Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 19 december 2000. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 16 november 2000, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997.
Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 101.934. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot -naar het Hof begrijpt- vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 66.248.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Ter zitting van 7 juni 2001 zijn verschenen belanghebbende alsmede Q namens de inspecteur. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota, gedagtekend 5 juni 2001, voorgedragen en met 1 bijlage overgelegd. De pleitnota met bijlage wordt tot de gedingstukken gerekend.
Bij brief van de griffier van 30 juli 2001 heeft het Hof belanghebbende om nadere informatie gevraagd. Daarop zijn door belanghebbende bij brief van 9 augustus 2001 nadere gegevens verstrekt, welke in kopie aan de inspecteur zijn gezonden bij brief van de griffier van 17 augustus 2001. De inspecteur heeft daarop gereageerd bij brief van 23 augustus 2001, welke reactie bij brief van de griffier van 7 september 2001 aan belanghebbende is gezonden met het verzoek daarop te reageren. Belanghebbende heeft daarop bij brief van 16 september 2001 gereageerd. Een kopie van deze brief is bij brief van de griffier van 20 september 2001 aan de inspecteur gezonden. De inspecteur heeft het Hof bij faxbericht van 1 oktober 2001 te kennen gegeven dat hij een nadere zitting op prijs stelde. Belanghebbende heeft op 29 september 2001 nog inhoudelijk gereageerd op de brief van de griffier van 20 september 2001. Deze brief is door het Hof als een nader ingediend stuk aangemerkt en bij brief van de griffier van 30 januari 2002 aan de inspecteur gezonden met het verzoek daarop ter zitting van 5 maart 2002 te reageren.
Ter zitting van 5 maart 2002 zijn verschenen belanghebbende alsmede R namens de inspecteur.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van ƒ 65.008. Onder de buitengewone lasten heeft hij, na aftrek een drempel van ƒ 12.089, een bedrag opgevoerd van ƒ 35.686 als uitgaven ter zake van ziekte.
2.2. De jongste zoon van belanghebbende en zijn echtgenote, Y (hierna ook: de zoon), heeft een autistische stoornis en is verstandelijk gehandicapt. Y is geboren op 23 januari 1993. In januari van het onderhavige jaar hebben belanghebbende, zijn echtgenote en hun zoon deelgenomen aan het "Son-Rise Program" (hierna: het SRP) van het Option Institute in Sheffield, Massachusets, Verenigde Staten (hierna: het instituut). In 1997 hadden zij een door het instituut georganiseerde week van voorbereiding in Nederland meegemaakt. Sinds 1 februari 1998 verblijft Y niet meer op het orthopedagogisch dagcentrum De Springplank, maar thuis. In het woonhuis van belanghebbende is een therapiekamer ingericht; Y slaapt niet in die kamer. Er is onder meer geld uitgegeven aan een videocamera en een microfoon in de therapiekamer ten behoeve van opnamen van Y.
2.3. Y is gedurende 14 dagen op het instituut in Amerika behandeld, terwijl belanghebbende en zijn echtgenote getraind werden om de behandeling van hun zoon thuis voort te zetten. De behandeling van Y en de begeleiding van belanghebbende en zijn echtgenote vonden plaats door een team van therapeuten onder leiding van A, een psycholoog. Belanghebbende en zijn echtgenote werden na hun verblijf in het instituut wekelijks begeleid door een fysiotherapeute, een orthopedagoge, een ergotherapeute en een logopediste.
2.4. Onder de hiervoor onder 2.1. genoemde buitengewone lasten ad ƒ 35.686 zijn onder meer begrepen kosten die samenhangen met de deelname aan het SRP door belanghebbende, zijn echtgenote en hun zoon. De inspecteur heeft de door belanghebbende opgevoerde kosten in zijn bericht van afwijking van de aangifte van 16 augustus 2000 als volgt gerubriceerd:
cursuskosten SRP ƒ 35.110,22
bijkomende kosten - 2.323,67
kosten therapiekamer - 3.295,27
overige ziektekosten - 7.594,44
totaal ƒ 48.323,60
Belanghebbende heeft de door hem opgevoerde kosten in een spreadsheet, een bijlage bij de aangifte, becijferd op ƒ 47.774,59.
2.5. Belanghebbende heeft bij zijn beroepschrift een verklaring gevoegd die is opgesteld en ondertekend door B, huisarts te Amsterdam. Haar verklaring luidt als volgt:
"Hierbij verklaar ik, dat indien de ouders van Y in 1997 de situatie van Y aan mij voorgelegd zouden hebben, ik hen inderdaad een verwijzing naar het Option Institute gegeven zou hebben voor de Sonrise therapie. In feite heb ik de familie tijdens gesprekken in 1997 ook geadviseerd naar het Option Institute te gaan voor behandeling van hun zoon Y.
