Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vierde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Grote ondernemingen te P, de inspecteur.
1 Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 16 december 1997, (…)
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 24 november 1997, betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1989.
De oorspronkelijke aanslag met dagtekening 30 november 1993 werd berekend naar een belastbaar inkomen van f 411.497 en is in 1994 verlaagd tot een naar een belastbaar inkomen van ¦ 31.497.
De onderwerpelijke navorderingsaanslag, gedagtekend 31 augustus 1995, is berekend naar een belastbaar inkomen van ¦ 1.894.497 en is verhoogd met een boete van 100% (¦ 1.318.556) waarvan geen kwijtschelding is verleend.
Na bezwaar tegen de navorderingsaanslag en de boete zijn deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en van de navorderingsaanslag met de daarin begrepen verhoging.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Belanghebbende heeft met toestemming van de voorzitter van de meervoudige belastingkamer een conclusie van repliek ingediend en de inspecteur heeft een conclusie van dupliek genomen.
(..)
Ter zitting van 4 november 1999 zijn verschenen (..).
Na de zitting zijn, met inachtneming van de artikelen 14 en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken (WARB), de volgende geschriften (met bijlagen) door partijen in het geding gebracht, respectievelijk door de griffier aan partijen toegezonden:
(..)
Ter zitting van 2 februari 2001 (..)
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De onderwerpelijke navorderingsaanslag inkomstenbelasting 1989 is opgelegd met dagtekening 31 augustus 1995.
De navorderingsaanslag is opgelegd met een verhoging van 100 %, waarvan geen kwijtschelding is verleend. Tevens is een strafrechtelijke vervolging ingesteld.
2.2. Bij schrijven van 28 september 1990 heeft A aan de Inspecteur directe belastingen te Q verzocht om uitstel van inlevering van het aangiftebiljet IB en PH 1989 ten name van belanghebbende tot 1 december 1990. Eerder was op 15 mei 1990 verzocht om uitstel tot 1 oktober 1990 en met een VA-biljet tot 1 juli 1990.
Het kantoor van de heer A beschikt niet over een zogenaamd beconnummer.
2.3. Aangezien belanghebbende in het voorjaar van 1990 naar Z was verhuisd is het op 28 september 1990 gedane verzoek doorgezonden naar de belastingdienst te R.
2.4. De inspecteur heeft verklaard (schrijven 2 december 1999) dat de werkwijze van de belastingdienst destijds inhield dat een kopie van een uitstelverzoek met een akkoordverklaring aan de adviseur of de belastingplichtige werd teruggestuurd. Een voor akkoord getekende brief kan de inspecteur niet overleggen.
2.5. Op of omstreeks 16 november 1999 heeft de inspecteur onderzoeken ingesteld bij een drietal voormalige adviseurs van belanghebbende; daarbij zijn geen voor akkoord getekende verzoeken om uitstel aangetroffen.
2.6. Bij uitspraak van de Strafkamer van het Gerechtshof te Amsterdam van 29 maart 2000 is belanghebbende (onder meer) vrijgesproken van het opzettelijk onjuist of onvolledig doen van de aangifte inkomstenbelasting 1989. In verband daarmee heeft de inspecteur de opgelegde verhoging ad ¦ 1.318.556 bij beschikking van 31 juli 2000 verminderd tot nihil.
2.7. In verband met de hierna onder 5. opgenomen overwegingen van het Hof kan de vaststelling van overige tussen partijen vaststaande feiten achterwege blijven.
3. Geschil
Tussen partijen is onder meer in geschil of de onderwerpelijke navorderingsaanslag is opgelegd binnen de in artikel 16, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bepaalde termijn van vijf jaren.
Voor de overige geschilpunten met betrekking tot de juistheid van die navorderingsaanslag kan in verband met de onder 5. opgenomen overwegingen worden volstaan met een verwijzing naar de gedingstukken.
Voorts is nog in geschil op welk bedrag een schadevergoeding dan wel een proceskostenvergoeding moet worden bepaald.
4. Standpunten van partijen
Voor de motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
Ter zitting van 2 februari 2001 is daaraan toegevoegd, vóór de schorsing, zakelijk weergegeven:
door mr. B namens belanghebbende:
Ik zie ‘een’ handtekening op het door de inspecteur getoonde VA-biljet. Ik betwist dat die van de heer A is. Voor het jaar 1989 gold nog niet dat op het VA-biljet werd aangekondigd dat automatisch drie maanden uitstel werd gegeven; dat is pas met ingang van 1990 vermeld.
