Uitspraak
Kenmerk: P00/2684.
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de fiscale eenheid X c.s. te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie op 25 juli 2000 een beroepschrift ontvangen, ingediend door A (B Belastingadviseurs) te Q als gemach-tigde van belanghebbende. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 26 september 2000. Het beroep is gericht tegen de uit-spraak van de inspec-teur, gedagtekend 12 juli 2000, betref-fende de aan belang-heb-bende opgelegde naheffings-aanslag in de omzet-belas-ting over het tijdvak april 1999.
Belanghebbende heeft over het tijdvak april 1999 aangifte gedaan van een bedrag van f 5.664 aan ver-schul-dig-de omzetbelasting, doch dit bedrag niet voldaan. De inspec-teur heeft daarop een naheffingsaanslag tot evenbedoeld bedrag opgelegd. De inspec-teur heeft daarb_ een boete opgelegd van 1 procent van het bedrag van de nagehe-ven belasting. Na be-zwaar heeft de inspecteur de naheffingsaanslag gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en van de naheffings-aanslag.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de uitspraak en tot vernietiging van de beschikking inzake de boete.
Ter zitting van 10 september 2001 zijn gehoord de gemachtigde en de inspecteur, tot bijstand vergezeld van C. De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota overge-legd en voorgedragen, waarvan de inhoud als hier opgenomen geldt. De inspecteur heeft van de bijlage bij de pleitnota kunnen kennisnemen en zich daarover kunnen uitlaten.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Tot belanghebbende behoort onder meer D B.V. (hierna: D). D beschikt over een mobiele MRI. Met de MRI kunnen scans worden gemaakt voor medische doeleinden. De MRI is gemonteerd in een voertuig.
2.2. D sluit in dit verband met ziekenhuizen contracten als opgenomen in bijlage 5A bij het beroep-schrift. In dat contract wordt in aanmerking genomen dat D scandiensten verricht bij patiënten van het ziekenhuis en dat het ziekenhuis weet dat ook voor andere ziekenhuizen met de MRI scandiensten worden verricht. De MRI wordt bediend door een radiodiagnos-tisch laborant, die in dienst is van D. Deze laborant is be-schik-baar op alle uren waarop de MRI operationeel is ten behoeve van het zieken-huis. Het zieken-huis mag de MRI niet zonder toestemming en medewer-king van D gebrui-ken. Het zieken-huis kan de scandiensten aanwenden voor onderzoek c.q. de behande-ling van pati-nten, voor weten-schappelijk onderzoek en educatieve doeleinden. Het zieken-huis blijft verant-woorde-lijk voor het onderzoek c.q. behandeling van patiënten in de MRI. In de overeen-komst is voorts opgenomen het aantal dagen per jaar dat met de MRI ten behoeve van het zieken-huis scandiensten worden verricht. D bedingt daarvoor van het zieken-huis een vergoe-ding per dag van acht uren. Voor langer gebruik per dag wordt een aanvul-lende vergoe-ding per uur in rekening gebracht. D zorgt voor eventuele upgrading van de MRI en voor het onderhoud en het schoonhouden daarvan. Het zieken-huis stelt het voor het ge-bruik van de MRI benodigde materiaal, zoals disposables, films en contrastmid-delen, ter beschik-king. De kosten voor een standplaats van het voertuig, de toevoer van electrici-teit en een eventuele dataverbinding zijn voor rekening van het ziekenhuis. Het ziekenhuis vrijwaart D voor vorderingen door gebruikers van de MRI of door patiënten die schade lijden die aan het gebruik of niet-gebruik van de MRI kunnen worden toegere-kend, be-houdens opzet of grove schuld van D.
2.3. Tot belanghebbende behoort E B.V. (hierna: E). E beschikt over een mobiele niersteenvergruizer. Deze niersteenvergruizer is gemonteerd in een voertuig.