Tevens zou ik hen hebben willen begeleiden tijdens de verdere behandeling in Nederland. De Sonrise-therapie heeft een revaliderende werking en is een zeer geschikte behandeling voor kinderen met autisme, zoals Y heeft.
Verder ben ik van mening, dat gezien de continue inbreng van fysiotherapeute, logopediste, orthopedagoge en ergotherapeute, de behandeling van Y op een medisch juiste en verantwoorde wijze heeft plaatsgevonden en ook duidelijk effect heeft gehad."
B is niet de huisarts van belanghebbende of zijn gezin. Belanghebbende is via andere ouders van autistische kinderen in contact gekomen met deze huisarts.
2.6. In de brochure "Buitengewone lasten", een uitgave van de Belastingdienst in 1997, staat op bladzijde 8 geschreven dat uitgaven, die rechtstreeks verband hebben met ziekte aftrekbaar zijn. Onder 3.1. is onder meer geschreven:
"Alle "medische" uitgaven zijn in principe aftrekbaar".
2.7. In de brochure Buitengewone lasten, Vragen en Antwoorden, Belastingdienst Particulieren Utrecht/FIOD, opgenomen in V-N 1997/3655 is de volgende passage opgenomen:
"3.8 Complex samenhangende en op elkaar afgestemde maatregelen
Belastingplichtige maakt voor zijn zoon (lijdend aan het Downsyndroom) kosten voor een speciale behandeling (onder doktersbegeleiding) onder meer in Engeland. Het gaat o.a. om zwemlessen, een trainingsprogramma en een combinatie van fysiotherapie en logopedie. Door dagelijkse uitvoering van een trainingsprogramma wordt geprobeerd de zoon geestelijk en lichamelijk te stimuleren. De behandeling wordt niet vergoed door de ziektekosten-verzekeraar. Zijn deze kosten aftrekbaar als buitengewone lasten/ ziekte-kosten?
Van belang is of sprake is van "een complex van samenhangende en op elkaar afgestemde maatregelen" (Hoge Raad, 19 januari 1977, BNB 1977/43), waarmee onder doktersbehandeling wordt getracht de zoon in staat te stellen een voor hem passende plaats in de samenleving te bereiken. Is dat het geval, dan is er sprake van aftrekbare ziektekosten voor zover de uitgaven hoger zijn dan in vergelijkbare financiële- en gezinsomstandigheden voor gezonde kinderen wordt uitgegeven. Uitgaven voor logopedie en fysiotherapie zijn altijd aftrekbaar."
2.8. De inspecteur is bij de aanslagregeling afgeweken van de door belanghebbende ingediende aangifte en heeft de aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 101.934, te weten ƒ 65.008 (aangegeven belastbaar inkomen) + ƒ 35.686 (geen aftrek van buitengewone lasten + ƒ 1.240 (geen aftrek van het reiskostenforfait). De onder 2.4 genoemde overige ziektekosten ad ƒ 7.594,44 zijn door hem weliswaar als aftrekbare ziektekosten aangemerkt, maar komen niet uit boven de drempel van ƒ 12.098.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de hiervoor onder 2.4 genoemde uitgaven, behalve het bedrag van ƒ 7.594,44, kunnen worden aangemerkt als buitengewone lasten in de zin van artikel 46, eerste lid, aanhef en onderdeel b, en derde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet). Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend de inspecteur ontkennend. Belanghebbende beroept zich mede op het vertrouwensbeginsel.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en de pleitnota. Van hetgeen ter zittingen van 7 juni 2001 en 5 maart 2002 is verhandeld zijn door de griffier processen-verbaal opgemaakt, welke de voorzitter zijn ondertekend. De griffier was daartoe verhinderd. Afschriften van deze processen-verbaal zijn aan deze uitspraak gehecht.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbendes zoon een autistische stoornis heeft en verstandelijk gehandicapt is en dat belanghebbende hoge kosten heeft gehad vanwege die ziekte of invaliditeit. De in de aangifte opgevoerde uitgaven zijn onder meer gedaan voor deelname van vader, moeder en zoon aan het SRP alsmede voor de verdere behandeling van de zoon in Nederland. Deze uitgaven kwalificeren volgens belanghebbende als uitgaven ter zake van ziekte of invaliditeit, als buitengewone lasten. De inspecteur heeft de litigieuze aftrekpost gecorrigeerd, omdat belanghebbende naar zijn mening niet aannemelijk heeft gemaakt dat de deelname heeft plaatsgevonden binnen het kader van een therapeutische behandeling die door een (huis)arts of een andere als genees- of heelkundige aan te merken hulpverlener was voorgeschreven, en omdat het SRP beoogt ouders te trainen om te gaan met autistische kinderen en niet gericht was op een medische behandeling van Y.
