Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Registratie en Successie te Z, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 21 december 1999, ingediend door A te Q als gemachtigde.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 2 december 1999, betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting voor de verkrijging van het woonhuis aan de a-weg 1 te Z op 9 augustus 1999.
Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag zonder verhoging opgelegd van
f 84.000.
Na bezwaar tegen de naheffingsaanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en de bestreden belastingaanslag.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Met toestemming van het Hof heeft vorengenoemde belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Ter zitting van 17 oktober 2000 zijn verschenen belanghebbende en B als gemachtigde, tot bijstand vergezeld van C. Namens de inspecteur is verschenen D.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, welke tot de gedingstukken wordt gerekend.
De inspecteur heeft ter zitting een stuk overgelegd waarvan belanghebbende heeft kunnen kennisnemen en waarover zij zich heeft kunnen uitlaten. Dit stuk wordt eveneens tot de gedingstukken gerekend.
Het beroep is gelijktijdig behandeld met het beroep van belanghebbende met kenmerk 00/267, betreffende een andere door de inspecteur aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1 Tot de stukken behoort een overeenkomst getiteld "Overeenkomst van koop-verkoop en economische eigendomsoverdracht" met dagtekening 9 augustus 1999 waarin voor zover hier van belang het volgende staat vermeld:
"DE ONDERGETEKENDEN:
De heer E (...): Verkoper
en
Mevrouw X (...): Koper
OVERWEGENDE DAT:
- Verkoper (...) heeft gekocht en in eigendom verkregen de onroerende zaak, het woonhuis met garage, erf, grond en verder aanbehoren te Z, aan de a-weg 1 (...)
- Tussen Verkoper en Koper bestaat een (niet geregistreerd en duurzaam gescheiden) partnerschap (...)
- Verkoper bijdraagt in het levensonderhoud van Koper en hun zoon;
- Verkoper daartoe ondermeer het gebruik en bewoning van vorenbedoelde onroerende zaak heeft verschaft aan Koper en hun zoon;
- Verkoper deze onroerende zaak wenst te verkopen en in economische eigendom wenst over te dragen aan Koper, gelijk Koper wenst te kopen en in economische eigendom wenst te aanvaarden op grond van hierna te noemen bepalingen en bedingen.
VERKLAREN HET NAVOLGENDE TE ZIJN OVEREENGEKOMEN:
1. Verkoper verkoopt aan Koper (...) het woonhuis met garage, erf, grond en verder aanbehoren te Z, aan de a-weg 35 (...), hierna te noemen : het Verkochte.
2. De koopsom voor het Verkochte bedraagt f 1.400.000,-- (hierna: de Koopsom). (...)
3. Koper blijft de Koopsom aan Verkoper renteloos schuldig. De Koopsom is te allen tijde door Verkoper opeisbaar.
(...)
6. De aflevering van het Verkochte heeft plaats (...) in de staat waarin het Verkochte zich thans bevindt.
7. Koper is voornemens het Verkochte te gebruiken als woonhuis.
(...)
9. Alle aanspraken die Verkoper met betrekking tot het Verkochte kan of zal kunnen doen gelden tegenover derden gaan voorzover rechtens mogelijk is mee over op de Koper. (...)
Verkoper is tevens verplicht alle garantiebewijzen met betrekking tot het Verkochte aan Koper te overhandigen en alles te doen wat nodig en mogelijk is om deze ten name van Koper te (doen) stellen.
10. Het eigenaarsgedeelte van de onroerend-goedbelasting en de overige zakelijk lasten en belastingen zijn vanaf heden ten laste van Koper.
(...)
13. a. Het Verkochte is met ingang van heden geheel voor rekening en risico van Koper, met dien verstande dat het risico van teniet gaan, geheel of gedeeltelijk, vooralsnog voor risico van Verkoper blijft.
De juridische eigendom van het Verkochte blijft vooralsnog bij en ten name van Verkoper.
(...)
b. (...) Verkoper verplicht zich om ten behoeve van Koper het risico van geheel of gedeeltelijk tenietgaan van het Verkochte te verzekeren ten genoegen van Koper. Verkoper is te allen tijde verplicht om Koper desgewenst inzage te geven in de polis van verzekering en aan te tonen dat de daarvoor verschuldigde premie is betaald. Bij niet voldoening aan deze verplichting van Verkoper is deze verplicht het Verkochte onverwijld en in volle en vrije eigendom aan Koper te leveren. Verkoper is tevens verplicht alle door Koper te lijden schade, hoe ook genaamd, ontstaan door het niet of niet voldoende verzekerd hebben en houden van het Verkochte aan Koper te vergoeden.
Koper verplicht zich om ten behoeve van Verkoper de aansprakelijkheid van Verkoper als juridisch eigenaar van het Verkochte te verzekeren ten genoegen van Verkoper.