2.4. E sluit in dit verband met ziekenhuizen contracten als opgenomen in bijlage 5B bij het beroepschrift. In dat contract wordt in aanmerking genomen dat E zorg zal dragen voor niersteenvergruisbehandelingen ten behoeve van door het ziekenhuis opgeroepen patiënten. De niersteenvergruizer wordt bediend door personeel met een paramedische opleiding, in dienst van E. Dit personeel is beschikbaar op alle uren waarop de nier-steenvergruizer operationeel is. De niersteenvergruizer kan alleen worden gebruikt volgens de aanwijzingen van de fabrikant en de paramedische en tech-nische staf van E. Voor schade aan de apparatuur door afwijkende opdrachten van het ziekenhuis is het ziekenhuis aansprakelijk. Het ziekenhuis kan de niersteen-vergruisbehan-delingen aan-wen-den voor de behande-ling van pati-nten, voor weten-schappe-lijk onder-zoek en educatieve doel-einden. Het ziekenhuis blijft verantwoorde-lijk voor het onderzoek c.q. behandeling van patiënten in de niersteenvergruizer. In de overeenkomst is het minimale aantal dagdelen van vier uren per jaar aangegeven, waarop voor het ziekenhuis niersteen-vergruisbehandelin-gen worden verricht. Jaarlijks wordt daarvoor in overleg een dagrooster ge-maakt. E en het zieken-huis zijn een vergoeding per dagdeel overeengekomen, welke vermenigvuldigd met het aantal dagdelen de jaarvergoeding vormt. Deze jaarvergoeding wordt wekelijks per factuur in rekening gebracht. Voor eventuele overuren is een bedrag per uur overeen-geko-men. E zorgt voor eventuele upgrading van de niersteenvergruizer en voor het onder-houd en het schoonhouden daarvan. E stelt het voor het ge-bruik van de niersteenver-gruizer beno-digde materiaal ter beschikking. De kosten voor de toevoer van electriciteit en een tele-foonaansluiting zijn voor rekening van het ziekenhuis. Het zieken-huis vrijwaart E voor vorderingen door gebruikers van de niersteenvergrui-zer of door pati-nten die schade lijden die aan het gebruik of niet-gebruik van de nier-steenvergruizer kunnen worden toege-rekend, behoudens opzet of grove schuld van E. E draagt zorg voor de verzekering van het voertuig en de niersteenver-gruizer tegen de volgende risico's: W.A.-verzekering voertuig, bedrijfsschadeverze-kering, cascoverzeke-ring, alsmede een aansprakelijkheidsverzekering waarin onder meer het aansprakelijk-heidsrisico -voor de nier-steen-ver-gruizer en de parame-dische en technische staf van E begrepen is.
2.4. Bij brief van 2 december 1998 heeft de inspecteur belanghebbende laten weten dat hij de diensten die D en E verrichten belast acht met omzetbelasting. Tijdens een bespreking met belanghebbende op 2 februari 1999 heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat belastingheffing over de onderhavige diensten op 1 april 1999 zou moeten ingaan. Dit standpunt is door de inspecteur bij brief van 18 maart 1999 bevestigd.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of de diensten die D en E jegens ziekenhuizen verrich-ten zijn vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet), hetgeen belanghebbende stelt doch de inspecteur ontkent.
Voor het geval de werkzaamheden van D en E ten behoeve van ziekenhuizen als te splitsen diensten moeten worden aangemerkt, is tussen partijen in geschil of de dienst be-staande in de werkzaamheden van het personeel van D en E is vrijge-steld van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet, hetgeen belangheb-bende verdedigt doch de inspecteur bestrijdt. Indien op dit punt het gelijk aan belangheb-bende is, is voorts in geschil welk deel van de aan het ziekenhuis in rekening gebrachte vergoeding moet worden toegerekend aan evenbedoelde dienst.
Indien en voor zover de meergenoemde vrijstelling niet van toepassing wordt geacht op de onderhavige diensten, is in geschil of de inspecteur door het opleggen van de naheffings-aanslag het vertrouwensbeginsel en/of het gelijkheidsbeginsel heeft ge-schonden, hetgeen belang-heb-ben-de stelt doch de inspecteur betwist.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen zij verwezen naar de stukken van het geding en de onder 1. opgenomen pleitnota.
4.2. Ter zitting is namens belanghebbende nog het volgende aan haar stellingen toege-voegd.
Voor de beoordeling van de geschilpunten kan worden uitgegaan van de contracten, opgenomen in de bijlagen 5A en 5B bij het beroepschrift. De contracten worden als regel gesloten voor vijf jaar. De chauffeur van het voertuig, die bij D of E in dienst is, zet het voertuig neer op het terrein van het ziekenhuis. Het gebruik van de apparatuur geschiedt door personeel van belanghebbende, dat een beroep uitoefent waarvoor regels zijn gesteld krachtens de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg Wet BIG). De voor de patiënten verantwoordelijke artsen hebben vaak geen weet van de bedie-ning van de apparatuur. Zij geven de opdracht tot behandeling of het maken van een scan en mengen zich niet in de praktische uitvoe-ring daarvan.
De verdeling tussen verhuur apparatuur en de werkzaamheden van paramedisch en tech-nisch personeel in 40/60 is niet zo vreemd als het lijkt. Aan laatstbedoelde werkzaamheden moeten ook de uren van het personeel worden toegerekend over de periode dat de appa-ratuur niet is verhuurd en tevens de kosten van management en aansturing.
Wat het vertrouwensbeginsel betreft gaat het er niet zozeer om dat de inspecteur van standpunt is veranderd, maar meer om het feit dat belanghebbende destijds met de onder-havige diensten is begonnen uitgaande van een bepaald fiscaal klimaat. Zonder toepas-sing van de vrijstelling is van winst geen sprake meer. Er lopen nog contracten die voor 1999 zijn gesloten. In voor-ko-mend geval wordt een beslissing van het Hof op dit punt ge-vraagd.
4.3. Ter zitting heeft de inspecteur nog het volgende aan zijn stellingen toegevoegd.
Voor de beoordeling van de geschilpunten kan worden uitgegaan van de contracten, opgenomen in de bijlagen 5A en 5B bij het beroepschrift. Voor die beoordeling treedt de thans overgelegde brochure van belanghebbende in de plaats van de offerte van 1998. Niet in geschil is dat de personen die de apparatuur gebruiken paramedici zijn in de zin van de Wet BIG.
