Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vierde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de Stichting X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de ambtenaar belast met de heffing van P, verweerder.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 7 april 2000, ingediend door A en B (C B.V.) te D als haar gemachtigde en aangevuld bij brief van 26 mei 2000.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van verweerder, gedagtekend 22 maart 2000, betreffende de aan belanghebbende opgelegde en op één biljet verenigde aanslagen in de waterschapsomslag wegens het genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht van gebouwde onroerende zaken van het Hoogheemraadschap P (hierna: het Hoogheemraadschap) voor het jaar 1999.
Aan belanghebbende zijn aanslagen opgelegd als eigenaar van ongeveer 10.000 woningen in het beheersgebied van het Hoogheemraadschap tot een totaal bedrag van ƒ 429.134. Na bezwaar zijn deze aanslagen bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van verweerder en uiteindelijk tot vermindering van de aanslagen met 32/132 deel.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Ter zitting van 9 maart 2001 is verschenen de gemachtigde A alsmede namens verweerder E en F (G b.v.), tot bijstand vergezeld van H. Beide partijen hebben een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De pleitnota’s worden tot de gedingstukken gerekend. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
2. De verordeningen
2.1. De Omslagverordening Hoogheemraadschap P luidt, na wijziging, voor het onderhavige jaar onder meer als volgt:
“ Hoofdstuk I Inleidende bepalingen
(...)
Belastbaar feit en omslagplicht
Artikel 2
1 Ter bestrijding van de kosten die zijn verbonden aan de behartiging van de aan het waterschap opgedragen taken wordt onder de naam `waterschapsomslag’ een directe belasting geheven.
2 De in het eerste lid bedoelde waterschapomslag wordt geheven van de omslagplichtigen:
a bedoeld in de hoofdstukken II en III, ter zake van de in die hoofdstukken genoemde onroerende zaken, voorzover deze zijn gelegen in het beheersgebied en deze belang hebben bij de behartiging van de in die hoofdstukken nader omschreven taken;
(...)
Hoofdstuk II Omslagheffing ongebouwd
(...)
Hoofdstuk III Omslagheffing gebouwd
Omslagplicht zakelijk genothebbenden gebouwd
Artikel 8
1 Met betrekking tot de taken van het waterschap inzake de waterkeringszorg, het kwantitatief oppervlaktewaterbeheer en het vaarwegbeheer wordt de waterschapsomslag geheven van degenen die in het beheersgebied krachtens eigendom, bezit of beperkt recht het genot hebben van gebouwde onroerende zaken.
(...)
Heffingsmaatstaf gebouwd
Artikel 10
1 Met inachtneming van het bepaalde dienaangaande in de “Omslagklassenverordening Hoogheemraadschap P” is voor de waterschapomslag, bedoeld in artikel 8, indien de gebouwde onroerende zaak tevens een onroerende zaak is als bedoeld in hoofdstuk III van de Wet waardering onroerende zaken, de heffingsmaatstaf de op de voet van hoofdstuk IV van die wet voor de onroerende zaak vastgestelde waarde voor het tijdvak waarbinnen het desbetreffende belastingjaar valt.
(…)
Tarieven gebouwd
Artikel 11
Met inachtneming van het bepaalde dienaangaande in de `Kostentoedelingsverordening Hoogheemraadschap P’ bedragen de tarieven van de waterschapsomslag, bedoeld in artikel 8, voor elke volle ƒ 5.000,-- van de waarde in het economische verkeer, met ingang van 1 januari 1998:
a voor de waterkeringszorg ƒ 0,50,
b voor het kwantitatief oppervlaktewaterbeheer ƒ 1,40.
(…)
Hoofdstuk V Heffing en invordering
Belastingjaar
Artikel 15
Het belastingjaar is gelijk aan het kalenderjaar.
