Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vijfde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 11 juli 2002, gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 30 mei 2002, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen voor het jaar 1998.
De aanslag werd berekend naar een belastbaar inkomen van f 201.899.
Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van f 194.829.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert daarin tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
Ter zitting van 3 april 2003 zijn verschenen (..).
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren in 1931 en gehuwd, is tot en met 1989 werkzaam geweest bij A en genoot uit dien hoofde in 1998 een pensioen van ƒ 160.917.
2.2. Belanghebbende was in 1998 directeur van M BV. Deze BV is destijds door belangheb-bende opgericht. De 396 geplaatste gewone aandelen M BV van nominaal ƒ 100 heeft hij in voorgaande jaren overgedragen aan zijn drie kinderen. Op 3 december 1998 zijn ook de reste-rende 4 prioriteitsaandelen tegen de nominale waarde van elk ƒ 100 aan de kinderen overge-dragen.
In M BV zijn de volgende werkzaamheden ondergebracht: de exploitatie van een woning in Frankrijk en werkzaamheden op het gebied van bedrijfsadvisering en interimmanagement. Tevens fungeert M BV sedert 1994 als beherend vennoot van B C.V., waarvan belanghebben-de commanditair vennoot is.
2.3. Na zijn pensionering bij A heeft belanghebbende vlieglessen gevolgd. In fiscale procedu-res met betrekking tot de jaren 1993, 1994 en 1995 is beslist dat te dien aanzien sprake is van een liefhebberij, dat de negatieve inkomsten als commanditair vennoot van B C.V. niet op het belastbare inkomen in aftrek kunnen komen en dat het negatieve winstaandeel van M BV als beherend vennoot van die C.V. een winstuitdeling aan belanghebbende vormt. In het onderha-vige jaar 1998 heeft de inspecteur uit dien hoofde het aangegeven belastbare inkomen ver-hoogd met respectievelijk ƒ 31.266 en ƒ 20.844, welke correcties niet in geschil zijn.
2.4. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn beiden in loondienst werkzaam bij M BV en ge-noten een salaris van ƒ 1.623 per jaar.
M BV heeft - naast na te melden inkomsten - inkomsten genoten uit de exploitatie van de woning in Frankrijk en voorts ƒ 16.500 wegens advisering van C B.V. door belanghebbende.
2.5. D B.V. (hierna: D) exploiteert een luchtvaartbedrijf op vliegveld P. Haar directeur-groot-aandeelhouder E heeft in 1995 een ernstig ongeluk gehad ten gevolge waarvan hij zijn functie niet kan vervullen. Diens echtgenote E-F fungeerde als directeur ad interim. In de eerste helft van 1998 heeft belanghebbende samen met G besprekingen gevoerd teneinde te komen tot overname van een meerderheidspakket aandelen in D en tot het voeren van de directie over D door belanghebbende. Brieven en notulen dienaangaande zijn als bijlagen 15, 16 en 17 bij het verweerschrift gevoegd.
2.6. Op 1 juli 1998 hebben D, vertegenwoordigd door mevr. E-F, en M BV, vertegenwoordigd door belanghebbende, een interim management-overeenkomst gesloten (bijlage 18 bij het verweerschrift), inhoudende:
"In overweging nemende,
- dat D behoefte heeft aan een interim-manager voor een periode lopende vanaf datum dezes tot en met de datum der eerstvolgende aandeelhoudersvergadering c.q. tot aan de overname van de aangeboden aandelen door M BV en G, dan wel bij door omstandig-heden niet of niet kunnen doorgaan van bedoelde transactie tot een nader door be-heerster van D aan te geven datum, doch niet later dan 30 juni 2002.
- dat de bevoegdheden van de alsdan aantredende interim-manager gelijk dienen te zijn aan die van een directeur, met de daaraan verbonden onder- en bovenliggende verant-woordingsstructuur;
- dat M BV bereid en in staat is in deze behoefte te voorzien.
Verklaren te zijn overeengekomen als volgt:
1 Door M BV wordt aan D per 1 juli 1998 een interim-manager ter beschikking gesteld in de persoon van de heer X, die namens M BV als zodanig zal optreden.
2 M BV c.q. de heer X zal als gevolmachtigde volledig bevoegd zijn alle activiteiten te ontplooien die als nodig en/of noodzakelijk worden geacht voor een rendabele be-drijfsvoering en kan op grond hiervan de vennootschap in en buiten rechten jegens derden binden.
