Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap X BV, statutair gevestigd te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 29 november 2000, ingediend door (…) als gemachtigden van belanghebbende en aangevuld bij brief van 29 december 2000. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 30 oktober 2000, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 1995.
1.2. De aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van nihil en vastgesteld op eveneens nihil. Na bezwaar tegen de aanslag en het ontbreken van een verliesbeschikking voor het verliessaldo van ƒ 33.069 ultimo 1994 is dit bij de bestreden uitspraak afgewezen.
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vaststelling van het saldoverlies ultimo 1994 op ƒ 33.069, alsmede tot vaststelling van het verlies 1995 op ƒ 15.506.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
1.5. Ter zitting van 17 oktober 2001 is verschenen (…), vergezeld van R en S en (…), alsmede namens de inspecteur mr. (…).
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, opgericht in 1989, oefent haar bedrijfsactiviteiten uit te P. De bedrijfsactiviteiten bestaan uit het deelnemen in A BV, zomede uit het voeren van directie over A BV en over de deelnemingen van A BV. De deelneming van belanghebbende in A BV bestond aanvankelijk uit eenderde deel van het kapitaal van A BV. Sedert 1991 bedraagt de deelneming in A BV een kwart van het aandelenkapitaal. A BV houdt zich bezig met het verstrekken van venture kapitaal.
2.2. Het geplaatste aandelenkapitaal van belanghebbende bedraagt ƒ 78.750. Tot 19 oktober 1995 was het voor 28,6% - voor ieder - in handen van B BV, C BV (voorheen D BV) en E BV. Het restant van 14,3% was in handen van F BV. Op 19 oktober 1995 verkochten E BV en F BV haar aandelen in belanghebbende aan de beide andere aandeelhouders van belanghebbende, waarna deze ieder 50% bezitten. De aandeelhouders voeren gezamenlijk de directie over belanghebbende.
2.3. Bij brief van 10 mei 1989, voor zover hier van belang, schreef de toenmalige gemachtigde van belanghebbende van het gelieerde kantoor te Q van de huidige gemachtigden aan de Belastingdienst Bank- en Effectenbedrijf te Amsterdam het volgende ter ondertekening voor akkoord:
"Betreft: A BV (i.o.).
(…)
Met betrekking tot de management-B.V. (G BV (i.o.)) kwamen wij overeen dat het "aproportionele" aandeel van deze vennootschap in toekomstige winsten van A BV (i.o.) onder de deelnemingsvrijstelling zal vallen, mits de kosten van G BV (i.o.) inclusief een redelijke winstopslag (naar ik U mededeelde 5-6%) door A BV (i.o.) zullen worden vergoed."
De Belastingdienst heeft in de persoon van drs. (…) deze brief op 27 juni 1989 voor akkoord getekend.
2.4. Vervolgens is bij brief van 23 november 1993, voor zover hier van belang, van voornoemde (…) (Belastingdienst Grote ondernemingen Amsterdam) aan het kantoor van gemachtigden te Q het volgende medegedeeld:
"Het ontmoet bij mij geen bezwaar, indien voor de toepassing van de regeling neergelegd in uw brief van 10 mei 1989, (…) door mij geaccordeerd op 27 juni 1989, bij de doorberekening van kosten aan A BV slechts dan de afgesproken winstopslag wordt gehanteerd, indien het gaat om doorberekening van kosten die door G BV ten behoeve van A BV zijn gemaakt."
2.5. In september 1996 heeft de inspecteur een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende inzake de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 1989 tot en met 1994 en omzetbelasting over de periode 1 januari 1991 tot en met 31 december 1994. Tijdens het boekenonderzoek, waarvan op 8 januari 1998 een rapport is opgemaakt, bleek van verschil van inzicht over de toepassing van de onder 2.3 vermelde afspraak met betrekking tot de doorberekening van kosten, gemaakt ten behoeve van A BV, en de daarbij te hanteren winstopslag. Het verschil van inzicht leidde tot een bespreking op 24 november 1997, waarbij belanghebbende en de inspecteur onder de benaming vaststellingsovereenkomst, voor zover hier van belang, het volgende zijn overeengekomen:
"1. Tarief omzetbelasting
(…)
2. Ruling-afspraak
Bij G BV is in het kader van de interpretatie van de ruling-afspraak overeengekomen om voor de jaren 1989 tot en met 1995 een "totaal" belastbaar bedrag van f. 120.427 in aanmerking te nemen. De correctie wordt in de aangifte vennootschapsbelasting 1992 verwerkt. De hieruit voortvloeiende Vpb-last mag worden verrekend met A BV, mits dit fiscaal neutraal gebeurt (dat wil zeggen geen baat bij G BV en geen last bij A BV)."