Wijze van heffing
Artikel 16
1 De waterschapsomslagen, bedoeld in de artikelen 3, 8 en 13 worden geheven bij wege van aanslag.
(…)
Hoofdstuk VI Overgangs- en slotbepalingen
Artikel 26
1 (…)
4 Deze verordening kan worden aangehaald als `Omslagverordening Hoogheemraadschap P’. ”
3. Tussen partijen vaststaande feiten
3.1. Belanghebbende is eigenaar van onder meer ongeveer 10.000 onroerende zaken (woningen) in de gemeenten I, J en K, gelegen in het beheersgebied van het Hoogheemraadschap. De waarden van deze onroerende zaken zijn op grond van Hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) vastgesteld. Voor de woningen in de gemeenten I en J is de waardepeildatum 1 januari 1995 gehanteerd, voor de woningen in de gemeente K 1 januari 1992. De aan belanghebbende opgelegde aanslagen zijn - na gemaakt bezwaar - berekend naar deze waarde.
3.2. Tot het beheersgebied van het Hoogheemraadschap behoren zowel gemeenten waar op grond van artikel 22, derde lid, in verbinding met artikel 18, tweede lid, van de Wet WOZ de waarden van de onroerende zaken op grond van hoofdstuk IV van de Wet WOZ zijn vastgesteld naar waardepeildatum 1 januari 1995 (hierna: herwaarderingsgemeenten) als gemeenten waar de waarden van de onroerende zaken met toepassing van artikel 41 van Pro de Wet WOZ zijn vastgesteld naar een eerdere waardepeildatum (hierna: wetsfictiegemeenten).
4. Geschil
In geschil is of sprake is van ongeoorloofde ongelijke behandeling, nu de aan belanghebbende opgelegde aanslagen voor woningen in de gemeenten I en J worden berekend naar de waarde van de onroerende zaak naar waardepeildatum 1 januari 1995, terwijl bij andere belastingplichtigen de aanslag wordt berekend naar de waarde van de onroerende zaak naar een eerdere waardepeildatum.
5. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken en naar het proces-verbaal van de zitting.
6 Beoordeling van het geschil
6.1. Het Hof zal allereerst beoordelen of de wettelijke regeling, die is neergelegd in artikel 120, tweede lid, van de Waterschapswet (hierna: Watw) en artikel 41 van Pro de Wet WOZ, in strijd is met het verbod op discriminatie dat is neergelegd in artikel 14 van Pro het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden van 4 november 1950 (hierna: EVRM) en artikel 26 van Pro het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (hierna: IVBPR). Bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een door de vermelde bepalingen verboden ongelijke behandeling moet worden vooropgesteld dat deze bepalingen niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbieden, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een objectieve en redelijke rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Hierbij komt aan de wetgever een zekere beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van deze bepalingen als gelijke gevallen moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen.
6.2. Belanghebbende stelt dat zij, als eigenaar van onroerende zaken in herwaarderings-gemeenten, zonder objectieve en redelijke rechtvaardiging slechter wordt behandeld dan een vergelijkbare belastingplichtige die eigenaar is van een onroerende zaak gelegen in een wetsfictiegemeente in het beheersgebied van het Hoogheemraadschap. De omslagen worden bij belanghebbende berekend naar de waarde van de onroerende zaken waarvan zij eigenaar is, naar waardepeildatum 1 januari 1995, terwijl de omslagen bij de andere belastingplichtige worden berekend naar de waarde naar een eerdere waardepeildatum. Het Hof is van oordeel dat deze situaties voor de toepassing van de vorenvermelde verdragsbepalingen als gelijke gevallen moeten worden aangemerkt. Daaraan doet niet af dat op grond van artikel 41, eerste lid, van de Wet WOZ in het laatste geval de waarde op de eerdere waardepeildatum wordt geacht te zijn de waarde per 1 januari 1995.
