in cassatie
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) de dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.