Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
zeven uitspraken van het Hoofd van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 31 oktober 2000, ingediend door drs. A (B Belastingadviseurs) te C als gemachtigde en aangevuld bij brieven van 1 december 2000 en van 24 januari 2001.
Het beroep is gericht tegen zeven uitspraken van de inspecteur, alle gedagtekend 22 juni 2000, betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomsten-belasting voor de jaren 1988 en 1989, de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de premieheffing volksverzekeringen voor de jaren 1988 en 1989, de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1990 en de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de vermogensbelasting over de jaren 1990 en 1991.
Aan belanghebbende zijn aanslagen inkomstenbelasting 1988 en 1989 opgelegd, berekend naar belastbare inkomens van onderscheidenlijk ƒ 52.076 en ƒ 45.906. Nadien zijn aan belang-hebbende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting 1988 en 1989 opgelegd, berekend naar belastbare inkomens van onderscheidenlijk ƒ 155.939 en ƒ 159.051, beide met verhoging. Na bezwaar tegen de navorderingsaanslagen zijn deze bij de bestreden uitspraken ver-minderd tot navorderingsaanslagen berekend naar dezelfde belastbare inkomens, maar zon-der verhoging. Aan belanghebbende zijn aanslagen premieheffing volksverzekeringen 1988 en 1989 opgelegd, berekend naar premie-inkomens van onderscheidenlijk ƒ 60.428 en ƒ 53.196. Nadien zijn aan belanghebbende navorderings-aanslagen premieheffing volks-ver-ze-ke-ringen 1988 en 1989 opgelegd, berekend naar premie-inkomens van onderscheidenlijk ƒ 164.291 en ƒ 166.341, met verhoging. Na bezwaar tegen de navorderingsaanslagen zijn de-ze bij de bestreden uitspraken verminderd tot navorderingsaanslagen berekend naar dezelfde pre-mie-inkomens, maar zonder verhoging. Aan belanghebbende is een aanslag in-kom-sten-belas-ting/premie volksverzekeringen 1990 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 60.484. Nadien is aan belanghebbende een navorderingsaanslag inkomstenbelas-ting/pre-mie volksverzekeringen 1990 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 173.281, met verhoging. Na bezwaar tegen de navorderingsaanslag is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een berekend naar hetzelfde belastbare inkomen, maar zonder verhoging. Aan belanghebbende zijn geen aanslagen vermogenbelasting 1990 en 1991 opgelegd. Aan belanghebbende zijn navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1990 en 1991 opgelegd, berekend naar vermogens van onderscheidenlijk ƒ 238.000 en ƒ 251.000, beide met verhoging. Na bezwaar tegen de aanslagen zijn deze bij de bestreden uitspraken verminderd tot aanslagen berekend naar dezelfde vermogens, maar zonder verhoging.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraken van de inspecteur en van de in geding zijnde navorderingsaanslagen.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert uiteindelijk tot ongegrondverklaring van de beroepen met betrekking tot de inkomstenbelasting, de premieheffing volksverzekeringen en de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en tot vernietiging van de navorderingsaanslagen vermogensbelasting.
Ter zitting van 7 januari 2002 is het beroep met instemming van partijen behandeld te zamen met het beroep van belanghebbende betreffende aan belanghebbende opgelegde -aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1991 tot en met 1994 en vermogensbelasting over de jaren 1992 tot en met 1995 (kenmerk 00/2538). Aldaar is verschenen bovengenoemde gemachtigde, alsmede namens de inspecteur D, tot bijstand vergezeld van E. Beide partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en met bijlagen overgelegd. Partijen hebben over en weer van die bijlagen kennis kunnen nemen en heeft zich erover kunnen uitlaten. De pleitnota's en de bijlagen worden tot de gedingstukken gerekend.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1940 en gehuwd, was van 1988 tot en met 1991 werkzaam bij de a-bank te F. In 1989 beschikte belanghebbende over in het buitenland belegd vermogen. G te H administreerde tot en met 10 juli 1989 de mutaties in de effectenportefeuille en maakte periodiek overzichten.
