Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vierde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 19 november 1999, ingediend door mr. A (B Advies) te C als gemachtigde en aangevuld bij brief van 4 februari 2000.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 8 november 1999, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomsten-belasting/pre-mie volksverzekeringen voor het jaar 1994.
Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 63.128. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en uiteindelijk tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van (-/- ƒ 2.329.887 + 13.750 =) 2.316.137 negatief.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Met toestemming van het Hof heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Ter zitting van 12 januari 2001 zijn verschenen belanghebbende en vorenvermelde gemachtigde, alsmede namens de inspecteur mr. D, E en F. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en met vier bijlagen overgelegd. Voorts heeft hij een kopie van een brief van 13 december 1994 ovegelegd. De inspecteur heeft van de bijlagen en van de overgelegde brief kennis kunnen nemen en heeft zich erover kunnen uitlaten. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De pleitnota’s en de bijlagen worden tot de gedingstukken gerekend.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren 19 december 1936, was in het onderhavige jaar enig aandeelhouder van B.V. G (hierna: Beheer BV). Bij notariële akte van 2 maart 1989 is ten behoeve van Beheer BV een recht van vruchtgebruik voor 25 jaren gevestigd op appartementsrechten, rechtgevend op het uitsluitende gebruik van onroerende zaken gelegen te H (hierna: het appartementsrecht). Bij dezelfde akte verkreeg belanghebbende de eigendom van het appartementsrecht, belast met het hiervoor bedoelde recht van vruchtgebruik.
2.2. De volle-eigendomswaarde van het appartementsrecht, inclusief grond, is ƒ 2.922.520. In zijn aangifte over 1994 berekende belanghebbende de als aftrekbare kosten aan te merken afschrijving op het appartementsrecht op (2,5% van ƒ 2.922.520 =) ƒ 73.063. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur deze afschrijving berekend op (2% van ƒ 2.922.520 =) ƒ 58.450.
2.3. Bij notariële akte van 24 september 1993 vervreemdde Beheer BV de economische eigendom van het hiervoor onder 2.1 bedoelde recht van vruchtgebruik aan I Pensioen B.V. (hierna: Pensioen BV). De aandelen in Pensioen BV werden gehouden door de twee kinderen van belanghebbende.
2.4. Met dagtekening 13 december 1994 schreef de gemachtigde aan belanghebbende onder meer:
“ Tot slot spraken wij af dat door J een optieverzoek tot belaste levering zal worden ingediend inzake de verkoop van het vruchtgebruik door I Pensioen B.V. aan uzelf. ”
2.5. Pensioen BV heeft het hiervoor vermelde vruchtgebruik verkocht aan belanghebbende. De desbetreffende overeenkomst is neergelegd in een onderhandse akte, die als volgt luidt:
“ De ondergetekenden:
1. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid: I Pensioen B.V., gevestigd te K, kantoorhoudende te K, b-straat 2 (postcode xxxx), ten deze vertegenwoordigd door haar directeur, de heer X, hierna te noemen verkoper;
en
2. De heer X wonende te Z, A-straat 1 (postcode yyyy), hierna te noemen koper;
verklaren alsvolgt te zijn overeengekomen:
a. Verkoper heeft verkocht aan koper het zakelijk recht van vruchtgebruik van de appartementsrechten (…).
b. Overdracht van het gekochte vindt door verkoper niet plaats als juridische levering, doch als overdracht van het gekochte in economische zin.
c. De koopsom zal nader worden vastgesteld door B Advies te C.
d. Het verkochte komt vanaf 18 december negentienhonderd-vieren-negentig voor rekening en risico van koper.
e. Voor wat betreft de bepalingen inzake het vruchtgebruik, zijn de bepalingen opgenomen in de akte van vruchtgebruik en overdracht op 2 maart negentienhonderdnegenentachtig verleden (…) van overeen-komstige toepassing.
Aldus overeengekomen te Z, op 15 december 1994.
X I Pensioen BV
(koper) (verkoper)
Gezien voor legalisatie van de handtekening van de heer X, wonende te Z, A-straat 1, door mij, Mr. L, notaris ter standplaats K.
K, 31 maart 1995. ”
Boven ‘X’ en boven ‘I Pensioen BV’ is telkens dezelfde handtekening geplaatst.