(...)
16. Verkoper is verplicht op eerste vordering van Koper het Verkochte (...) aan Koper (...) juridisch te leveren (...).
17. De bedoelde juridische levering zal geschieden rechtstreeks aan Koper of aan een door Koper aan te wijzen derde(n) onder de bepalingen en op het tijdstip die door Koper worden vastgesteld (...).
(...)
19. Als integrerend onderdeel van deze overeenkomst maakt deel uit de door Verkoper aan Koper (...) verleende volmacht (...). Deze volmacht omvat het aan Koper toekomende recht om voor en namens Verkoper het Verkochte juridisch te leveren (...). De bedoelde volmacht strekt tevens tot elke andere handeling die Koper met betrekking tot het Verkochte zou kunnen verrichten indien hij juridisch eigenaar zou zijn.(...)
ALDUS OVEREENGEKOMEN EN (...) ONDERTEKEND (...) OP 09 AUGUSTUS 1999.".
2.2. Ter zitting heeft de inspecteur een brief overgelegd met dagtekening 10 oktober 2000, afkomstig van de Belastingdienst Ondernemingen te R en gericht aan de inspecteur, met de volgende inhoud:
"Naar aanleiding van een taxatieverzoek van de onroerende zaak Z aan de a-weg 1, bericht ik het navolgende.
De waarde in het economische verkeer taxeer ik per peildatum 5-10-5000 op een vrije verkoopwaarde van globaal (van buitenaf getaxeerd!)
F 2.500.000,-,".
3. Geschil
In geschil is
1. of belanghebbende op 9 augustus 1999 van het woonhuis aan de a-weg 1 te Z (hierna: het pand) de economische eigendom heeft verkregen, als bedoeld in artikel 2, tweede lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet), zoals dit lid luidde van 31 maart 1995, 18:00 uur tot 11 november 1999, 18:00 uur;
2. of de toepassing van het gelijkheidsbeginsel aan het opleggen van de naheffingsaanslag in de weg stond.
4. Standpunten van partijen
4.1 Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar hetgeen dienaangaande in de gedingstukken is vermeld.
4.2 Ter zitting is namens belanghebbende hieraan het volgende toegevoegd:
Uit de woorden "of gedeeltelijk" in artikel 13, sub a, eerste volzin, van de overeenkomst leid ik af dat ook het risico dat een ruit wordt ingegooid voor de verkoper is. Ook een kleine beschadiging van het pand blijft voor risico van de verkoper. Er gaat niets van het risico van tenietgaan over naar belanghebbende. Het woord "gedeeltelijk" heeft betrekking op "tenietgaan".
Er waren in het onderhavige geval twee wegen. Dit was de fiscaal voordeligste weg. De besparing van overdrachtsbelasting was, anders dan in de conclusie van repliek staat vermeld, voor mij een meer dan bijkomstig voordeel.
Ik deel de stelling van de inspecteur dat alleen de taxateur een zakelijke waarde kan vaststellen niet.
Ik heb bezwaar tegen het overleggen van stukken ter zitting. Dit had uiterlijk tien dagen van te voren moeten gebeuren. Ik neem aan dat dit niet is gebeurd.
4.3 De inspecteur heeft ter zitting het volgende verklaard:
De waarde van het pand is veel hoger dan de prijs waarvoor het is overgedragen, namelijk f 2.500.000. Ik verwijs hiervoor naar het taxatierapport van 10 oktober 2000. De daarin genoemde datum berust op een typefout. Daar had moeten staan de datum van het transport, te weten de datum van de economische levering. Feitelijk had er over f 2.500.000 geheven moeten worden.
Er is alleen iets overeen gekomen over het verzekeren, over het onderhoud en dergelijke is niets overeen gekomen.
Enig risico van tenietgaan is overgegaan naar de koper, niet het volledige risico. Bij de verkoper is alleen het verzekeringsdeel achtergebleven. Het risico van tenietgaan van de c.v.-installatie en het risico van slijtage van het pand rusten bij de koper. Dit blijkt ook uit de koopsom. Uit artikel 9 van Pro de overeenkomst blijkt dat de garantiebewijzen overgaan naar de koper. De vraag is wat de verkoper hieraan heeft. Ook hieruit blijkt dat enig risico van tenietgaan naar de koper is overgegaan.
Ik stel niet dat sprake is van een schijnovereenkomst. De stelling dat sprake is van fraus legis laat ik vallen.
Over het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel wil ik opmerken dat de vestiging in S van de Belastingdienst Registratie en Successie te P veel minder soortgelijke zaken had. Het is daar helemaal fout gelopen: naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 3 november 1999, BNB 2000/23c*, zijn er in twee zaken teruggaven verleend. De vestiging R had ongeveer 30 zaken. Ik was niet bevoegd in deze een eigen standpunt te bepalen. De vestiging P bewaakt dit.
