Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vijfde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van Stichting X te Z, de belanghebbende,
tegen
de uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen te P (thans: Belastingdienst Q, kantoor P), de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 4 oktober 2002, (…)gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 25 september 2002, betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997 (hierna: de aanslag).
De aanslag is vastgesteld op een bedrag van € 6.161 aan loonheffing, verhoogd met heffingsrente van € 945. Tegen deze aanslag heeft de gemachtigde van belanghebbende bij brief van 23 mei 2002 een bezwaarschrift ingediend. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en van de naheffingsaanslag.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot het ongegrond verklaren van het beroep.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Belanghebbende heeft met dagtekening 29 september 2003 per fax een pleitnota aan het Hof gezonden. De pleitnota is op 30 september 2003 in kopie aan de inspecteur gezonden.
Ter zitting (…)
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De Stichting X is op 17 april 1979 opgericht onder de naam "Stichting A Therapie" en heeft volgens artikel 2, eerste lid, van haar statuten als doelstelling "het aan ieder, ongeacht ras, nationaliteit, geslacht of levensovertuiging, bieden van de mogelijkheid tot het volgen van onderwijs tot bewustzijnsverdieping, tot ontwikkeling van zijn natuurlijk potentieel en tot het opheffen en doorbreken van hindernissen in de ontwikkeling, waarbij onder meer gebruik zal worden gemaakt van daartoe geschikte technieken, ontleend aan de humanistische psychologie". Volgens artikel 2, tweede lid, van de statuten probeert belanghebbende deze doelstellingen te bereiken door a. het (doen) geven van onderwijs, therapie, training en scholing, b. het oprichten en in stand houden van en het leiding geven aan een of meer therapeutische leefgemeenschappen in binnen- en buitenland, c. het onderhouden van contacten, het uitwisselen van gegevens en het samenwerken met instellingen met een soortgelijk of aanverwant doel en d. andere activiteiten die het doel van de stichting kunnen bevorderen.
Aan deze statutaire doelstellingen wordt onder meer invulling gegeven door het tegen betaling aanbieden van een groot aantal opleidingen en cursussen. Op haar internetsite wordt dienaangaande gesproken over een internationaal centrum voor groepstherapie, training en persoonlijke groei, gespecialiseerd in de 'Kunst van het Menszijn'.
2.2. De activiteiten van belanghebbende vinden plaats in de gebouwen en op het terrein welke zijn gelegen aan de a-straat 2 te Z. Deze gebouwen worden gehuurd van B Inc. De bestuursleden en aandeelhouders van B Inc. zijn C, D en E.
2.3. Op het van B Inc. gehuurde terrein met gebouwen is een leefgemeenschap woonachtig. Deze leefgemeenschap bestaat uit ongeveer 17 personen, waaronder de drie onder 2.2. genoemde bestuursleden. De leden van de leefgemeenschap dragen het gedachtegoed uit van F. De leden dragen gezamenlijk de verantwoordelijkheid voor het geheel van de activiteiten van belanghebbende. Binnen de leefgemeenschap worden de taken in onderling overleg verdeeld. De leefgemeenschap bezit geen rechtspersoonlijkheid.
2.4. De leefgemeenschap krijgt voor haar diensten aan belanghebbende een vergoeding van ƒ 100.000 per jaar, welk bedrag wordt gestort op een gezamenlijke huishoudrekening. In onderling overleg mogen de leden zakgeld aan deze rekening onttrekken.
Voorts wordt aan de leden van de leefgemeenschap op kosten van belanghebbende kost, inwoning, kleding en medische verzorging verstrekt. De leden van de gemeenschap maken gebruik van auto's van belanghebbende. Voor het doen van uitgaven in de sfeer van belanghebbendes doelstelling, zoals studiereizen naar India, beschikken enkele leden van de leefgemeenschap over creditcards op naam van belanghebbende.
Belanghebbende stort voorts jaarlijks ƒ 100.000 in een fonds ter verzorging van de oude dag van de leden van de leefgemeenschap.
2.5. Op 20 november 1998 heeft de Belastingdienst aangekondigd een boekenonderzoek in te stellen bij belanghebbende. Naast de aanvaardbaarheid van aangiften omzetbelasting en de belastingplicht van belanghebbende voor de vennootschapsbelasting is onderzocht of er in verband met de loonbelasting personen in dienstbetrekking staan tot belanghebbende. Dit boekenonderzoek heeft uiteindelijk geresulteerd in een (concept)-rapport met dagtekening 30 mei 2001, dat als bijlage bij het beroepschrift is gevoegd.