De inspecteur is niet ingegaan op mijn brief van 28 juni 2000; de daarin opgenomen argumenten zal ik niet herhalen.
De boete voor de IB 1989 en VB 1990 is teruggenomen, maar dat heeft geen gevolgen voor de bewijslastverdeling.
De inspecteur ziet de heer A dan weer als gemachtigde van belanghebbende en dan weer als een derde. Het is niet juist de kennis van de heer A toe te rekenen aan belanghebbende.
Het optreden van de inspecteur na de zitting van 4 november 1999 kan niet door de beugel.
Er zijn in deze zaak veel stukken verdwenen: ook het oorspronkelijke aangiftebiljet.
De belastingdienst weet ook niet 100% zeker dat de brief met akkoordverklaring van het uitstel is verzonden. Niet duidelijk is wanneer de aangifte is ingediend. Volgens de elementennota zouden zelfs nog in 1992 aanmaningen zijn verzonden, terwijl volgens verklaring van de inspecteur de aangifte ergens eind 1990 zou zijn ingediend.
Door de inspecteur:
De brieven waarin uitstel werd verleend, werden niet aangetekend verzonden. Het was ook niet gebruikelijk een kopie van die bevestiging te bewaren. De desbetreffende ambtenaar heeft echter verklaard wat de gebruikelijke gang van zaken was, met name ook bij de toenmalige gemachtigde A.
De brief van B van 28 juni 2000 bevat geen argumenten inzake de kwestie van de uitstelverlening.
Eerder is verklaard dat de aangifte eind 1990 is binnengekomen. Ik heb geprobeerd alles te reconstrueren. Er is in juli 1991 ook een tweede, verbeterde aangifte ingekomen. De eerste aangifte is verdwenen; ik weet niet wanneer die is binnengekomen. Ik weet ook niet of de aantekeningen op de elementennota over uitstel tot 1992 daarop slaan.
Ná de schorsing heeft mr. B pleidooi gevoerd waarvan pleitaantekeningen zijn overgelegd. Daaraan is nog toegevoegd, zakelijk weergegeven:
Er is sprake van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten fiscale procedures. Dat schept de mogelijkheid van een integrale schadevergoeding. Daarvoor is in dit geval op de in de pleitaantekeningen vermelde en zo nodig nader aan te geven gronden alle reden toe. Mijn kosten van de fiscale procedure bedragen ¦ 156.140, dat is inclusief rente ¦ 165.000. Die van (..de tweede gemachtigde..) C bedragen ¦ 109.627,50.
In de strafzaak is de Staat veroordeeld tot een integrale kostenvergoeding met rente, in totaal ruim 7 ton.
Belanghebbende moet er niet aan denken dat hij voor een schadevergoeding ook nog eens de burgerlijke rechter moet adiëren.
De inspecteur heeft nog toegevoegd, zakelijk weergegeven:
Ik bestrijd dat de belastingdienst tegen beter weten in de procedure heeft voortgezet. Wij blijven ook thans nog van mening dat er in 1989 een uitdeling heeft plaatsgevonden. Bij Y kon over 1989 niet meer worden nagevorderd; voor 1990 gaf Hof Amsterdam ons gelijk, maar die uitspraak is inmiddels door de Hoge Raad vernietigd. Daarbij liet de Hoge Raad in het midden of er ten tijde van het sluiten van de desbetreffende contracten in 1989 een onttrekking zou hebben plaatsgevonden. Helaas komt het Hof in deze procedure aan een oordeel op dat punt niet toe.
Ik acht een integrale schadevergoeding niet terecht. De belastingdienst heeft pleitbare standpunten ingenomen. Het standpunt dat de aanslag te laat is opgelegd, is pas tijdens de zitting van 4 november 1999 opgeworpen.
Voor een afwijking van het Besluit proceskosten acht ik geen aanleiding.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. De bevoegdheid van de inspecteur om een navorderingsaanslag op te leggen vervalt ingevolge artikel 16, lid 3, AWR door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld ontstaat, welke termijn wordt verlengd met de duur van het voor het doen van aangifte verleende uitstel.
Een verlenging van de termijn van vijf jaren voor het opleggen van een navorderingsaanslag is voor een belastingplichtige van zodanig gewicht, dat voor hem duidelijk kenbaar dient te zijn dat en voor welke periode een gevraagd uitstel is verleend.