2.2. Op 7 augustus 1989 is opgericht I Anstalt, een rechtspersoon naar Liechtensteins recht, gevestigd te J. Een afschrift van de statuten behoort tot de stukken van het geding. Krachtens § 4 van de statuten komen de opbrengsten en het liquidatiesaldo van de Anstalt toe aan de "Destinatären", die op grond van § 6 van de statuten zijn aangewezen door de oprichter of dienst rechtsopvolger. De statuten kennen ook een Beistatut. Op grond van dit Beistatut is uitsluitend belanghebbende gedurende zijn leven beschikkingsbevoegd over het vermogen en de opbrengst van I Anstalt, Rubrik K. Blijkens artikel 5 van Pro het Beistatut heeft belanghebbende steeds het recht het Beistatut te wijzigen. De aanwijzing van belanghebbende als Destinatär is onherroepelijk.
2.3. Op enig moment tussen augustus 1989 en september 1990 is het hiervoor onder 2.1 bedoelde vermogen op naam gesteld van I Anstalt, Rubrik K. Per 1 januari 1990 beliep het vermogen in Rubrik K volgens een door de gemachtigde ter zitting overgelegde berekening ongeveer ƒ 2.450.000.
2.4. De Belastingdienst/FIOD heeft een strafrechtelijk onderzoek ingesteld tegen belang-hebbende. Het Gerechtshof te Amsterdam (strafkamer) heeft belanghebbende op 21 februari 1997 veroordeeld ter zake van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist en onvolledig doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, meermalen gepleegd. Het Hof heeft daarbij het in I Anstalt, Rubrik K, aanwezige vermogen aangemerkt als vermogen van belanghebbende. De Hoge Raad heeft het beroep in cassatie verworpen bij arrest van 8 juli 1998, nr. 108.049.
3. Geschil
In geschil is of het vermogen van de I Anstalt, Rubrik K, aan belanghebbende moet worden toegerekend, of belanghebbende de vereiste aangifte heeft gedaan, of de inspecteur de belastbare inkomens van belanghebbende in redelijkheid heeft geschat, of belanghebbende een onderneming uitoefende en of is gebleken dat de aanslagen zijn berekend naar te hoge belastbare inkomens.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken. Ter zitting is daaraan het volgende toegevoegd.
Namens belanghebbende: Op de oproep voor de zitting stond niet vermeld dat ook de beroepen inzake de aanslagen vermogensbelasting zouden worden behandeld. Ik heb er geen behoefte aan dat aan die aanslagen een nadere zitting wordt gewijd. Ik (gemachtigde) beschik niet over meer stukken met vermogensopstellingen. Bij mijn pleitnota heb ik een brief van de Belastingdienst L overgelegd, om aan te tonen dat deze vragen heeft gesteld aan de Werkgroep Onduidelijke Buitenlandse Rechts-vormen. Ik heb om uitstel van de zitting verzocht, omdat belanghebbende in het buitenland is en hij nadere stukken wil overleggen over de beleningsrente. De FIOD heeft daarvoor een onjuist percentage gehanteerd. Ik weet niet of die stukken bestaan; in elk geval heb ik die stukken nooit gezien. Ik weet niet waarom die stukken niet eerder zijn overgelegd. Belanghebbende heeft die stukken niet aan mij gegeven. Belanghebbende probeerde rente-arbitrant te zijn, maar was daarin niet succesvol. Als er verliezen zijn, leidt ondernemerschap tot andere uitkomsten. Uit de stukken blijkt dat er verliezen zijn geleden. Het verlies in 1991 zou ƒ 10.000 zijn en in 1990 ƒ 148.000. Het Beistatut met betrekking tot belanghebbende zal gelijk zijn aan dat van M. Er mag van worden uitgegaan dat het Beistatut van de I Anstalt, J, Rubrik K, gelijkluidend is aan dat van Rubrik N, met dien ver-stande dat in artikel 1 en Pro artikel 5 van Pro het Beistatut belanghebbende - en niet M - zal worden vermeld, alsmede dat in de artikelen 2 en 3 andere namen zullen worden vermeld.