In de gegeven omstandigheden is sprake van verhuur van apparatuur, waarin de werk-zaamheden van het personeel opgaan. Dit blijkt ook uit de brochure van belang-hebbende. Het ziekenhuis blijft verantwoordelijk voor de gang van zaken met de apparatuur. Het ziekenhuis bepaalt ook voor welke patiënten die wordt gebruikt. Ook kan het ziekenhuis de behandeling en de scans naar believen gebruiken. Het zieken-huis heeft in feite de beschik-king over de apparatuur en over de personen die de apparatuur bedienen. -Nu van ver-huur van appa-ra-tuur sprake is, blijft de richt-lijn-be-pa-ling inzake medi-sche diensten buiten beeld.
De door belanghebbende gemaakte splitsing van de vergoeding is niet onderbouwd en wordt betwist.
Belanghebbende is als nieuwe ondernemer in de administratie opgenomen. Tegenover belanghebbende heeft de inspecteur zich nooit uitgelaten over de toepassing van de vrij-stelling van omzetbelasting.
Belanghebbende wordt niet anders behandeld dan ondernemers met vergelijkbare presta-ties. Er is geen landelijk beleid op dit punt.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Bij de beoordeling van het geschil zal het Hof evenals partijen tot uitgangspunt nemen de contracten zoals die in de bijlagen 5A en 5B bij het beroepschrift zijn opgeno-men. In dit verband merkt het Hof op dat eerstbedoelde bijlage een contract betreft waarin niet D maar F B.V. als partij is vermeld. Het Hof verstaat de stellingen van partijen in dit verband aldus dat D contracten van gelijke inhoud met zieken-huizen heeft afgesloten.
5.2. Gelet op onder 2.2. en 2.4. vermelde feiten en omstandigheden, in hun onder-ling verband bezien, is het naar 's Hofs oordeel D c.q. E die de scan maakt c.q. de niervergruisbehandeling verricht. Het Hof acht aannemelijk dat de aan het ziekenhuis verbonden behandelend arts het verrichten van de (para)medische werk-zaamheid, bestaan-de uit het maken van een scan c.q. de niervergruisbehandeling, feitelijk overlaat aan het paramedische personeel van D c.q. E. Uit de contrac-ten kan niet worden afge-leid dat D c.q. E jegens het ziekenhuis niet verant-woordelijk is voor de kwaliteit van de verrichting. Daaraan doet niet af de omstan-digheid dat het ziekenhuis D c.q. E vrijwaart voor vorderingen van derden.
5.3. Uitgaande van het onder 5.2. overwogene kan niet worden gezegd dat D c.q. E meer dan één dienst verricht jegens het ziekenhuis. Het gaat naar 's Hofs oordeel om één dienst, zijnde het maken van een scan c.q. het verrichten van een niervergruisbehande-ling.
5.4. Aan de inspecteur moet worden toegegeven dat in de door X uitgebrachte brochure, waarvan een exemplaar bij de pleitnota van de gemach-tigde is gevoegd, sprake is van verhuur van apparatuur en levering van apparatuur en bedie-nend personeel, waardoor de indruk wordt gewekt dat de werk-zaamheden van belangheb-bende zijn beperkt tot het plaatsen van de apparatuur en de terbeschikkingstel-ling van personeel. Nochtans kan dit niet afdoen aan het onder 5.2. en 5.3. overwogene. In de eerste plaats wegen de bewoordingen van het contract zwaarder dan die van een brochure die ten doel heeft potentiële klanten te interesse-ren voor de aangeboden diensten. In de tweede plaats is in evenbedoelde brochure ook sprake van de aflevering van de scans volgens de standaard van het ziekenhuis en het behandelen van patiënten volgens de protocollen van het zieken-huis.
5.5. Uitgaande van het vorenoverwogene is tussen partijen klaarblijkelijk niet in geschil dat de in geding zijnde diensten zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet. Naar 's Hofs oordeel hebben partijen zich daarbij niet op een rechtens onjuist standpunt gesteld.
5.6. Uit al het vorenoverwogene volgt dat het gelijk aan belanghebbende is. De overige geschilpunten behoeven derhalve geen bespreking meer.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algeme-ne wet bestuursrecht -te veroor-de-len in de proces-kos-ten van belanghebbende. Voor vergoe-ding komt in aanmerking f 710 x 2 voor proceshandelingen x 1,5 wegens het gewicht van de zaak, ofwel f 2.130.
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur en de naheffingsaanslag;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van f 2.130 en wijst de Staat aan dit bedrag te voldoen;
- gelast de Staat het gestorte griffierecht ten bedrage van f 450 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 29 oktober 2001 door mrs. Bijl, voorzitter, Boersma en Brouwer, leden, in tegenwoordigheid van mr. Jonk als griffier, en op die datum ter openbare zitting uitgesproken.