2.6. Het bedrag van ƒ 120.427 in de vaststellingsovereenkomst is de compromissoire uitkomst van een cijferopstelling, die tijdens een bespreking tussen partijen op 9 juli 1997 door belanghebbende naar voren is gebracht. Deze cijferopstelling luidt:
managementskosten belastbaar bedrag
t.b.v. A BV (winstopslag 5%)
ƒ ƒ
1989 563.036 28.152
1990 1.903.385 95.169
1991 1.527.013 76.350
1992 207.575 10.379
1993 109.360 5.468
1994 199.930 9.997
1995 307.980 15.339
240.854
2.7. In de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 1989 tot en met 1995 heeft belanghebbende de volgende belastbare bedragen aangegeven:
ƒ
1989 122.712
1990 66.222
1991 ./. 138.281
1992 ./. 35.536
1993 15.064
1994 ./. 48.133
1995 ./. 15.056
totaal belastbaar bedrag ./. 33.008
De aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 1995 is ingediend op 1 april 1997.
2.8. De belastbare bedragen waarnaar de aan belanghebbende voor de jaren 1989 tot en met 1995 opgelegde aanslagen zijn berekend, zijn in 1998 als volgt herzien respectievelijk vastgesteld:
aanvankelijk herzien/ datum
opgelegd vastgesteld in
naar ƒ naar ƒ 1998
1989 100.000 nihil 14 februari
1990 200.000 nihil 14 februari
1991 300.000 nihil 28 februari
1992 264.464 120.715 28 februari
1993 hoger dan aangifte 1.000 14 maart
1994 nihil 31 maart
1995 nihil 15 december
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of naast de nihil-aanslag voor 1995 voorts een verlies van kennelijk ƒ 15.056 voor dat jaar behoort te worden vastgesteld, alsmede een saldoverlies van ƒ 33.069 ultimo 1994.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
4.2. Ter zitting is namens belanghebbende nog het volgende toegevoegd:
Het gaat om één ding, te weten het verschil in interpretatie van het compromis. Er zijn besprekingen gevoerd met de Belastingdienst, waarbij R te kennen heeft gegeven overal van af te willen voor een bijtelling van ƒ 120.427 in één jaar. De interpretatie van de Belastingdienst is niet te volgen. Het gaat belanghebbende niet om dwaling, maar om de juiste interpretatie van het compromis. De woorden "ƒ 120.427 in aanmerking te nemen" betekenen volgens belanghebbende niets anders dan bijplussen. Het ging bij het compromis over de halvering van een bijtelling. Het rapport van het boekenonderzoek is alleen naar mevrouw S verstuurd. Zij heeft alvorens de vaststellingsovereenkomst te tekenen aan de gemachtigden te kennen gegeven dat zij de tekst niet helemaal duidelijk vond. Dit was echter geen reden om naar aanleiding van de vaststellingsovereenkomst tegenover de inspecteur te reageren. De woorden "het aproportionele aandeel in de toekomstige winsten" zien erop dat belanghebbende recht had op een groter winstaandeel van A BV dan een evenredig deel van haar aandelenbezit in A BV.
Of ervan moet worden uitgegaan dat bij de aanslag een verliesbeschikking is genomen van nihil dan wel helemaal geen beschikking, is niet duidelijk. Het verzoek om een beschikking van het saldoverlies ultimo 1994 is niet bij de aangifte, maar bij bezwaar gedaan.
4.3. De inspecteur heeft ter zitting nog het volgende opgemerkt:
Zelf ben ik destijds niet bij de besprekingen geweest. Voor de collega van destijds ging het om een totaal belastbaar bedrag. Hij begrijpt niets van de interpretatie van belanghebbende. Het ging niet om een vermindering van toe te rekenen kosten. Dit blijkt uit het rapport van 8 januari 1998 en uit de vaststellingsovereenkomst. Ook de verminderingsbeschikkingen over de jaren vóór 1994 hadden voor belanghebbende aanleiding kunnen zijn om te reageren. Dit is niet gebeurd.
