Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X B.V. te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 9 december 2002, ingediend door mr. A te Z als gemachtigde, aangevuld bij brieven van gemachtigde van 7 januari 2003 en 29 januari 2003. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 1 november 2002, betreffende de ten name van belanghebbende genomen beschikking vaststelling verlies voor het jaar 1998.
1.2. Het aanslagbiljet vennootschapsbelasting voor het jaar 1998 is gedagtekend 17 augustus 2002. Op dit aanslagbiljet is een beschikking vaststelling verlies vermeld. Belanghebbende heeft tegen de beschikking vaststelling verlies bij brief, door de inspecteur ontvangen op 2 september 2002, bezwaar gemaakt. Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur de beschikking vaststelling verlies gehandhaafd.
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vaststelling van het verlies over 1998 op ƒ 23.956.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
1.5. Belanghebbende heeft met toepassing van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) een nader schriftelijk stuk ingediend met dagtekening 19 september 2003.
1.6. Ter zitting van 30 september 2003 zijn verschenen de gemachtigde van belanghebbende, tot bijstand vergezeld van B, en namens de ambtsopvolger van de inspecteur, de inspecteur van de Belastingdienst P, mr. C. Aldaar zijn met toestemming van partijen gelijktijdig behandeld de tussen partijen aanhangige zaken met de kenmerken 02/07056 (vennootschapsbelasting 1998), 03/01738 (vennootschapsbelasting 1999) en 03/01737 (vennootschapsbelasting 2000). Voor het verhandelde ter zitting wordt verwezen naar het door de griffier opgemaakte proces-verbaal. Al hetgeen ter zitting is voorgevallen, wordt geacht te zijn voorgevallen in elk van de voornoemde zaken. De gedingstukken in één van die zaken worden telkens gerekend tot de gedingstukken in elk van de andere zaken.
1.7. Mr. A heeft, overeenkomstig zijn toezegging ter zitting en met toestemming van de wederpartij, bij brief van 3 oktober 2003 kopieën van de aanslagbiljetten vennootschapsbelasting 1998, 1999 en 2000 aan het Hof gezonden.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De aandelen in belanghebbende zijn sedert 1 april 1998 in handen van enig aandeelhouder B. Op 1 mei 1998 heeft belanghebbende een onroerende zaak gekocht aan de a-straat 1 te Z (hierna: de onroerende zaak) voor een bedrag van ƒ 957.561,65 (inclusief overdrachtsbelasting en andere kosten). De appartementen op de eerste en tweede verdieping van de onroerende zaak zijn verhuurd aan hotel-restaurant D voor ƒ 48.000 per jaar. B exploiteert dit hotel-restaurant in de vorm van een eenmanszaak. In 1998 is de huur tot en met 2001 door hotel-restaurant D vooruitbetaald. De parterre van de onroerende zaak wordt door belanghebbende verhuurd aan een viswinkel (E) voor ƒ 55.000 per jaar.
2.2. In de huurovereenkomst tussen belanghebbende en B (h.o.d.n. D) van 1 mei 1998 is - voor zover hier van belang - het volgende opgenomen:
“(…)
3.1. Deze huurovereenkomst is aangegaan voor de duur van vijf jaar, ingaande op 1 mei 1998 en lopende tot en met 30 april 2003.
3.2. Na het verstrijken van de in 3.1 genoemde periode wordt deze overeenkomst voortgezet voor een aansluitende periode van vijf jaar, derhalve tot en met 30 april 2008. Deze overeenkomst wordt vervolgens voortgezet voor aansluitende perioden van vijf jaar.
(…)
4.2. De huurprijs bedraagt per jaar: ƒ 48000 (…)
4.3. De huurprijs wordt jaarlijks op 1 januari voor het eerst op 1 januari 1999 en zo vervolgens aangepast (…)
4.4. Onverminderd een huurprijsaanpassing op grond van 4.3 is elk der partijen bevoegd om met inachtneming van het in de wet of het in 4.2 van de algemene bepalingen gestelde -voor het eerst op 1 januari 1999 en vervolgens steeds na een periode van tenminste een jaar nadat de laatste huuraanpassing aan de markthuurwaarde heeft plaatsgevonden- aanpassing van de huurprijs te verlangen en met een minimum van 7,5% van de oude huurprijs. (…)
(…). De kosten voor reparaties en onderhoud zijn tot een bedrag van ƒ 5.000,-- (…) per reparatie of onderhoudswerkzaamheden voor rekening van de huurder. De kosten daarboven zijn voor rekening van de verhuurder. (…)”
2.3. In 1998 is de onroerende zaak aangepast ten behoeve van het hotel-restaurant en de viswinkel. De daarmee gemoeide kosten zijn (deels) gedragen door de huurder.