5.2. De onderwerpelijke navorderingsaanslag inkomstenbelasting 1989 is - met een verhoging van 100 %, zonder kwijtschelding - opgelegd met dagtekening 31 augustus 1995. Alsdan is die aanslag slechts tijdig opgelegd indien duidelijk kenbaar is geweest dat voor het doen van aangifte negen maanden uitstel is verleend, dat is tot 1 december 1990.
Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mede dat de inspecteur zijn stelling, dat zodanig uitstel is verleend, bewijst.
5.3. De inspecteur heeft daartoe overgelegd de hiervoor onder 2.2. vermelde brief van 28 september 1990 van A, gericht tot de Inspecteur directe belastingen te Q, die blijkens een daarop geplaatste aantekening is doorgezonden aan de belastingdienst te R. Voorts heeft de inspecteur de hiervoor onder 2.4. vermelde verklaring ingebracht inzake de werkwijze die in R toentertijd gebruikelijk was, in het bijzonder ook ten aanzien van het kantoor van de heer A, die geen beconnummer had en daarom niet onder de Uitstelregeling belastingconsulenten viel. Voorts heeft de inspecteur het onder 2.5. genoemde onderzoek ingesteld ten kantore van vroegere gemachtigden van belanghebbende, waaronder dat van de heer A, doch heeft daarbij geen stukken aangetroffen waaruit van een verleend uitstel blijkt.
Een afschrift van een op de brief van 28 september 1990 verleend uitstel heeft de inspecteur ook niet overgelegd.
5.4. Met de hiervoor onder 5.3. weergegeven stellingen heeft de inspecteur naar ‘s Hofs oordeel niet, althans onvoldoende aannemelijk gemaakt dat op voor belanghebbende duidelijk kenbare wijze negen maanden uitstel is verleend voor het doen van aangifte. Evenmin heeft de inspecteur voldoende aannemelijk gemaakt dat een zodanig verleend uitstel aan de heer A als gemachtigde van belanghebbende duidelijk kenbaar is geweest.
Daarbij neemt het Hof nog in aanmerking dat de heer A niet erop mocht rekenen dat een gevraagd uitstel hem automatisch als ‘gewoon uitstel’ zou worden verleend met toepassing van de Uitstelregeling belastingconsulenten, nu hij bij het ontbreken van een beconnummer op die regeling geen aanspraak kon maken.
Voor zover de inspecteur in zijn bewijspositie is bemoeilijkt door de lange tijd die sedert 28 september 1990 is verstreken, behoort zulks tot zijn risicosfeer.
5.5. Het voorgaande brengt met zich dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd en dat de overige stellingen van belanghebbende geen behandeling meer behoeven.
6. Proceskosten
6.1. Nu belanghebbende in het gelijk is gesteld, acht het Hof termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 5a WARB.
Belanghebbende verzoekt dienaangaande om veroordeling van de Staat in alle kosten die hij in bezwaar en in beroep heeft moeten maken, alsmede tot vergoeding van overige door belanghebbende door deze procedure geleden materiële en immateriële schade.
Voor zover belanghebbende daarbij vraagt om een vergoeding anders dan op grond van het op artikel 5a WARB gebaseerde Besluit proceskosten fiscale procedures (hierna: het Besluit), gaat het om toekenning van een schadevergoeding op grond van onrechtmatige daad. In een procedure voor de administratieve rechter is daarvoor - onder het te dezen geldende recht vóór de invoering van hoofdstuk 8 van de Algemene wet bestuursrecht - geen plaats, zodat belanghebbendes stellingen in deze procedure niet tot het beoogde gevolg kunnen leiden en dus geen verdere behandeling behoeven.
6.2. Voor zover belanghebbende een beroep doet op het Besluit overweegt het Hof het volgende.
Die regeling is uitdrukkelijk niet bedoeld als een volledige schadevergoeding maar als een tegemoetkoming in de kosten. Ook met de regeling van artikel 2, lid 3, van het Besluit, op grond waarvan in bijzondere omstandigheden kan worden afgeweken van de volgens het Besluit berekende vergoeding, is niet een volledige schadevergoeding beoogd; blijkens de nota van toelichting is een verlaging of verhoging op grond van die bepaling mogelijk ‘overigens zonder af te doen aan het karakter van tegemoetkoming in de daadwerkelijke kosten’.