Het is mijn bedoeling geweest om voor 1995 bij de aanslag een verliesbeschikking van nihil vast te stellen. Voor de vaststelling van het saldoverlies ultimo 1994 mag ook later dan bij de aangifte een verzoek worden gedaan.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Vaststaat dat partijen in het kader van de oprichting van belanghebbende en A BV in 1989 een afspraak hebben gemaakt, die kennelijk nadien is bekrachtigd, over de fiscale gevolgen van de uit die oprichting voortvloeiende moeder-dochterverhouding, welke afspraak inhield dat belanghebbende voor het gehele van A BV te ontvangen dividend aanspraak zou mogen maken op toepassing van de deelnemingsvrijstelling als bedoeld in artikel 13 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet), mits belanghebbende de kosten die zij ten behoeve van A BV zou maken met een winstopslag van 5% à 6% aan A BV in rekening zou brengen. Ter verduidelijking van de door partijen gemaakte afspraak is in 1993 nader aangegeven dat met betrekking tot de door belanghebbende aan A BV doorberekende kosten alleen dan een winstopslag moet worden toegepast als de doorberekende kosten ten behoeve van A BV zijn gemaakt.
5.2. Aangezien partijen, naar tijdens het in 1996 aangevangen boekenonderzoek is gebleken, van inzicht verschilden over datgene wat, mede in het licht van het begrip kosten als bedoeld in artikel 13, eerste lid, van de Wet, moest worden begrepen onder "de ten behoeve van A BV aan haar door te berekenen kosten", zijn zij met elkaar te rade gegaan en hebben zij in november/december 1997 een vaststellingsovereenkomst gesloten. Belanghebbende was van mening dat de ten behoeve van A BV door te berekenen kosten beperkter van aard en omvang waren dan de aard en omvang waarvan de inspecteur uitging. Partijen hebben geen gegevens in geding gebracht waaruit kan worden opgemaakt welk cijfermatig verschil voortvloeit uit haar voormeld verschil in opvatting over de gemaakte afspraak. Wel hebben partijen gegevens verstrekt aan de hand waarvan zij met elkaar te rade zijn gegaan bij het vinden van een uitkomst voor het gerezen verschil van inzicht. Uit die gegevens, zoals vermeld onder 2.6, valt naar het oordeel van het Hof niet op te maken dat partijen bij het sluiten van de vaststellingsovereenkomst ervan zijn uitgegaan dat slechts een eenmalige correctie zou plaatsvinden met betrekking tot één jaar en dat voor het overige de in die jaren aangegeven belastbare bedragen - behoudens wellicht enkele in dit verband buiten geschil zijnde zogenaamde Oort-correcties (1992: ƒ 288) - zouden worden gevolgd.
5.3. Bij gebreke van verdere gegevens blijft, afgezien van de uiteenlopende verklaringen en opvattingen van partijen, alleen de tekst van de vaststellingsovereenkomst over als kenbron voor de uitlegging van hetgeen partijen bij die gelegenheid zijn overeengekomen. Naar het oordeel van het hof gaat de tekst, zoals opgenomen onder 2.5, uit van een correctie in eenmaal voor de jaren 1989 tot en met 1995, welke correctie van - kennelijk - de voor die jaren aangegeven belastbare bedragen als een "totaal" belastbaar bedrag zou worden verwerkt in het jaar 1992. Anders dan belanghebbende blijkbaar voorstaat, is in die tekst niet te lezen dat partijen voor de jaren 1989 tot en met 1995 het oog hebben gehad op uitsluitend een correctie van het aangegeven belastbare bedrag van 1992 met ƒ 156.251 (= ƒ 120.427 + ƒ 288 + ƒ 35.536) en evenmin dat de aangegeven belastbare bedragen voor de jaren 1989 tot en met 1995 zouden worden gevolgd behoudens het belastbare bedrag 1992, hetwelk zou worden gecorrigeerd tot ƒ 120.427 (+ ƒ 288) met voorbijgaan aan de aangifte van uitsluitend dat jaar. De opvatting van belanghebbende over de uitlegging van de vaststellingsovereenkomst is ook niet goed verklaarbaar tegen de achtergrond van enerzijds haar positieve aangiften voor 1989 en 1990 en anderzijds haar stilzwijgen tegenover de inspecteur na de verminderingsbeschikkingen tot nihil van 14 februari 1998.
5.4. Uit het overwogene onder 5.3 vloeit voort dat de aanslag voor 1995 terecht is vastgesteld op nihil en dat voor dat jaar geen verlies valt te constateren evenmin als een saldoverlies ultimo 1994. Onder deze omstandigheid kan aan het al dan niet ontbreken van dienovereenkomstige verliesbeschikkingen worden voorbijgegaan, waar buiten geschil is dat andersluidende verliesbeschikkingen niet zijn genomen. Het beroep is niet gegrond.
6. Proceskosten
Nu de uitspraak van de inspecteur in stand blijft en van bijzondere omstandigheden niet is gebleken, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is gedaan op 15 november 2001 door mr. Dutmer, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Van Schaik als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) de dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van het beroep ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.