2.6. In 1995 is de koopsom, bedoeld in de hiervoor onder 2.5 aangehaalde overeenkomst, bepaald op ƒ 2.375.000. Belanghebbende heeft deze koopsom gedeeltelijk voldaan door overneming van een schuld van ƒ 1.440.000 van Pensioen BV aan de m-bank. De daarna resterende schuld van belanghebbende aan Pensioen BV (ƒ 935.000) is overgenomen door Beheer BV, die dit bedrag via een voorafgaande journaalpost ten laste van belanghebbende heeft geboekt in de tussen belanghebbende en Beheer BV per 31 december 1994 bestaande rekening-courantverhouding.
3. Geschil
In geschil is uiteindelijk nog of de hiervoor onder 2.6 vermelde koopsom in 1994 behoort tot de aftrekbare kosten van belanghebbende.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken. Ter zitting hebben beide partijen verklaard ermee in te stemmen dat de waarde van de tot het appartementsrecht behorende grond wordt gesteld op ƒ 550.000 en dat de afschrijving op het appartementsrecht in 1994 wordt gesteld op 2,5% van (ƒ 2.922.520 - ƒ 550.000 =) ƒ 2.372.520, ofwel op ƒ 59.313. Voor het overige hebben zij aan hun standpunten, zakelijk weergegeven, het volgende toegevoegd.
Door en namens belanghebbende: Deze constructie is in een bespreking op 5 oktober 1994 tussen belanghebbende en de gemachtigde geadviseerd. Toen liep de procedure nog die eindigde met het arrest van de Hoge Raad van 2 november 1994, BNB 1995/11. Toen dat arrest werd gewezen, wisten wij dat deze constructie op korte termijn onmogelijk zou worden gemaakt. Op 13 december 1994 heeft de gemachtigde belanghebbende meegedeeld dat het urgent werd en geadviseerd snel te handelen. In het dossier bevinden zich stukken met betrekking tot de berekening van de koopsom van het vruchtgebruik, maar deze stukken zijn niet gedateerd. Ik vermoed dat de berekening heeft plaatsgevonden in januari 1995. In de overeenkomst staat niet op welke wijze de berekening moest plaatsvinden, maar de gebruikte systematiek werd door de gemachtigde vaak toegepast, zonder dat het leidde tot discussie met de Belastingdienst. Beheer BV maakt deel uit van een groep vennootschappen. Tussen allerlei vennootschappen in die groep zijn rekening-courant-verhoudingen. Belang-hebbende heeft alleen met Beheer BV een rekening-courant-verhouding. De zoon van belanghebbende, J, is binnen de groep verantwoordelijk voor het financiële gebeuren. Hij is bij de transactie betrokken geweest. De zoon, die dezelfde voorletters heeft als belanghebbende, heeft de overeenkomst inzake de overdracht van het vruchtgebruik aan belanghebbende opgesteld en namens belanghebbende ondertekend. Ik spreek tegen dat de verrekening van koopsom pas in de zomer van 1995 heeft plaatsgevonden.
Namens de inspecteur: De verrekening van de koopsom heeft pas in de loop van 1995 plaatsgevonden, ik meen in de zomer.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende stelt dat de onder 2.5 vermelde koopovereenkomst van het vruchtgebruik op 15 december 1994 tot stand is gekomen. De inspecteur stelt daartegenover dat deze overeenkomst in 1994 nog niet was totstandgekomen, althans nog niet perfect was. Het Hof zal het moment van totstandkoming van de overeenkomst in het midden laten en veronderstellenderwijs ervan uitgaan dat de bedoelde overeenkomst op 15 december 1994 tot stand is gekomen.
5.2. Belanghebbende heeft gesteld dat de koopsom voor het vruchtgebruik reeds bij het sluiten van de overeenkomst op 15 december 1994 opeisbaar was en dat de koopsom in 1994 is verrekend in de zin van artikel 38 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Tegenover de weerspreking door de inspecteur heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt dat de koopsom reeds bij het sluiten van overeenkomst op 15 december 1994 opeisbaar was, nu dit niet uitdrukkelijk in de hiervoor onder 2.5. aangehaalde overeenkomst is vermeld en de koopsom nog moest worden vastgesteld.
5.3. Uit twee door belanghebbende overgelegde specificaties (bijlagen 2 en 3 bij de pleitnota) - die de inspecteur niet heeft bestreden - volgt dat belanghebbende de koopsom (ƒ 2.375.000) aanvankelijk is schuldig gebleven, waardoor Pensioen BV een vordering ter grootte van dat bedrag op belanghebbende kreeg, dat deze vordering voor een gedeelte (ƒ 1.440.000) is voldaan doordat belanghebbende een schuld groot ƒ 1.440.000 van Pensioen BV aan de m-bank heeft overgenomen, dat het resterende gedeelte van de vordering (ƒ 935.000) door Beheer BV van Pensioen BV is overgenomen, dat de schuld in rekening-courant van Beheer BV aan Pensioen BV met dat bedrag is toegenomen en dat de schuld in rekening-courant van Beheer BV aan belanghebbende met dat bedrag is afgenomen.