2.4. Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van de ondergrond van de onroerende zaak ƒ 129.000 bedraagt.
2.5. Belanghebbende heeft in haar aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 1998, 1999 en 2000 een zogenoemd degressief afschrijvingssysteem gehanteerd met betrekking tot de onroerende zaak. Daarbij is de boekwaarde van de onroerende zaak, exclusief de ondergrond, met een vast percentage van 5% afgeschreven. Voor het jaar 1998 is de afschrijving op de onroerende zaak als volgt berekend:
Aanschafwaarde onroerende zaak ƒ 957.561,65
Af: vervangingsreserve ƒ 315.844
Af: grondwaarde ƒ 129.000
Boekwaarde en afschrijving (afgerond) ƒ 512.717,65 x 5% = ƒ 25.636
2.6. Het door belanghebbende in de aangifte toegepaste degressieve afschrijvingssysteem leidt tot de volgende boekwaarden bij na te noemen veronderstelde gebruiksduur -zoals door de inspecteur gesteld in zijn verweerschrift op pagina 5 en zoals door de gemachtigde van belanghebbende ter zitting bevestigd-:
gebruiksduur boekwaarde onroerende zaak
10 jaar ƒ 314.764
20 jaar ƒ 193.238
25 jaar ƒ 151.407
30 jaar ƒ 118.631
40 jaar ƒ 72.829
50 jaar ƒ 44.711
2.7. De inspecteur heeft bij de aanslagregeling de door belanghebbende toegepaste afschrijvingsmethode niet geaccepteerd en is uitgegaan van een jaarlijkse (lineaire) afschrijving van de onroerende zaak van 2,5% van de aanschafwaarde - exclusief de waarde van de ondergrond - minus de vervangingsreserve, derhalve 2,5% x ƒ 512.718 = ƒ 12.818. Voorts heeft de inspecteur slechts een afschrijving geaccepteerd over acht maanden in 1998, nu belanghebbende de onroerende zaak pas per 1 mei 1998 heeft aangeschaft. De door de inspecteur geaccepteerde afschrijving bedraagt derhalve ƒ 12.818 x 8/12 = ƒ 8.546. Het belastbare bedrag is als volgt vastgesteld:
Aangegeven belastbaar bedrag ƒ 120.044
Bij: correctie afschrijving (ƒ 25.636 - ƒ 8.546 =) ƒ 17.090
Af: correctie vooruitontvangen huur -/- ƒ 144.000
Vastgesteld belastbaar bedrag -/- ƒ 6.866
De correctie voor de vooruitontvangen huur is niet in geschil.
3. Geschil
In geschil is of belanghebbende terecht een degressieve afschrijvingsmethode heeft gehanteerd met betrekking tot de onroerende zaak en indien dit niet het geval is, wat bij een lineaire afschrijving over de aanschafwaarde - exclusief de waarde van de ondergrond en minus de vervangingsreserve -, de gebruiksduur van de onroerende zaak dient te zijn.
4. Standpunten van partijen
Het Hof verwijst voor de standpunten van partijen naar de gedingstukken en naar het door de griffier opgemaakte proces-verbaal van de zitting.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Vaststaat dat belanghebbende voor de berekening van de afschrijvingskosten van de onroerende zaak een degressief systeem heeft gehanteerd, namelijk afschrijving van een vast percentage van de boekwaarde. Goed koopmansgebruik staat voor bedrijfsmiddelen met afnemende nutsprestaties een degressieve afschrijving toe. De in aanmerking te nemen nutsprestatie is daarbij het nettorendement van het bedrijfsmiddel, dat wil zeggen de bruto-opbrengst van het bedrijfsmiddel, verminderd met alle relevante kosten. Het is aan belanghebbende om aannemelijk te maken dat sprake is van afnemende nutsprestaties. Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat de kosten van de onroerende zaak in de toekomst zullen toenemen, omdat de eisen aan horecagelegenheden veel strenger zijn geworden na de ramp in Volendam en omdat de onroerende zaak al 40 jaar oud is. Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat in het onderhavige geval bij belanghebbende als verhuurder van de onroerende zaak sprake is van afnemende nutsprestaties. Hierbij acht het Hof van belang dat belanghebbende geen nadere cijfermatige onderbouwing heeft gegeven van de naar haar stelling toenemende kosten, dat uit de jaarstukken van belanghebbende over de jaren 1998 tot en met 2000 niet blijkt van toenemende kosten, dat de door belanghebbende potentieel te ontvangen huur met betrekking tot de onroerende zaak ieder jaar wordt geïndexeerd met 7,5%, terwijl niet uit te sluiten valt dat, zoals de inspecteur heeft gesteld, en belanghebbende niet heeft ontzenuwd, belanghebbende in de toekomst mogelijk te maken kosten in verband met aanpassing van de onroerende zaak aan de nieuwe eisen aan horecagelegenheden kan doorberekenen in de te ontvangen huur, dan wel dat zulke kosten door de huurders worden betaald.