2.6. Naar aanleiding van het boekenonderzoek zijn aan belanghebbende naheffingsaanslagen loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd over het tijdvak 1 januari 1994 t/m 31 december 1996 en over het tijdvak 1 januari t/m 31 december 1997, (uiteindelijk) berekend naar de volgende grondslagen:
Kost en inwoning
Ziektekostenverzekering
Overige medische kosten
Zakgeld
Kleding/vakantie
Totaal loon
Gemiddeld aantal leden
LB/PVV per persoon
Totaal LB/PVV
Afdrachtvermindering lage lonen
Per saldo verschuldigd
In euro's
1994
5.4
2.217
500
5.633
500
14.25
17,7
2.843
50.321
ƒ 50.321
€ 22.834 1995
5.556
2.291
500
5.882
500
14.729
17
2.659
45.203
ƒ 45.203
€ 20.512 1996
5.76
2.124
500
5.882
500
14.766
17
2.59
44.03
20.145
ƒ 23.885
€ 10.838
1997
5.88
2.441
500
6.142
500
15.463
16,2
2.668
43.222
29.646
ƒ 13.576
€ 6.160
2.7. Met dagtekening 13 maart 1995 heeft de Belastingdienst een vragenbrief aan belanghebbende gestuurd waarin staat vermeld:
"Geachte heer/mevrouw,
Mij is gebleken dat door of namens uw stichting diverse opleidingen worden verzorgd.
In verband hiermede had ik gaarne antwoord op de volgende vragen;
- Wie fungeren als docenten voor deze opleidingen ?
- Is met hen een beloning overeengekomen en zo ja, tot welke bedragen?
- Zijn deze docenten vrij in het bepalen van hun lestijden?
- Wie bepaalt de lesstof?
- Wordt door of vanwege de stichting hierop enig toezicht gehouden?
- Kunnen deze docenten zich vrijelijk laten vervangen dan wel zijn zij ook nog elders in loondienst?
- Worden met de docenten schriftelijke overeenkomsten aangegaan?
Zo ja, dan gaarne inzage hiervan.
- Zijn er overigens nog personen in (loon-)dienst bij uw stichting?
Zo ja, hoe is hun arbeidsverhouding geregeld en waaruit bestaat hun beloning?
Uw antwoord zie ik gaarne zo spoedig mogelijk tegemoet.
Wilt u bij dit antwoord tevens een exemplaar van uw laatste jaarrekening voegen?"
2.8. In antwoord op de vragenbrief van de Belastingdienst, heeft belanghebbende met dagtekening "maart 1995" een brief naar de Belastingdienst gestuurd, waarin het volgende staat vermeld:
"Geachte mevrouw/heer,
In antwoord op Uw vragen van 13 maart j.l. bericht ik U het volgende.
De Stichting X is voortgekomen uit de in 1978 op initiatief van D en E opgezette alternatieve opleidings-en therapie-instituten. Sinds die periode hebben zich een aantal mensen achter de ideeen van hen beiden geschaard, die geinitieerd door het gedachtengoed van hun religieuze inspirator F een leefgemeenschap hebben gevormd. Deze 'religious community' kent een wisselende samenstelling, leden zijn vrij in hun keuze voor deelname aan of vertrek uit de leefgemeenschap. Momenteel bestaat de groep uit plm. 15 personen. Het merendeel van de opleidingen wordt door de leden van de leefgemeenschap verzorgd. Zij zijn ook zelf de initiatiefnemer voor een cursus of training, die op zich weer onderdeel kunnen zijn van een door het instituut verzorgde opleiding. De vorm en inhoud van de trainingen wordt - hoewel de basis daarvan steeds ligt in the thematiek " working with people for a better world"- veelal momentafhankelijk door de trainer/docent zelfstandig bepaald. Voorzover het de opleidingen betreffen, die de deelnemers in staat moeten stellen als zelfstandig therapeut werkzaam te zijn, worden op basis van het bestaande aanbod programma's samengesteld, die tot de vereiste kwalificatie wat betreft ervaring, vaardigheid en kennis moeten leiden. De leden van de leefgemeenschap wisselen ook regelmatig van rol binnen het opleidings- en therapie-instituut. De aktiviteiten worden volledig op basis van vrijwilligheid verricht. De leden van de 'religious community' ontvangen geen beloning voor hun inzet.
Daarnaast maakt de Stichting X een enkele maal gebruik van gastdocenten, die een eigen training of cursus verzorgen binnen het opleidingsinstituut van de Stichting. Dit betreft veelal buitenlanders. De Stichting gaat geen dienstbetrekking aan met deze personen. De Stichting is altijd bereid om derden, die een binnen de doelstellingen van de stichting passend programma aanbieden, de gelegenheid te geven een dergelijke aktiviteit binnen het totaalprogramma van de stichting te verzorgen. In sommige gevallen wordt met deze personen een vergoeding afgesproken gerelateerd aan het aantal deelnemers, in sommige gevallen wordt een 'lump sum' vergoed.
Overigens zijn er geen personen in loondienst bij de Stichting.
Het jaarverslag over 1993 gaat hierbij. Zodra het jaarverslag over 1994 gereed is, zal ik U een exemplaar doen toekomen.
Mocht U nadere informatie wensen, dan kunt U zich altijd wenden tot ondergetekende.
Hoogachtend
C"
2.9. Met dagtekening 24 april 1995 heeft de Belastingdienst een brief aan belanghebbende verstuurd, waarin staat vermeld:
"Geachte heer/mevrouw,
Op grond van de door u verstrekte informatie inzake het belonen van bij uw stichting werkzame medewerkers en docenten deel ik u het volgende mede.