5.4. Niet is aannemelijk geworden dat belanghebbende de hiervoor onder 5.3 vermelde schuld van Pensioen BV aan de m-bank reeds in 1994 heeft overgenomen. De omstandigheid dat belanghebbende in zijn aangifte over het onderhavige jaar de schuld aan de m-bank opneemt als een schuld die hij per 31 december 1994 heeft, doet hieraan onvoldoende af. Naar het oordeel van het Hof volgt reeds daaruit dat het gedeelte van de koopsom dat belanghebbende heeft voldaan door overneming van deze schuld, niet in 1994 als aftrekbare kosten in aanmerking kan worden genomen.
5.5. Belanghebbende heeft een gedeelte van de koopsom voldaan doordat de vordering in rekening-courant van belanghebbende op Beheer BV met ƒ 935.000 is verminderd, terwijl Beheer BV het met dat gedeelte van de koopsom overeenkomende gedeelte van de schuld van belanghebbende aan Pensioen BV heeft overgenomen. Niet in geschil is dat de hiervoor bedoelde boeking in rekening-courant heeft plaatsgevonden door middel van een voorafgaande journaalpost, dat deze boeking in 1995 is verricht en dat deze is verwerkt in de jaarstukken over 1994 van Beheer BV. Evenmin is in geschil dat de koopsom pas in 1995 is vastgesteld. Niet is aannemelijk geworden dat Beheer BV reeds in 1994 de schuld van belanghebbende aan Pensioen BV heeft overgenomen. Naar het oordeel van het Hof volgt daaruit en uit de omstandigheid dat - naar het Hof aannemelijk acht, zoals hiervoor onder 5.2 is overwogen - de koopsom in 1994 niet opeisbaar was, dat het in de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en Beheer BV opgenomen gedeelte van de koopsom niet in 1994 is verrekend. Niet gesteld of anderszins aannemelijk geworden is dat dit gedeelte van de koopsom in 1994 is betaald, ter beschikking gesteld of rentedragend geworden.
5.6. Belanghebbende heeft er nog op gewezen dat de inspecteur andere boekingen die in 1995 door middel van voorafgaande journaalposten zijn gemaakt, wel aan 1994 toerekent. Naar het oordeel van het Hof volgt daaruit niet dat de inspecteur ervan uitgaat dat de in die andere boekingen opgenomen posten reeds in 1994 zijn verrekend. Het kan immers gaan om posten die al wel in 1994 vorderbaar en inbaar waren, maar pas in 1995 tot boekingen hebben geleid. Voor zover belanghebbende met deze stelling een beroep doet op het vertrouwensbeginsel, faalt het beroep nu geen feiten of omstandigheden zijn gesteld of anderszins aannemelijk geworden die bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat deze gedragslijn van de inspecteur berust op een bewuste standpuntbepaling die inhoudt dat inkomsten en aftrekposten die op dezelfde wijze in rekening-courant worden opgenomen, fiscaal in aanmerking worden genomen als posten die zijn verrekend in het jaar waarop de jaarstukken betrekking hebben.
5.7. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat het gelijk aan de inspecteur is. Nu - naar partijen ter zitting zijn overeengekomen - de afschrijving op het appartementsrecht ƒ 59.313 bedraagt, moet het vastgestelde belastbare inkomen worden verminderd met (ƒ 59.313 - ƒ 58.450 =) ƒ 863 tot (ƒ 63.128 - ƒ 863 =) ƒ 62.265.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, veroordeelt het Hof de inspecteur in de kosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage van het Besluit opgenomen tarief op: 2,5 (proceshandelingen: beroepschrift, conclusie van repliek, verschijnen zitting) ´ 1,5 (wegingsfactor gewicht van de zaak) ´ ¦ 710, ofwel ¦ 2.662,50.
7. Beslissing
Het Hof:
verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 62.265;
gelast de Staat het gestorte griffierecht ad ƒ 60 aan belanghebbende te vergoeden; en
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van ƒ 2.662,50 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 23 februari 2001 door mrs. Schaap, voorzitter, Onnes en Van Loon, in tegenwoordigheid van mr. Van de Merwe als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.