Namens de inspecteur: Ik kan de door belanghebbende vermelde beleggingsresultaten niet beoordelen. Zij worden niet door onderliggende stukken ondersteund. Ik bestrijd dat de FIOD een onjuist percentage heeft gehanteerd. Ik ben van mening dat bij de vaststelling van de aanslagen vermogensbelasting alsnog rekening moet worden gehouden met verschuldigde belastingen. Daarom moeten de aanslagen vermogensbelasting worden vernietigd.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Namens belanghebbende is verzocht de zitting uit te stellen, welk verzoek door de voorzitter is afgewezen. De gemachtigde heeft ter zitting verzocht de zitting uit te stellen opdat belanghebbende in persoon ter zitting zou kunnen verschijnen, om aldaar stukken te overleggen waaruit zou blijken dat de door de FIOD gehanteerde beleningsrente onjuist is. De gemachtigde heeft verklaard niet te weten of deze stukken daadwerkelijk bestaan. Bij de beoordeling van dit verzoek acht het Hof van belang dat de inspecteur belanghebbende herhaaldelijk in de gelegenheid heeft gesteld stukken te overleggen. De gemachtigde heeft ter zitting geen redenen aangegeven waarom deze stukken niet eerder aan de inspecteur of het Hof konden worden overgelegd of waarom zij niet ter zitting door de gemachtigde namens belanghebbende konden worden overgelegd. Op grond van het vorenoverwogene heeft het Hof het namens belanghebbende gedane verzoek afgewezen.
5.2. De gemachtigde is namens belanghebbende in bezwaar gekomen tegen de in geding zijn-de navorderingsaanslagen. De inspecteur heeft de bestreden uitspraken - in strijd met arti-kel 6:17 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) - niet aan de gemachtigde, maar aan belanghebbende gezonden. Nu de bestreden uitspraak niet op de voorgeschreven wij-ze is bekendgemaakt en de gemachtigde beroep heeft ingesteld kort nadat hij van de be-stre-den uitspraken op de hoogte kwam, is het beroep naar het oordeel van het Hof tijdig inge-steld (artikel 6:8 van Pro de Awb en artikel 26c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen).
5.3. De bezwaren van belanghebbende tegen de navorderingsaanslagen premieheffing volks-ver-zekeringen 1988 en 1989 betreffen feiten en omstandigheden die tevens van belang zijn voor de heffing van inkomstenbelasting. De beslissing omtrent de heffing van die belasting was, toen de inspecteur de thans bestreden uitspraken deed, nog niet onherroepelijk komen vast te staan. De inspecteur heeft derhalve in strijd met artikel 54 van Pro de Algemene ouder-doms-wet (zoals die bepaling luidde tot en met 31 december 1989) en de daarmee overeen-stem-mende bepalingen van de overige wetten inzake de volksverzekeringen uitspraak gedaan op de bezwaarschriften tegen de navorderingsaanslagen premieheffing volks-ver-ze-ke-rin-gen over de jaren 1988 en 1989. Naar het oordeel van het Hof hebben de hiervoor be-doel-de bepalingen ook na 31 december 1989 hun werking behouden voor het onderhavige geval. Deze uitspraken kunnen mitsdien niet in stand blijven en de inspecteur zal te zijner tijd alsnog op de bezwaarschriften dienen te beschikken.
5.4. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende in 1988 en 1989 en voordat er sprake was van inbreng van gelden in een Anstalt, voor eigen rekening in het buitenland gelden had belegd en dat deze beleggingen voor hem inkomsten opleverden.