5.2. Ingevolge artikel 46, derde lid, aanhef en, voor zover hier belang, onder a, van de Wet worden als uitgaven ter zake van ziekte en invaliditeit uitsluitend aangemerkt de daarmee verband houdende uitgaven voor genees- en heelkundige hulp, met inbegrip van farmaceutische en andere hulp- en kunstmiddelen en vervoer. Tot de kosten van geneeskundige hulp behoren ook de kosten van medische (re)validatie. Onder medische (re)validatie moet, blijkens het arrest van de Hoge Raad van 19 januari 1977, nr. 18 162, BNB 1977/43, verstaan worden een complex van onderling samenhangende en op elkander afgestemde maatregelen, door middel waarvan op aanwijzing van een medicus wordt gepoogd de fysieke en psychische toestand van een invalide tot de voor hem optimale graad op te voeren, dan wel die zo goed mogelijk in stand te houden, en hem in staat te stellen te geraken tot een voor hem passende plaats in de samenleving.
5.3. Het Hof leest in de verklaring van arts B dat zij de ouders van Y in 1997 tot deelname aan het SRP heeft geadviseerd. Belanghebbende heeft trouwens gesteld in zijn brief aan de inspecteur van 19 november 1999 dat hij en zijn echtgenote zich in overleg met hun huisarts in Z hebben ingeschreven op het SRP. Een en ander is voor het Hof voldoende om te oordelen dat het SRP door hen is gevolgd op medische aanwijzing. De inspecteur stelt dat aftrek niet mogelijk is omdat A, onder wiens supervisie de behandeling in de Verenigde Staten heeft plaatsgevonden, niet is aan te merken als een naar Nederlandse begrippen genees- of heelkundige hulpverlener. Dat het instituut zelf niet onder medische controle of leiding werkzaam is en dat het SRP niet onder directe medische begeleiding plaatsvond, mist echter ten deze betekenis. Het ligt immers niet voor de hand dat voor autistische stoornissen slechts hulp bij medici gezocht wordt. Belanghebbende heeft aannemelijk gemaakt dat psychologen en therapeuten in het SRP succes behalen in hun poging om autistische kinderen te helpen hun gestoorde contact met anderen, in dit geval met hun ouders, te verbeteren. Dat de hulp er vooral uit heeft bestaan dat ouders leren beter contact te leggen met hun autistisch kind en leren in welk een omgeving (een kamer met een bepaalde inrichting) het kind kan gedijen, betekent niet, zoals de inspecteur stelt, dat de kosten van de hulp geen uitgaven ter zake van de ziekte van Y zijn geweest. Het SRP en van de nazorg na het verblijf in Amerika zijn uiteindelijk alleen maar bedoeld geweest om de psychische toestand van de autistische Y tot een voor hem optimale graad te verbeteren en hem in staat te stellen een hem passende plaats in de samenleving te verwerven; de uitgaven daartoe voldoen aan het genoemde begrip kosten van medische validatie en zijn daarom als kosten ter zake van ziekte of invaliditeit aftrekbaar.
5.4. Belanghebbende heeft verklaard dat de therapie in Nederland na het verblijf in Amerika is voortgezet met behulp van een fysiotherapeute, logopediste, ergotherapeute en orthopedagoge. Blijkens de onder 2.6 aangehaalde 'Brochure Buitengewone lasten, Vragen en antwoorden, Belastingdienst Particulieren Utrecht/FIOD documentatie, Sdu-DOP 1997' zijn de uitgaven voor logopedie en fysiotherapie in een met het onderhavige geval vergelijkbare situatie "altijd aftrekbaar". Voor het onderhavige jaar heeft belanghebbende het maken van dergelijke kosten echter niet aannemelijk gemaakt. In het onder 2.4 vermelde spreadsheet van belanghebbende worden ook geen uitgaven voor logopedie en fysiotherapie vermeld.