3 De volmacht wordt aan M BV gegeven met het recht van substitutie, zodat bevoegd-heden in het kader van een optimale bedrijfsvoering aan derden kunnen worden gede-legeerd.
4 D c.q. haar rechtsopvolger is voor de beschikbaarstelling van de heer X aan M BV een honorarium verschuldigd van Hfl. 7.000,= per maand exclusief BTW (zegge zevendui-zend gulden), bij de vaststelling waarvan is uitgegaan van een volledige tijdsinvulling middels een werkweek van 40 uren. Het door M BV te declareren bedrag zal dan ook hieraan worden gerelateerd en afhankelijk zijn van het aantal daadwerkelijk gewerkte uren of dagdelen.
5 Voor het verschuldigde zal M BV maandelijks een factuur zenden aan D, door deze laatste te voldoen binnen 14 dagen na factuurdatum.
6 Naast de overeengekomen management-fee (vide ad 4) komt aan X toe een vergoeding voor ziens in het kader van zijn werkzaamheden te maken kosten, anders dan de kos-ten verbonden aan het woon-werkverkeer. Voor te verrijden kilometers komt X een vergoeding toe van Hfl. 0,60 per kilometer (..)."
2.7. Over de maanden juli tot en met december 1998 is door M BV aan D ƒ 41.000 in reke-ning gebracht voor de werkzaamheden van belanghebbende. Daarvan is ƒ 27.000 over de maanden juli tot en met oktober door D betaald in 1998. De nota van ƒ 7.000 inzake de maand november 1998 is in januari 1999 verzonden.
2.8. De inspecteur heeft ƒ 35.000 als door belanghebbende genoten loon tot diens belastbare inkomen gerekend, zulks met inbegrip van ƒ 7.000 over de maand november 1998, dat zijns inziens op grond van de onder 2.6. vermelde overeenkomst reeds in 1998 vorderbaar en inbaar was. Ter zitting heeft hij erkend dat het in aanmerking genomen bedrag ƒ 1.000 te hoog is.
Bij M BV heeft de inspecteur de van D ontvangen beloning in mindering gebracht op het aan-gegeven resultaat.
2.9. Over het jaar 1999 is een soortgelijke correctie van belanghebbendes belastbare inkomen door een abuis bij de codering van belanghebbendes aangifte achterwege gebleven.
2.10. M BV heeft op 13 mei 2002 290 van de geplaatste 350 aandelen D gekocht. Met ingang van 1 juli 2002 is belanghebbende in persoon in dienstbetrekking getreden bij D.
3. Geschil
Tussen partijen is in geschil of de beloning voor de door belanghebbende bij D verrichte werkzaamheden als loon uit een door hem verrichte dienstbetrekking tot zijn belastbare inko-men moet worden gerekend.
Bij bevestigende beantwoording van die vraag is de omvang van het bij te tellen bedrag in geschil.
4. Standpunten van partijen
Voor de motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
Voor hetgeen daaraan ter zitting is toegevoegd wordt verwezen naar het aangehechte proces-verbaal.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Naar belanghebbende ter zitting heeft verklaard heeft hij na zijn pensionering zijn werk-zaamheden verricht via M BV, zonder daarvoor een noemenswaardige vergoeding te bedin-gen, teneinde daarmee te bereiken dat de opbrengsten van die werkzaamheden ten goede zou-den komen aan zijn kinderen, aan wie de aandelen M BV zijn overgedragen.
5.2. In de onder 2.6. opgenomen overeenkomst is opgenomen dat aan D een interim-manager in de persoon van belanghebbende ter beschikking wordt gesteld, dat voor de beschikbaarstel-ling van belanghebbende een honorarium van ƒ 7.000 per maand verschuldigd is en dat aan belanghebbende onkostenvergoedingen toekomen. Gelet op de tekst van de overeenkomst en gelet op hetgeen overigens omtrent de werkzaamheden van belanghebbende voorafgaand aan de totstandkoming daarvan uit de gedingstukken blijkt, acht het Hof aannemelijk dat D uit-drukkelijk beoogde dat belanghebbende persoonlijk als haar interim-manager zou gaan optre-den.
Zulks wordt niet anders doordat in de overeenkomst een volmacht is opgenomen op grond waarvan bevoegdheden in het kader van een optimale bedrijfsvoering aan derden kunnen worden overgedragen.