5.5. Ten aanzien van de gestelde transparantie van de I Anstalt, Rubrik K, komt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende, gelet op de inhoud van het Beistatut, dat naar belanghebbende ter zitting heeft verklaard overeenkomst met dat van Rubrik N, over het inleggeld kon beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Te dezen overweegt het Hof dat belanghebbende de beschikkingsmacht over de ingelegde gelden had, dat hij de bevoegdheid had om gerechtigden tot de inkomsten- en vermogensbestanddelen aan te wijzen en voorts dat uit de opnames die belanghebbende heeft gedaan blijkt dat hij kon beschikken over de ingelegde gelden. Het Hof komt mitsdien tot het oordeel dat de uit de I Anstalt, Rubrik K, voortvloeiende inkomsten- en vermogensbestanddelen dienen te worden toegerekend aan belanghebbende.
5.6. Niet in geschil is dat het in het buitenland belegde vermogen en het in de I Anstalt, Rubrik K, ondergebrachte vermogen in de onderhavige jaren inkomen heeft opgeleverd. De bedoelde inkomsten behoren - naar het Hof hiervoor onder 5.4 en 5.5 heeft overwogen - tot het belastbare inkomen van belanghebbende. Het Hof acht aannemelijk dat deze inkomsten in de jaren 1988 tot en met 1990 aanzienlijke bedragen waren. Nu - naar niet in geschil is - belanghebbende deze bedragen niet in zijn aangifte heeft opgenomen, heeft hij naar het oordeel van het Hof over deze jaren niet de vereiste aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen gedaan. Dat brengt mee dat het beroep moet worden afgewezen, tenzij blijkt dat en in hoeverre de bestreden uitspraken onjuist zijn.
5.7. Bij gebreke aan nauwkeurige gegevens omtrent de omvang van het in het buitenland en het in de I Anstalt, Rubrik K, ondergebrachte vermogen, de opbrengsten die dat ver-mogen heeft opgeleverd en de daarop drukkende kosten - de inspecteur heeft belang-hebbende herhaal-de-lijk tevergeefs om deze gegevens gevraagd - heeft de inspecteur de aanslagen opgelegd overeenkomstig de berekeningen van de FIOD. Belanghebbende heeft deze berekeningen in algemene termen bestreden, maar zulks naar het oordeel van het Hof onvoldoende gemotiveerd. Niet gesteld of gebleken is dat de omvang of de samenstelling van het in het buitenland belegde vermogen van belanghebbende is gewijzigd. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur in redelijkheid tot deze schattingen heeft kunnen komen.
5.8. Belanghebbende stelt dat de inspecteur niet het bewijs heeft geleverd dat de aanslagen tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. Daarmee miskent hij evenwel dat de bewijslast in de gegeven omstandigheden niet op de inspecteur rust.
5.9. Belanghebbende stelt dat het in de I Anstalt, Rubrik K, ingebrachte vermogen en de opbrengsten daarvan niet aan hem kunnen worden toegerekend. Het Hof verwerpt deze stelling van belanghebbende op grond van hetgeen hiervoor onder 5.5 is overwogen.
5.10. Belanghebbende stelt dat hij een onderneming uitoefende, dat bij het vaststellen van de winst uit deze onderneming - anders dan de inspecteur heeft gedaan - vermogensverliezen in aanmerking moeten worden genomen, dat de jaarlijkse winst moet worden bepaald volgens goed koopmansgebruik en dat alsdan de onderneming in geen van de onderhavige jaren een positief resultaat heeft opgeleverd. Belanghebbende heeft evenwel onvoldoende omstandig-heden gesteld en voor zover hij deze heeft gesteld zijn zij niet aannemelijk geworden, waaruit volgt dat zijn activiteiten normaal vermogensbeheer te boven gingen. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende geen onderneming uitoefende. Overigens heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de inspecteur onvoldoende aannemelijk gemaakt dat en in hoeverre het belastbare inkomen in dat geval op een lager bedrag zou uitkomen.
