Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Y, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 16 augustus 2001. Het beroepschrift is ingediend door A als gemachtigde. Het beroep is gericht tegen een uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 10 augustus 2001, betreffende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1997. Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag opgelegd van ƒ 113.750 aan enkelvoudige belasting. Tevens is een boete opgelegd van ƒ 28.437 en is heffingsrente in rekening gebracht tot een bedrag van ƒ 12.893. Na bezwaar tegen de naheffingsaanslag is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot ƒ 79.625 aan enkelvoudige belasting. Daarbij is de boete verminderd tot ƒ 7.962 en de heffingsrechte tot ƒ 7.146.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vernietiging van de aanslag en van de beschikking inzake de boete.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Met toestemming van het Hof heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Ter zitting van 10 juni 2002 zijn verschenen de gemachtigde, alsmede namens de inspecteur B. De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd waarvan de inhoud als hier opgenomen geldt.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende exploiteerde onder de naam C een handel in technische installaties ten behoeve van waterbehandeling. Sinds 1 januari 1998 wordt de onderneming gedreven voor rekening van C B.V. Alle geplaatste aandelen van deze B.V. zijn in handen van belanghebbende.
2.2. In februari en maart 1997 onderhandelde belanghebbende met D B.V. te E (hierna: D) over de verkoop in de Benelux van een "F waterscheidingsmachine" die door D was ontwikkeld. Dit resulteerde op 18 maart 1997 in een raamovereenkomst tussen beide partijen. Belanghebbende bestelde op 17 maart 1997 een F-machine bij D. Blijkens een factuur van 18 maart 1997 bedroeg de prijs ƒ 650.000 (€ 294.957) vermeerderd met 17,5 procent omzetbelasting ten bedrage van ƒ 113.750 (€ 51.617). Per omgaande diende belanghebbende 30% van de aankoopprijs, zijnde ƒ 195.000 (€ 88.487) vermeerderd met 17,5 procent omzetbelasting van ƒ 34.125 (€ 15.485), in totaal ƒ 229.125 (€ 103.972) te betalen. Het restant diende bij de aflevering van de machine ultimo mei 1997 te worden betaald.
2.3. Belanghebbende heeft het bedrag aan omzetbelasting van ƒ 113.750 in de aangifte omzetbelasting over het eerste kwartaal 1997 als voorbelasting in aftrek gebracht. De inspecteur heeft aan belanghebbende teruggaaf van omzetbelasting verleend overeenkomstig de aangifte.
2.4. Met dagtekening 19 augustus 1997 ontving belanghebbende van D een creditfactuur, waarbij de factuur van 18 maart 1997 volledig werd gecrediteerd.
2.5. Per fax met dagtekening 21 augustus 1997 heeft belanghebbende aan D het volgende geschreven:
"Wij ontvingen uw Credit-factuur nr.97055A. Het zenden van deze factuur is niet volgens afspraak. Wij kunnen deze Credit-factuur slechts in ontvangst nemen indien ook het reeds betaalde voorschot van fl. 229125,00 wordt teruggestort op onze bankrekening (..). In verband met BTW-afdracht verzoeken wij u deze overboeking voor 26-oktober-1997 te doen plaatsvinden (…)."
2.6. Op 29 mei 1998 is D in staat van faillissement verklaard.
2.7. Met dagtekening 6 mei 1998 heeft belanghebbende nogmaals aan D geschreven dat de creditfactuur zonder gelijktijdige terugstorting van de aanbetaling niet zou worden geaccepteerd.
2.8. Bij brief van 30 juni 2000 heeft mr. G, curator in het faillissement van D, laten weten dat het hoogst onwaarschijnlijk is dat aan de concurrente crediteuren enige uitkering zal kunnen worden gedaan.
2.9. Op 1 maart 2000 vond bij belanghebbende een boekenonderzoek plaats inzake de aangiften omzetbelasting over de periode 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997. Op 5 maart 2001 heeft de inspecteur een afschrift van het rapport van het boekenonderzoek aan belanghebbende toegezonden. Aangezien dit stuk foutief geadresseerd was, is op 29 maart 2001 wederom een afschrift van het rapport aan belanghebbende gezonden.