5.2. Nu het Hof op basis van het voorgaande van oordeel is dat een degressief afschrijvingssysteem met betrekking tot de onroerende zaak niet in overeenstemming is met goed koopmansgebruik, dient te worden beoordeeld wat de gebruiksduur en de residuwaarde van de onroerende zaak is bij lineaire afschrijving. Belanghebbende stelt dat - in afwijking van de gebruiksduur bij degressieve afschrijving - bij lineaire afschrijving, de gebruiksduur over de onroerende zaak 25 jaar bedraagt, en dat de residuwaarde dan nihil is. De inspecteur heeft de afschrijving van de onroerende zaak op 2,5% per jaar gesteld over een gebruiksduur van 40 jaar, zonder inachtneming van enige restwaarde. Naar ‘s Hofs oordeel is in het algemeen de door de inspecteur gehanteerde gebruiksduur van 40 jaar - zonder residuwaarde - voor de onderhavige onroerende zaak niet te lang. Voorts is het Hof van oordeel dat belanghebbende met de door haar ingebrachte stelling - dat de onroerende zaak al 40 jaar oud was toen het werd aangeschaft - onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de gebruiksduur van de onroerende zaak minder dan 40 jaar dient te zijn. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat blijkens hetgeen is vermeld onder 2.6, belanghebbende zelf bij de berekening van de afschrijving in haar aangifte eveneens is uitgegaan van een gebruiksduur van langer dan 40 jaar. De enkele wijziging van het afschrijvingssysteem van degressief naar lineair heeft niet tot gevolg dat daarmee de gebruiksduur van de onroerende zaak wijzigt. Nu de inspecteur uitgaat van een residuwaarde van nihil na 40 jaar, en een lagere restwaarde niet mogelijk is, sluit het Hof ook hierbij aan.
5.3. Vaststaat dat belanghebbende de onroerende zaak op 1 mei 1998 heeft gekocht. Op de voet van artikel 10, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, vindt afschrijving op bedrijfsmiddelen jaarlijks plaats ten aanzien van kosten die aan het kalenderjaar kunnen worden toegerekend. Dit houdt, gelijk de stelling van de inspecteur, in dat de kosten naar tijdsgelang dienen te worden berekend (vergelijk ook het arrest van de Hoge Raad van 8 mei 1968, BNB 1968/143). Nu belanghebbende de onroerende zaak pas op 1 mei 1998 heeft aangeschaft, heeft de inspecteur de afschrijvingskosten op een juiste wijze berekend, door voor 1998 de aan een volledig kalenderjaar toe te rekenen kosten te vermenigvuldigen met 8/12.
5.4. Belanghebbende beroept zich op het gelijkheidsbeginsel. Belanghebbende stelt dat F B.V. een gelijkwaardig bedrijf is, dat de directie van belanghebbende en van F B.V. in handen van één persoon is, dat bij een pand van F B.V. al jaren een degressief afschrijvingssysteem wordt gehanteerd en dat dit nooit een geschilpunt heeft opgeleverd met de belastingdienst, zelfs niet na een boekenonderzoek. Het Hof is van oordeel dat indien al sprake zou zijn van vergelijkbare gevallen - hetgeen niet vaststaat -, de toepassing van het gelijkheidsbeginsel er hoe dan ook niet toe zou leiden dat belanghebbende degressief kan afschrijven over de onroerende zaak. Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is immers vereist dat te haren nadele van belanghebbende is afgeweken van een beleid of dat een oogmerk van begunstiging een rol speelde dan wel dat het toestaan van een degressieve afschrijving in de meerderheid van de vergelijkbare gevallen heeft plaatsgevonden. Belanghebbende heeft evenwel niet gesteld dat sprake is van het ten nadele afwijken van een beleid of dat een oogmerk van begunstiging een rol speelde en dit is het Hof ook niet gebleken. De omstandigheid dat een eventuele toepassing van degressieve afschrijving slechts speelt in één ander door belanghebbende aangehaald geval leidt ertoe dat ook niet op grond van de meerderheidsregel kan worden gezegd dat de inspecteur heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel. Het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel faalt dus.
5.5 Het vorenoverwogene voert tot de conclusie dat het beroep van belanghebbende ongegrond is.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig een partij te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is gedaan op 9 december 2003 door mrs. Van Loon, voorzitter, Kostense en De Korte, in tegenwoordigheid van mr. De Jong als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Cassatie
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit
gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.