5.11. Belanghebbende stelt dat de FIOD bij de berekening van de opbrengsten een onjuiste be-leningsrente heeft gehanteerd. Belanghebbende heeft tot steun van die stelling een grafiek over-gelegd (bijlage 2 bij de motivering van het beroepschrift en bijlage 2 bij de pleitnotities van de gemachtigde). Belanghebbende heeft aangeboden nadere stukken te overleggen, maar het Hof heeft - naar hiervoor onder 5.1 is overwogen - dat aanbod afgewezen. Zonder toelich-ting, die ontbreekt, is niet zonder meer duidelijk op welke wijze de grafiek belanghebben-des stelling ondersteunt. Het Hof acht niet aannemelijk gemaakt, laat staan gebleken, dat de berekeningen van de FIOD hebben geleid tot te hoge belastbare inkomens, doordat is uitgegaan van een onjuiste beleningsrente.
5.12. Tot slot stelt belanghebbende dat de berekeningen van de FIOD niet consistent of niet consequent zijn en dat de wijze van participatie door familieleden daarin niet tot uitdrukking komt. Het Hof constateert dat in deze berekeningen wel rekening is gehouden met een rentever-goeding aan familieleden. Voor zover belanghebbende heeft gesteld (op de derde bladzijde van de pleitnota van de gemachtigde) dat de bedoelde familieleden de bedoelde rente niet heb-ben ontvangen, is het Hof van oordeel dat deze gestelde omstandigheid slechts kan leiden tot de conclusie dat met die rente ten onrechte rekening is gehouden. De juistheid van deze stel-ling kan daarom in het midden blijven. Voor het overige heeft belanghebbende naar het oor-deel van het Hof geen feiten of omstandigheden gesteld die kunnen leiden tot de conclusie dat de berekening van de inkomsten op onjuiste grondslagen berust.
5.13. Uit al het vorenoverwogene volgt dat belanghebbende niet heeft doen blijken dat en in hoe-verre de in geding zijnde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen onjuist zijn.
5.14. Niet in geschil is dat de aanslagen in de vermogensbelasting ten onrechte zijn opgelegd en dat de daarop betrekking hebbende uitspraken moeten worden vernietigd. In zoverre is het beroep gegrond.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, veroordeelt het Hof de inspecteur in de kosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage van het Besluit opgenomen tarief op: 2 (proceshandelingen: beroepschrift en verschijnen ter zitting) ´ 1 (wegingsfactor gewicht van de zaak) ´ € 322, ofwel € 644.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken van de inspecteur met betrekking tot de aan belanghebbende opgelegde aanslagen vermogensbelasting over de jaren 1990 en 1991;
- vernietigt de aan belanghebbende opgelegde aanslagen vermogensbelasting over de jaren 1990 en 1991;
- vernietigt de uitspraken van de inspecteur met betrekking tot de aan belanghebbende opgelegde aanslagen premieheffing over de jaren 1988 en 1989;
- verstaat dat de inspecteur op de bezwaarschriften tegen de aanslagen premieheffing over de jaren 1988 en 1989 niet zal beschikken voor de heffing van inkomstenbelasting over het desbetreffende jaar onherroepelijk zal vaststaan;
- bevestigt de bestreden uitspraken met betrekking tot de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomsten-belasting over de jaren 1988 en 1989;
- bevestigt de bestreden uitspraak met betrekking tot betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomsten-belasting/pre-mie volksverzekeringen over het jaar 1990;
- gelast de inspecteur het gestorte griffierecht ad ƒ 60 (€ 27,23) aan belanghebbende te vergoeden; en
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 644 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 11 februari 2002 door mrs. Bijl, Vrouwenvelder en Zwemmer, in tegenwoordigheid van mr. Van de Merwe als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.