2.10. Met dagtekening 25 april 2001 is aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd waarbij de op grond van de factuur van 17 maart 1997 in aftrek gebrachte omzetbelasting ten bedrage van ƒ 113.750, is nageheven. Bij de bestreden uitspraak is de nageheven omzetbelasting verminderd met ƒ 34.125, zijnde het bedrag aan omzetbelasting over de aanbetaling van ƒ 195.000
2.11. Bij de naheffingsaanslag is een boete opgelegd van 25% van de nageheven belasting. Bij de uitspraak op het bezwaarschrift is de boete verlaagd tot 10% van de verschuldigde belasting.
2.12. Bij het opleggen van de naheffingsaanslag is heffingsrente berekend over de periode 1 januari 1998 tot 25 april 2001, zijnde de dagtekening van de naheffingsaanslag, uitkomend op een bedrag van ƒ 12.893. Bij de uitspraak op bezwaar is de heffingsrente berekend over de periode 1 januari 1998 tot en met 18 oktober 2000 en daarom verminderd tot een bedrag van ƒ 7.146.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
- Is voldaan aan het vereiste van artikel 10, lid 3 van de Algemene wetbestuursrecht (hierna: Awb)?
- Is het bedrag van ƒ 79.625, het deel van de omzetbelasting dat betrekking heeft op de factuur van D dat door de belanghebbende niet betaald is, terecht van belanghebbende nageheven?
- Is er terecht een boete opgelegd van 10 procent van de nageheven belasting?
- Is terecht heffingsrente tot en met 18 oktober 2000 in rekening gebracht?
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en de onder 1. opgenomen pleitnota.
4.2. Ter zitting hebben partijen, zakelijk weergegeven, hieraan het volgende toegevoegd:
Namens belanghebbende:
Op 3 mei 2000 heeft de inspecteur aanvullende informatie gevraagd. Daarna heb ik niets meer van de belastingdienst vernomen. Ik heb ik januari 2001 bij de belastingdienst geïnformeerd hoe het met deze zaak stond.
D is in 1998 failliet gegaan. De curator kon de machine niet leveren omdat deze er niet was. Bovendien kreeg belanghebbende zijn aanbetaling niet terug. Het is onduidelijk of D omzetbelasting heeft afgedragen. Er was sprake van een complot waarnaar de inspecteur een onderzoek had moeten instellen. Belanghebbende zou graag uitgezocht zien wat er nu precies bij D is gebeurd.
De inspecteur:
Na het boekenonderzoek is er nog wel contact geweest met belanghebbende, voor het laatst schriftelijk op 15juli 2001. Daarna heeft er intern overleg plaatsgevonden en gingen er medewerkers met vakantie. Deze zaak is helaas lang blijven liggen. Die omstandigheid leidt echter niet tot gerechtvaardigd vertrouwen dat er geen naheffingsaanslag zal volgen, hetgeen ook blijkt uit de omstandigheid dat belanghebbende zelf heeft geïnformeerd hoe het met de zaak stond.
De Algemene wet bestuursrecht vereist onpartijdigheid bij het doen van uitspraak op het bezwaar. Derhalve was in casu een andere persoon betrokken bij de uitspraak dan bij het opleggen van de aanslag.
In casu is artikel 29, tweede lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet) van toepassing. Nageheven is slechts de omzetbelasting die ziet op het deel van de factuur dat niet is betaald. Over de aanbetaling is geen omzetbelasting nageheven, ondanks het feit dat er niet geleverd is. Er is geen sprake van benadeling van belanghebbende door de belastingdienst. Na 1 juli 1997 kon belanghebbende niet meer menen dat de machine nog zou worden geleverd. De eventuele voldoening van omzetbelasting door D is in deze zaak niet relevant. Indien D destijds omzetbelasting heeft voldaan, heeft zij daarna, door het niet uitvoeren van de overeenkomst, recht op teruggaaf.
Belanghebbende was zich er in 1997 van bewust dat omzetbelasting zou moeten worden voldaan. Dit blijkt uit de brief die hij heeft gestuurd als reactie op de creditnota. De boete is verminderd tot 10% omdat de zaak lang heeft stilgelegen bij de belastingdienst.