6.3. Verweerder stelt dat voor de ongelijke behandeling een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. Deze rechtvaardiging is, aldus verweerder,
- dat de waterschapsomslag een bestemmingsheffing is, waarbij een zekere globaliteit aanvaardbaar is;
- dat het veelal om geringe bedragen gaat;
- dat ook vóór de invoering van de Wet WOZ de waterschapsheffingen binnen een waterschap werden geheven naar verschillende waardepeildata;
- dat het voor de inkomstenbelasting en vermogensbelasting gehanteerde systeem met ophogingspercentages voor woningen bij de waterschapsomslag niet mogelijk is, aangezien de waterschapsomslag ook wordt geheven ter zake van niet-woningen en het vaststellen van uniforme ophogingspercentages daarvoor niet wel mogelijk is; en
- dat de regeling van wetsfictiegemeenten alleen geldt voor het eerste WOZ-tijdvak (1997 tot en met 2000).
6.4.1. Ervan uitgaande dat in de jaren 1992 tot 1995 sprake is van een algemene waardeverandering, met name een waardestijging, van woningen, ontstaat er een onevenwichtigheid doordat binnen een en hetzelfde waterschap WOZ-waarden worden gehanteerd die, doordat de waarde afhankelijk is van de vraag of de gemeente waarbinnen de woning is gelegen al dan niet wetsfictiegemeente is, niet op één leest zijn geschoeid. De wetgever heeft zich dit gerealiseerd. Dat blijkt uit de volgende passages uit de wetsgeschiedenis:
“ Met betrekking tot de waterschapsomslagen komt het ook thans reeds voor dat binnen een waterschap gemeenten vallen die een verschillende waardepeildatum kennen.” (Tweede Kamer, vergaderjaar 1996-1997, 25 037, nr. 3).
“ In de wetsfictiegemeenten krijgen de belastingplichtigen te maken met een ophogingspercentage dat per gemeente is vastgesteld. Dit percentage zal alleen voor de inkomstenbelasting en de vermogensbelasting gelden.” (Tweede Kamer, vergaderjaar 1996-1997, 25 037, nr. 6).
“ Het systeem van de ophogingspercentages ter uitvoering van artikel 42a, vierde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en artikel 9, vijfde lid, van de Wet op de vermogensbelasting 1964 dient ertoe om voor de heffing en de invordering van de inkomstenbelasting en de vermogensbelasting uit te gaan van een zo actueel mogelijke waarde. Daarnaast wordt bereikt dat de behandeling van de eigen woning in wetsfictiegemeenten vergelijkbaar is met die in gemeenten die WOZ-conform hebben gewaardeerd naar de waardepeildatum 1 januari 1995. Omdat de ophogingspercentages alleen van belang zijn voor de genoemde belastingen heeft de belastingdienst een waarde-onderzoek ter zake verricht. Voor de belastingheffing door de gemeenten en de waterschappen hebben de ophogingspercentages geen betekenis.” (Eerste Kamer, vergaderjaar 1996-1997, 25 037, nr. 89B).
6.4.2. Het Hof gaat ervan uit dat met betrekking tot woningen die binnen het beheersgebied van het Hoogheemraadschap zijn gelegen voor de onderhavige kwestie sprake is van gelijke gevallen. Voorts gaat het Hof ervan uit dat deze gelijke gevallen ongelijk worden behandeld, hoezeer ook kan worden gezegd dat alle woningen in de heffing worden betrokken naar de maatstaf van de WOZ-waarde. Immers, zoals hiervóór werd overwogen, is de WOZ-waarde van de ene woning feitelijk niet op één lijn te stellen met de WOZ-waarde van de andere. De vraag is dan of voor de verschillende behandeling een objectieve en redelijke rechtvaardiging valt te geven.