Met betrekking tot het verzoek van belanghebbende om een vergoeding van kosten van de bezwaarfase, merk ik op dat deze naar mijn mening niet voor vergoeding in aanmerking komen. Met het bedrag als zodanig heb ik geen probleem.
5. Beoordeling van het geschil
5.1 In verband met de vraag of de inhoud van de overeenkomst als weergegeven onder 2.1 heeft bewerkstelligd dat belanghebbende de economische eigendom heeft verkregen van het pand als bedoeld in artikel 2, tweede lid van de Wet, acht het Hof het volgende van belang.
5.2 Volgens artikel 2, tweede lid, van de Wet naar de tekst zoals deze luidde van 31 maart 1995, 18.00 uur, tot 11 november 1999, 18.00 uur, en voor zover hier van belang dient onder economische eigendom te worden verstaan een samenstel van rechten en verplichtingen met betrekking tot onroerende zaken dat een belang bij die zaken vertegenwoordigt. Dit belang omvat ten minste enig risico van waardeverandering en tenietgaan en komt toe aan een ander dan de eigenaar of beperkt gerechtigde. Tussen partijen is niet in geschil dat het risico van waardeveranderingen van de betrokken onroerende zaak belanghebbende aangaat.
5.3 Onder verwijzing naar de wetsgeschiedenis dienaangaande (TK 1994-1995, 24.172, nr. 5, Nota naar aanleiding van het Verslag) heeft de inspecteur gesteld dat de economische eigendom van een zaak in ieder geval is verkregen wanneer de macht om als eigenaar daarover te beschikken is overgegaan. Nu belanghebbende het pand als woning in gebruik heeft, bevoegd is tot het verrichten van rechtshandelingen, de levering van de juridische eigendom kan vorderen aan haar of een door haar aan te wijzen derde en de gebruikelijke zakelijk lasten vanaf de datum van koop voor haar rekening zijn, heeft belanghebbende volgens de inspecteur de macht verkregen om als eigenaar over het pand te beschikken. Voor zover de inspecteur hiermee bedoelt te zeggen dat het voor een verkrijging van de economische eigendom in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet niet nodig is dat belanghebbende enig risico van tenietgaan van de zaak heeft verkregen, heeft de inspecteur een onjuiste maatstaf aangelegd. Ingevolge artikel 2, tweede lid, van de Wet is voor verkrijging van economische eigendom immers enig risico van tenietgaan vereist. Voor zover de inspecteur heeft bedoeld dat in het onderhavige geval door belanghebbende "enig risico van tenietgaan" is verkregen kan het Hof hem daarin niet volgen. Onder "enig risico" in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet moet worden verstaan "enig rechtstreeks risico". Uit de bewoordingen van de overeenkomst als weergegeven onder 2.1, in het bijzonder artikel 13 daarvan Pro waarin is bepaald dat het risico van tenietgaan bij de verkoper blijft berusten, blijkt niet dat belanghebbende een zodanig risico heeft verkregen.
5.4 Aan het onder 5.3 overwogene doet niet af dat belanghebbende een recht op gebruik en bewoning van het pand heeft. Ook de mogelijkheid dat het pand door brand teniet gaat en belanghebbende hierdoor het pand niet meer zou kunnen gebruiken en bewonen, is niet een rechtstreeks risico is als bedoeld in genoemd artikellid.
5.5 De inspecteur heeft voorts gesteld dat de enkele verklaring in de akte dat het risico is achtergebleven bij de verkoper en het verzekerd zijn van dat risico niet voldoende is om het risico niet te doen overgaan en dat feitelijk moet blijken dat het risico van tenietgaan is overgegaan. Volgens de inspecteur heeft het voorbehouden risico geen feitelijke betekenis. Voor zover de inspecteur hiermee heeft bedoeld te stellen dat in werkelijkheid iets anders is overeengekomen dan hetgeen door partijen daarover schriftelijk is vastgelegd, verwerpt het Hof die stelling. Nu de inspecteur ter zitting uitdrukkelijk heeft verklaard niet te willen stellen dat de risicoclausule een schijnclausule is en daarvoor overigens niet voldoende aanwijzingen aanwezig zijn, kunnen deze stellingen niet tot gegrondverklaring van het beroep leiden. Voor zover de inspecteur heeft bedoeld dat partijen weliswaar hebben beoogd overeen te komen hetgeen in de overeenkomst is vastgelegd, maar dat enig risico van tenietgaan nochtans in wezen op koper is overgegaan kan het Hof de inspecteur hierin evenmin volgen, aangezien voor deze stelling onvoldoende feitelijke gronden bestaan.