Naar ’s Hofs oordeel kan in casu ook niet worden gesproken van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, lid 3, van het Besluit. Op basis van een ingewikkeld feitencomplex, waarbij grote bedragen aan de orde waren, heeft de inspecteur stellingen ingenomen die pleitbaar waren en die in eerste feitelijke aanleg zowel door de strafrechter als de belastingrechter ook (gedeeltelijk) zijn gehonoreerd. Het verlaten van een deel van die stellingen naar aanleiding van inmiddels in laatste instantie gewezen strafrechtelijke en fiscaalrechtelijke arresten levert evenmin een bijzondere omstandigheid in vorenvermelde zin op.
De omstandigheid dat de onderhavige uitspraak eerst na een uitvoerige behandeling tot stand is gekomen, zal tot uitdrukking worden gebracht in de hierna overeenkomstig het Besluit in aanmerking te nemen punten voor proceshandelingen en vormt overigens evenmin een bijzondere omstandigheid in meervermelde zin. Het Hof neemt hierbij mede in aanmerking dat belanghebbende zich eerst op de zitting van 4 november 1999 heeft beroepen op de overschrijding van de termijn waarbinnen de aanslag moest worden opgelegd.
Het Hof acht, behoudens het onder 6.4. overwogene, onvoldoende grond aanwezig om met toepassing van artikel 2, lid 3, van het Besluit van het bepaalde in het eerste lid af te wijken.
6.3. Het Hof zal thans nagaan of de procedures met de kenmerken 97/21971 inzake de navorderingaanslag inkomstenbelasting 1989, 97/21972 inzake de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1990 en 97/21973 inzake de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1990 als samenhangende zaken in de zin van het Besluit zijn aan te merken.
Er is weliswaar sprake van vrijwel identieke en tegelijkertijd ingediende beroepschriften, doch gaandeweg zijn in de procedures tevens onderling verschillende geschilpunten aan de orde geweest. Zo gaat het bij de vermogensbelasting 1990 om de waardering van aandelen en zijn voor de inkomstenbelasting 1989 en die van 1990 op onderdelen verschillende standpunten door de inspecteur ingenomen.
Weliswaar hebben de gemachtigden van belanghebbende daarop veelal in gelijkluidende bewoordingen gereageerd, doch op onderdelen zijn daarbij ook afzonderlijke punten van verweer ingebracht.
Er bestaat derhalve onvoldoende grond om te dezen te spreken van identieke besluiten waarbij het voor de rechtsbijstandverlener inhoudelijk niet uitmaakte of hij over één of over drie gelijksoortige besluiten een procedure voerde.
De slotsom luidt dan ook dat de proceskostenvergoeding voor elke procedure afzonderlijk zal worden vastgesteld.
6.4. Het gewicht van de zaak in deze procedure betreft een belang van meer dan ¦ 50.000, zodat de wegingsfactor 2 bedraagt.
Het Hof berekent het aantal punten voor proceshandelingen als volgt.
Voor het beroepschrift, de conclusie van repliek, het verschijnen op de mondelinge behandleing van 4 november 1999 en het verschijnen op de mondelinge behandeling in gewijzigde samenstelling van het Hof op 2 februari 2001 kent het Hof (1 + 0,5 + 1 + 1 =) 3,5 punten toe.
Aan de schriftelijke stukkenwisseling tussen beide mondelinge behandelingen, gevraagd en ongevraagd, kent het Hof, voor zover nodig met inachtneming van artikel 2, lid 3, van het Besluit, 2,5 punten toe. Deze punten hebben in het bijzonder betrekking op de brieven van de gemachtigden van belanghebbende van 23 november 1999, 20 december 1999 (2x), 28 juni 2000 en 18 januari 2001.
Het aantal punten voor proceshandelingen komt daarmee op (3,5 + 2,5 =) 6.
6.5. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat de proceskostenvergoeding wordt gesteld op (6 x 2 x ¦ 710 =) ¦ 8.520.
7. Beslissing
Het Hof
verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
vernietigt de navorderingsaanslag;
veroordeelt de inspecteur tot vergoeding aan belanghebbende van f 8.520 aan proceskosten en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen;
gelast de inspecteur het betaalde griffierecht ad f 80 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 16 maart 2001 door mrs. Schaap, Onnes en Holdert, in tegenwoordigheid van mr. Van de Merwe als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.