Voorts is vanwege de lange tijd dat de zaak heeft stilgelegen de heffingsrente beperkt. Deze is berekend tot 18 oktober 2000, zijnde drie maanden na het laatste contact met belanghebbende over deze zaak, aangezien de aanslag normaal gesproken binnen drie maanden zou moeten worden opgelegd.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende stelt dat het bezwaarschrift niet objectief is behandeld nu Q betrokken was bij het opleggen van de naheffingsaanslag en het bezwaarschrift is afgehandeld door R, terwijl zij beiden tot hetzelfde team behoorden. Op grond van artikel 10:3, derde lid, van de Awb dient het mandaat tot het beslissen op bezwaar aan een ander te worden verleend dan aan degene die krachtens mandaat tot het beslissen op de aanslag heeft besloten. Naar 's Hofs oordeel dient op grond van het genoemde artikel 10:3, derde lid degene die in feite de aanslag heeft opgelegd een andere persoon te zijn dan de persoon die in feite bij de behandeling van het bezwaar is betrokken. De inspecteur stelt dat R niet betrokken is geweest bij het opleggen van de naheffingsaanslag. Belanghebbende heeft dit niet betwist. Nu de persoon die in feite de aanslag heeft opgelegd een andere persoon is dan de persoon die in feite bij de behandeling van het bezwaar is betrokken, is er geen sprake van schending van het bepaalde in artikel 10:3, derde lid, van de Awb. Dat beide personen waren op de belastingeenheid organisatorisch in hetzelfde team waren ingedeeld, doet daaraan niet af.
5.2. Artikel 29, tweede lid, van de Wet - voor zover hier van belang - dat de ondernemer die ingevolge artikel 15 van Pro de Wet belasting in aftrek heeft gebracht ter zake van aan hem verrichte leveringen van goederen en diensten, het afgetrokken bedrag naar evenredigheid als belasting verschuldigd wordt op het tijdstip waarop en voor zover redelijkerwijs moet worden aangenomen dat hij de vergoeding waarop dat bedrag betrekking heeft, niet of niet geheel zal betalen. De verschuldigde belasting wordt op de voet van artikel 14 voldaan Pro.
5.3. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende het op de factuur van 18 maar 1997 vermelde bedrag aan omzetbelasting van ƒ 113.750 in aftrek heeft gebracht. Voorts is niet in geschil dat belanghebbende de vergoeding tot een bedrag van ƒ 455.000 niet aan D heeft betaald en dat daarop een bedrag aan omzetbelasting betrekking heeft van ƒ 79.625. Deze feiten leiden naar 's Hofs oordeel tot de conclusie dat belanghebbende op grond van artikel 29, tweede lid, van de Wet ƒ 79.625 verschuldigd is op het tijdstip waarop redelijkerwijs moet worden aangenomen dat hij de vergoeding waarop dat bedrag betrekking heeft niet zal betalen. Uit het feit dat D op 19 augustus 1997 de onder 2.4 genoemde creditfactuur aan belanghebbende heeft gestuurd, uit het feit dat belanghebbende daarop 21 augustus 1997 heeft gereageerd met het verzoek om terugstorting van het bedrag van de aanbetaling en uit de omstandigheid dat belanghebbende niet heeft gesteld en ook overigens niet is gebleken dat belanghebbende heeft aangedrongen op levering van de F-machine leidt het Hof af dat het in de loop van 1997 belanghebbende duidelijk is geworden dat de machine niet zou worden geleverd en dat deswege redelijkerwijs moest worden aangenomen dat de resterende vergoeding niet meer zou worden betaald. Alsdan is belanghebbende de belasting verschuldigd geworden in 1997 en is de naheffingsaanslag terecht opgelegd over dat tijdvak.
5.4. In tegenstelling tot hetgeen belanghebbende meent is voor de beslissing of hij al dan niet omzetbelasting is verschuldigd niet van belang of D omzetbelasting heeft voldaan noch dat hij van D een creditfactuur heeft ontvangen. De verschuldigdheid van omzetbelasting op grond van artikel 29, tweede lid, van de Wet is reeds ontstaan doordat belanghebbende (een gedeelte van) de vergoeding niet heeft betaald en redelijkerwijs kan worden aangenomen dat hij dat gedeelte van de vergoeding ook niet meer zal betalen. De omstandigheid dat belanghebbende gedupeerd is doordat de machine niet is geleverd en de aanbetaling niet werd terugbetaald, doet in het onderhavige geval niet af aan de verschuldigdheid van omzetbelasting.