5.6 De inspecteur heeft verder gesteld dat de koopprijs ad f 1.400.000 is gebaseerd op de waarde in het economisch verkeer, dat derhalve ook betaald is voor het tenietgaan van het pand en hieruit valt af te leiden dat het risico van tenietgaan is overgedragen. De inspecteur heeft bovendien, onder overlegging van de onder 2.2 vermelde brief, gesteld dat de waarde in het economisch verkeer van het pand ten tijde van de economische levering f 2.500.000 bedroeg. Het Hof begrijpt uit deze stellingen dat de inspecteur het standpunt inneemt dat verkoper en koper bij het sluiten van de overeenkomst niet hebben gehandeld als onafhankelijke partijen. Daargelaten het feit dat beide stellingen van de inspecteur onderling tegenstrijdig zijn, acht het Hof de overgelegde brief onvoldoende om als bewijs van de waarde van het pand te dienen. Nu de inspecteur overigens voor de onzakelijkheid van de overeenkomst niets heeft aangevoerd, kunnen voornoemde stellingen niet tot ongegrondverklaring van het beroep leiden.
5.7 Ter zitting heeft de inspecteur zijn stelling dat sprake is van fraus legis ingetrokken. Deze stelling behoeft mitsdien geen bespreking meer.
5.8 Uit het onder 5.2 tot en met 5.7 overwogene volgt dat het sluiten van de onder 2.1 genoemde overeenkomst niet heeft geleid tot een verkrijging van de economische eigendom op de voet van artikel 2, tweede lid, van de Wet. Het beroep van belanghebbende is in zoverre gegrond.
5.9 Nu het beroep van belanghebbende gegrond is, behoeft de vraag of het opleggen van de naheffingsaanslag in strijd was met het gelijkheidsbeginsel geen bespreking meer.
6. Proceskosten
6.1 Nu het beroep gegrond is, veroordeelt het Hof de inspecteur in de kosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Ingevolge artikel 2, eerste lid, letter a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof het bedrag van deze kosten, overeenkomstig het in de bijlage van het Besluit opgenomen tarief, vast op: 2,5 (proceshandelingen: beroepschrift, conclusie van repliek, verschijnen zitting), x 1,5 (wegingsfactor gewicht van de zaak) x f 710,- ofwel f 2.662,50. In verband met de samenhang tussen de zaken met rolnummers 99/4017 en 00/0267 wordt de kostenveroordeling beperkt tot f 1.331,25.
6.2 Belanghebbende heeft het Hof verzocht de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de kosten welke zij gemaakt heeft in verband met het instellen van bezwaar. Deze kosten zijn door belanghebbende berekend op f 5.730,77, zijnde het totaalbedrag van de door belanghebbende in verband met de zaken met rolnummers 99/4017 en 00/0267 gemaakte kosten. De inspecteur heeft in verband hiermee gesteld dat deze kosten niet voor vergoeding in aanmerking komen. De inspecteur heeft de hoogte van de kosten niet bestreden.
6.3. Indien de Belastingdienst een besluit neemt en handhaaft dat naderhand door de rechter wordt vernietigd, begaat de Belastingdienst een onrechtmatige daad jegens de belastingplichtige. Zelfs indien de Belastingdienst geen enkel verwijt treft, moet worden aangenomen dat deze onrechtmatige daad voor rekening van de Belastingdienst komt, behoudens ingeval zich bijzondere omstandigheden voordoen. Het Hof is van oordeel dat de Belastingdienst door de aanslag in de bezwaarfase te handhaven een onrechtmatige daad jegens belanghebbende heeft begaan die voor rekening van de Belastingdienst komt. Van een bijzondere omstandigheid als hiervoor bedoeld, is in deze niets gesteld of gebleken. Naar het oordeel van het Hof is het inroepen van de rechtsbijstand door belanghebbende in redelijkheid geschied. Het Hof acht mitsdien termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de kosten van rechtsbijstand in de bezwaarfase. De gestelde omvang van de kosten van die bijstand acht het Hof redelijk. Rekening houdend met de zaak 00/0267 beperkt het Hof de kostenveroordeling betreffende de bezwaarfase in de onderhavige procedure tot de helft van f 5.730,77, te weten f 2.865,39.
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur,
- vernietigt de naheffingsaanslag,
- gelast de inspecteur het gestorte griffierecht ad f 60 aan belanghebbende te vergoeden,
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van f 1.331,25 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te betalen en
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van de bezwaarfase tot een beloop van
f 2.865,39 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te betalen.
De uitspraak is vastgesteld op 19 september 2001 door mrs. Onnes, Van der Ouderaa en Goes, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Okhuizen als griffier en de beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
De voorzitter van de belastingkamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.