5.5. Belanghebbende heeft in de door hem opgevoerde buitengewone lasten een aantal uitgaven begrepen waarvan de inspecteur stelt dat deze niet als uitgaven voor een hulpmiddel in de zin van artikel 46, derde lid, van de Wet kunnen worden aangemerkt. De inspecteur noemt de kosten ter zake van een videocamera, een microfoon en de inrichting van de therapiekamer. Belanghebbende stelt daartegenover dat hij in verband met de voortzetting van het SRP een kamer in zijn huis moest vrijmaken en inrichten als therapiekamer en observatieruimte. Het Hof overweegt als volgt. Onder hulpmiddelen in de zin van de Wet moeten volgens jurisprudentie van de Hoge Raad worden verstaan voorzieningen of apparaten die één of meer normale, elementaire lichaamsfuncties (zoals communiceren) van de zieke of invalide kunnen overnemen of daarbij behulpzaam kunnen zijn en (nagenoeg) uitsluitend door een zieke of invalide plegen te worden gebruikt. Naar het oordeel van het Hof zijn de door belanghebbende opgevoerde kosten niet aftrekbaar. Zij hebben immers alle betrekking op het gebruik van een kamer en daarmee niet op een hulpmiddel in vorenbedoelde zin, terwijl voorts videocamera's en microfoons ook door andere belastingplichtigen dan zieken of invaliden met het inkomen van belanghebbende plegen te worden aangeschaft. Het beroep is in zoverre ongegrond.
5.6. Belanghebbende heeft voor zijn standpunt een beroep gedaan op het vertrouwen dat bij hem is gewekt door een tweetal vanwege de Belastingdienst vervaardigde brochures. Dit beroep kan belanghebbende evenwel niet baten. Immers, wanneer het gaat om uitlatingen waarin slechts algemene voorlichting wordt gegeven ter vergemakkelijking van het invullen van een aangiftebiljet, wordt in de regel de belastingadministratie door onjuistheden of onvolledigheden in de voorlichting niet gebonden, aldus vaste jurisprudentie van de Hoge Raad. Voor afwijking van deze regel is slechts plaats ingeval de belastingplichtige de onjuistheid niet had behoeven te beseffen en tevens wordt geconfronteerd met het feit dat hij niet alleen de wettelijk verschuldigde belasting heeft te betalen maar daarenboven schade lijdt doordat hij, afgaande op de onjuiste voorlichting, enige handeling heeft verricht of nagelaten. Zo er in het onderhavige geval al sprake is van een onjuistheid of onvolledigheid in vorengenoemde zin, belanghebbende heeft geen feiten gesteld of aangevoerd waaruit volgt dat hij schade heeft geleden doordat hij, afgaande op de onjuiste of onvolledige voorlichting, enige handeling heeft verricht of nagelaten. Het is trouwens ook niet aannemelijk dat belanghebbende de opgevoerde kosten niet zou hebben gemaakt zonder recht op aftrek van de uitgaven op zijn inkomen.
5.7. Nu de aftrek van de met de deelname aan het SRP verbonden uitgaven aftrekbaar zijn komt belanghebbende toe aan aftrek van buitengewone lasten. Ter bepaling van de aftrek volgt het Hof het bericht van afwijking van de inspecteur van 16 augustus 2000 en niet de spreadsheet van belanghebbende (zie 2.4); het Hof leidt uit het spreadsheet af dat daarin een fout is geslopen; de daarin opgevoerde uitgave van ƒ 549,01 voor de ziekenfondsverzekering is kennelijk per vergissing niet in de berekening meegenomen. De inspecteur heeft in zijn verweerschrift het bedrag van de kosten in verband met het SRP gesteld op ƒ 35.110 en ƒ 2.324, tezamen ƒ 37.434. De totale uitgaven ter zake van ziekte belopen (f 37.434 plus ƒ 7.595) ƒ 45.029 en gaan ƒ32.940 uit boven het tussen partijen niet in geschil zijnde drempelbedrag ad ƒ 12.089. Het belastbare inkomen moet worden vastgesteld op (ƒ 101.934 min ƒ 32.940) ƒ 68.994.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende gedeeltelijk in het gelijk wordt gesteld, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht op de reiskosten per openbaar vervoer van gemachtigde om twee keer de zitting bij te wonen, geschat op € 25.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van
ƒ 68.994 (€ 31.308);
- veroordeelt de inspecteur tot vergoeding aan belanghebbende van € 25 aan proceskosten en wijst de Staat aan als rechtspersoon die het bedrag dient te betalen; en
- gelast de inspecteur het gestorte griffierecht ad ƒ 60 (€ 27,23) aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 22 mei 2002 door mr. Van Ballegooijen, in tegenwoordigheid van mr. Thijssen als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken. De griffier is verhinderd de uitspraak mede te ondertekenen.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
- Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
- Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
- Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.