5.5. Belanghebbende stelt dat hij erop mocht vertrouwen dat er geen naheffingsaanslag zou worden opgelegd omdat hij na het boekenonderzoek op 1 maart 2000 niets meer van de inspecteur heeft vernomen en dat er enkel een naheffingsaanslag is opgelegd op 4 april 2001 doordat de gemachtigde in januari 2001 heeft geïnformeerd hoe het met de zaak stond. Dienaangaande heeft de inspecteur gesteld dat belanghebbende voor het laatst op 17 juli 2000 heeft gecorrespondeerd met de belastingdienst en heeft hij toegegeven dat er onnodig lang is gewacht met het toezenden van het rapport van het boekenonderzoek en het opleggen van de naheffingsaanslag. Het Hof is van oordeel dat de gerechtvaardigdheid van het vertrouwen afhangt van de waardering van omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat een gedraging van de inspecteur berust op een bewuste, weloverwogen standpuntbepaling. Het enkele feit dat een inspecteur talmt met het opleggen van een belastingaanslag, vormt naar 's Hofs oordeel evenwel niet een gedraging die bij de belastingplichtige de indruk kan wekken te berusten op een bewuste standpuntbepaling. Dat die indruk ook niet is gewekt wordt bevestigd door de omstandigheid dat de gemachtigde aanvang 2001 naar de stand van zaken heeft geïnformeerd
5.6. De inspecteur heeft aanvankelijk een boete opgelegd van 25 procent van de nageheven belasting. Bij de bestreden uitspraak is de boete verminderd tot 10 procent van de nageheven belasting. Uit de tekst van de onder 2.5. genoemde fax leidt het Hof af dat belanghebbende wist dat hij over het bedrag van de niet betaalde c.q. door D terug te betalen vergoeding omzetbelasting verschuldigd was. Daarmee is het naar 's Hofs oordeel in ieder geval aan grove schuld van belanghebbende te wijten dat de verschuldigde omzetbelasting niet is voldaan. Het Hof acht in de gegeven omstandigheden een boete van 10 procent van de nageheven belasting passend. De boete is overeenkomstig artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) aangekondigd in het controlerapport en in de bijbehorende aanbiedingsbrief terwijl de boete is opgelegd met in achtneming van artikel 21 van Pro de AWR (tekst 1997) en het Voorschrift administratieve boeten 1993. De inspecteur heeft verklaard dat de boete is gematigd vanwege het tijdsverloop tussen het laatste contact met belanghebbende en het opleggen van de aanslag. Het Hof ziet geen aanleiding de boete verder te matigen.
5.7. Bij de uitspraak op het bezwaar is de aanvankelijk berekende heffingsrente gematigd door deze te berekenen tot en met 17 oktober 2000, zijnde drie maanden na het laatste contact van belanghebbende met de inspecteur. De inspecteur heeft dienaangaande gesteld dat normaal gesproken binnen drie maanden na het laatste contact een aanslag wordt opgelegd. Het Hof stelt voorop dat bij de heffing van omzetbelasting het initiatief ligt bij de belastingplichtige. Hij dient uit eigen beweging de belasting op aangifte te voldoen, en door de belasting tijdig te voldoen kan hij voorkomen dat heffingsrente wordt verschuldigd. Slechts indien en voorzover voldoening uit eigen beweging om bij de belastingdienst gelegen redenen niet mogelijk is of door de belastingdienst niet wordt gewenst, brengt het zorgvuldigheidsbeginsel mee dat geen heffingsrente in rekening mag worden gebracht. Belanghebbende heeft dienaangaande aangevoerd dat de belastingdienst onzorgvuldig heeft gehandeld door de aanslag niet binnen een redelijke termijn op te leggen. Nog daargelaten of de aanslag binnen een redelijke termijn is opgelegd is het Hof van oordeel dat de inspecteur in alle redelijkheid de heffingrente heeft kunnen berekenen tot 17 oktober 2000, dat het tijdsverloop waarop belanghebbende doelt geen reden is de heffingsrente te laten vervallen en dat het Hof geen aanleiding ziet de heffingsrente verder te matigen.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Awb.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 28 augustus 2002 door mrs. Bijl, voorzitter, Vrouwenvelder en Beukers-Van Dooren, leden, in tegenwoordigheid van mr. Milder-Wolbers als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.