6.4.3. Het Hof beantwoordt deze vraag bevestigend. Het is van oordeel dat, met het oog op de uitvoerbaarheid van de regelgeving, om doelmatigheidsredenen kon worden gekomen tot de regelgeving die ten aanzien van de onderhavige kwestie bestaat en het overweegt daartoe het volgende:
De wetgever had de ongelijke behandeling kunnen opheffen door ook voor de thans in geding zijnde doeleinden de zogenaamde ophogingspercentages voor woningen van toepassing te verklaren. Een dergelijke maatregel zou evenwel tot gevolg hebben gehad dat binnen één gemeente wel ophoging zou plaatsvinden voor woningen, maar niet voor niet-woningen, waardoor met betrekking tot de onderhavige heffing een nieuwe ongelijke behandeling zou ontstaan. Weliswaar heeft de Hoge Raad (arrest van 28 februari 2001, nr. 35.940, ELRO-nummer AB0280) geoordeeld dat woningen en niet-woningen voor de toepassing van de onroerendezaakbelastingen niet op één lijn kunnen worden gesteld, maar dit oordeel betreft de vraag of voor de gebruikersheffing tussen woningen en niet-woningen met het oog op de tariefsdifferentiatie aanzienlijke verschillen bestaan. Met betrekking tot de thans voorliggende vraag - namelijk of moet worden geheven naar de waarde per één en dezelfde waardepeildatum - ligt de zaak naar het oordeel van het Hof anders.
De hiervóór gereleveerde ongelijke behandeling van woningen en niet-woningen zou kunnen worden opgeheven door niet-woningen per 1 januari 1995 alle te doen taxeren. Van de overheid kon dit evenwel - gelet op de druk die door de invoering van de Wet WOZ reeds werd gelegd op de beschikbare deskundige menskracht - in redelijkheid niet worden gevergd.
De ophogingspercentages bewerkstelligen een gelijke behandeling van eigenaren/gebruikers van woningen bij de heffing van inkomsten- en vermogensbelasting. Ook voor die heffingen worden de ophogingspercentages niet gebruikt voor de waardering van niet-woningen. Het Hof acht aannemelijk de stelling van de verweerder dat de waardeontwikkeling van niet-woningen minder eenduidig verloopt en sterk individueel wordt bepaald, zodat het niet alleen niet goed mogelijk is de ophogingspercentages voor woningen te gebruiken voor niet-woningen, maar het bovendien niet goed mogelijk is een algemeen geldend ophogingspercentage voor niet-woningen te ontwikkelen.
De ongelijke behandeling leidt tot een verschil in heffing dat betrekkelijk gering is (belanghebbende concludeert voor de onderhavige aanslagen per woning tot vermindering met een bedrag van gemiddeld (32/132 x ƒ 45 =) ƒ 11), zodat - het financiële belang voor het gehele tijdvak waarvoor de WOZ-waarde geldt in acht genomen - uit dat perspectief niet kan worden geoordeeld dat sprake is van een verboden discriminatie (vergelijk HR 20 oktober 1993, nr. 29.183, BNB 1993/347).
De ongelijke behandeling geldt voor een periode die beperkt van omvang is en bovendien afhankelijk is van de peildata die in de verschillende gemeenten werden aangehouden en de peildata die zouden zijn gehanteerd indien de Wet WOZ niet zou zijn ingevoerd.
6.4.4. Het Hof is op grond van het vorenoverwogene van oordeel dat de wetgever - mede gelet op de beoordelingsruimte die hem te dezen toekomt - in redelijkheid heeft kunnen komen tot het oordeel dat voor de ongelijke behandeling van gelijke gevallen een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. Naar ’s Hofs oordeel is de onderhavige regeling derhalve niet in strijd met het in artikel 14 van Pro het EVRM en artikel 26 van Pro het IVBPR opgenomen verbod op discriminatie. Het gelijk is in zoverre aan verweerder.
6.5. Het vorenoverwogene leidt tot de slotsom dat het beroep ongegrond is.
7. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
8. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 18 mei 2001 door mrs. Schaap, voorzitter, Van Loon en Kruimel in tegenwoordigheid van mr. Van de Merwe als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.