5.3. De omstandigheid dat niet belanghebbende persoonlijk, maar M BV als contractspartij is opgetreden kan slechts worden verklaard uit de wens van belanghebbende dat de vergoeding voor zijn werkzaamheden (middellijk) aan zijn kinderen ten goede zou komen, zoals hiervoor onder 5.1. is overwogen.
5.4. Onder de vorenomschreven omstandigheden acht het Hof aannemelijk dat de betalingen voor belanghebbendes werkzaamheden als interim-manager van D in wezen zijn verricht in het kader van een tussen belanghebbende en D bestaande arbeidsovereenkomst. Die arbeids-beloningen vinden daarom hun grond in een door belanghebbende aangegane dienstbetrekking en moeten als door belanghebbende genoten loon worden beschouwd. Daaraan doet niet af dat belanghebbende die beloningen om hem moverende redenen (middellijk) aan zijn kinderen ten goede heeft willen laten komen.
5.5. Aan het vorenoverwogene doet voorts niet af dat belanghebbende bij D over grote be-voegdheden beschikte en slechts verantwoording hoefde af te leggen aan de algemene verga-dering van aandeelhouders. Ook bij een directeur is sprake van een gezagsverhouding ten op-zichte van de vennootschap waarover directie worden gevoerd.
5.6. Als door belanghebbende in 1998 genoten loon heeft de inspecteur aangemerkt de door D in 1998 betaalde beloningen over de maanden juli tot en met oktober, alsmede de beloning over de maand november, welke volgens de gesloten overeenkomst na afloop van die maand kon worden gedeclareerd en dan binnen 14 dagen moest worden betaald.
Tegenover deze gemotiveerde stelling van de inspecteur heeft belanghebbende niet aanneme-lijk gemaakt dat de beloning over november niet in 1998 vorderbaar en inbaar was.
Mitsdien moet een bedrag van ƒ 34.000, zoals door de inspecteur ter zitting nader gesteld, als in 1998 genoten loon uit dienstbetrekking tot belanghebbendes belastbare inkomen van dat jaar worden gerekend.
5.7. Belanghebbende heeft nog gesteld dat een deel van de arbeidsbeloning als onbelaste on-kostenvergoeding moet worden aangemerkt. Van een in de maandelijkse vergoeding afzon-derlijk begrepen onkostenvergoeding blijkt niet uit de overeenkomst, zodat belanghebbendes stelling reeds daarop afstuit.
Bovendien houdt de overeenkomst in dat belanghebbende in persoon recht had op vergoeding van de in het kader van zijn werkzaamheden te maken kosten, terwijl belanghebbende ter zit-ting heeft verklaard dat hij geen kosten heeft gemaakt anders dan autokosten, die volgens de overeenkomst voor vergoeding in aanmerking komen.
Bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur de maximale forfaitaire arbeidskostenaf-trek toegepast. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat meer kosten dan het door de inspecteur in aanmerking genomen forfaitaire bedrag op hem hebben gedrukt.
5.8. De slotsom luidt dat het bij de bestreden uitspraak vastgestelde belastbare inkomen ad ƒ 194.829 moet worden verminderd met ƒ 1.000 minder arbeidsbeloning - en daardoor tevens met ƒ 10 meer giftenaftrek - en mitsdien moet worden vastgesteld op ƒ 193.819.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende gedeeltelijk in het gelijk is gesteld, acht het Hof termen aanwezig de in-specteur te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt het bedrag van de proceskosten gesteld op de reiskosten van belanghebbende voor het bijwonen van de zitting per openbaar vervoer, laagste klasse, door het Hof begroot op € 15, alsmede voor het verlenen van rechtskundige bijstand ter zitting, te bepalen op € 483 (A.8 1 punt; C. factor 1,5; € 322 per punt), in totaal € 498.
7. Beslissing
Het Hof
n verklaart het beroep gegrond;
n vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
n vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van f 193.819;
n veroordeelt de inspecteur tot vergoeding aan belanghebbende van € 498 aan proceskosten en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen;
n gelast de Staat het betaalde griffierecht ad € 29 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 8 mei 2003 door mrs. Boersma, Schaap en Goes, in tegenwoor-digheid van mr. Van Schaik als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitge-sproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen een beroepschrift bij dit gerechts-hof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proces-kosten.