Ten aanzien van medewerkers binnen uw organisatie is geen sprake van het vervullen van een dienstbetrekking en derhalve niet van inhoudingsplicht voor de loonbelasting en premies volksverzekeringen.
Ten aanzien van (gast-)docenten is dit evenmin het geval, echter dient van de aan hen verstrekte beloningen wel jaarlijks opgave te worden gedaan aan de Belastingdienst. Een en ander met ingang van het jaar 1994.
De voor deze opgave benodigde bescheiden treft u hierbij aan.
Ik verzoek u deze uiterlijk veertien dagen na dagtekening van deze brief volledig ingevuld in te zenden.
Ik vertrouw erop u hiermede voldoende te hebben ingelicht."
3. Geschil
In geschil is primair of belanghebbende er op grond van de brief van 24 april 1995 op heeft mogen vertrouwen dat geen sprake is van een dienstbetrekking tussen haar en de leden van de leefgemeenschap, subsidiair of sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking en meer subsidiair of sprake is van een fictieve dienstbetrekking.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en naar het aangehechte proces-verbaal.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. In haar brief van maart 1995 heeft belanghebbende vermeld dat de leden van de leefgemeenschap geen beloning ontvangen voor hun inzet. Dan kan aan de verklaring in de brief van de Belastingdienst van 24 april 1995, inhoudende dat geen sprake is van het vervullen van een dienstbetrekking ten aanzien van medewerkers binnen belanghebbendes organisatie, waarmee onmiskenbaar de leden van de leefgemeenschap zijn bedoeld, niet het in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend dat die verklaring ook geldt onder de thans gebleken omstandigheden, te weten dat de leefgemeenschap, en daarmee de leden van die leefgemeenschap, beloond worden op de wijze als beschreven onder 2.4.
5.2. In dit geding zijn de volgende feiten en omstandigheden komen vast te staan.
De leden van de leefgemeenschap dragen gezamenlijk de verantwoordelijkheid voor het geheel van de activiteiten van belanghebbende. Die activiteiten bestaan in hoofdzaak uit het tegen betaling aanbieden van een groot aantal opleidingen en cursussen ter verwezenlijking van de onder 2.1. vermelde doelstelling van belanghebbende.
De leden van de leefgemeenschap bepalen in onderling overleg welke opleidingen en cursussen zij op grond van hun capaciteiten kunnen verzorgen of op welke andere wijze zij invulling kunnen geven aan de gezamenlijke verantwoordelijkheid voor de activiteiten van belanghebbende.
Van de opleidingen en cursussen verschijnen tevoren brochures, waarin vermeld is welk lid van de leefgemeenschap (of soms ook: welke docent van buiten) de opleiding of cursus verzorgt.
De leefgemeenschap, en daarmee de leden, ontvangen voor de in gezamenlijkheid aanvaarde activiteiten beloningen als beschreven onder 2.4.
De leefgemeenschap bezit geen rechtspersoonlijkheid.
5.3. Onder de onder 5.2. omschreven feiten en omstandigheden is naar het oordeel van het Hof sprake van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en de leden van de leefgemeenschap.
Krachtens hun gezamenlijk aanvaarde verantwoordelijkheid verrichten de leden van de leefgemeenschap persoonlijk de onderling afgesproken werkzaamheden ter verwezenlijking van de doelstellingen van belanghebbende. Belanghebbende biedt die werkzaamheden (opleidingen en cursussen, al dan niet met verblijf) tegen betaling aan derden aan. Belanghebbende mag er daarom op rekenen dat de door haar toegezegde en in brochures vastgelegde cursussen en opleidingen daadwerkelijk door de desbetreffende leden van de leefgemeenschap worden verzorgd. Belanghebbende heeft geen feiten gesteld en aannemelijk gemaakt waaruit volgt dat de in de brochures aangekondigde cursussen en opleidingen niet door de aangekondigde docenten zijn verzorgd.
Belanghebbende heeft nog gesteld dat er geen sanctie bestaat op het al dan niet verrichten van werkzaamheden en dat er dus geen gezagsverhouding bestaat tussen belanghebbende en individuele personen. Het Hof verwerpt die stelling nu zij niet strookt met de vaststelling dat de leden van de leefgemeenschap gezamenlijk de verantwoordelijkheid dragen voor de activiteiten van belanghebbende en deze leefgemeenschap, naar ook belanghebbende erkent, afspraken met de stichting (= belanghebbende) heeft gemaakt. Een afspraak houdt een wederzijdse gebondenheid in. Derhalve kan belanghebbende de leefgemeenschap, en daarmede ook de leden van die leefgemeenschap, op de gemaakte afspraken aanspreken. Van het ontbreken van een gezagsverhouding is derhalve geen sprake.
Voorts worden aan de leden, onder meer individueel via kost, inwoning, kleding en medische verzorging, alsmede tezamen via de jaarlijkse storting van ƒ 100.000 op een gezamenlijke bankrekening, beloningen verstrekt voor de door hen verrichte activiteiten. Het ontbreken van een rechtstreeks verband tussen de door de leden van de leefgemeenschap individueel genoten beloningen en hun werkzaamheden ten behoeve van belanghebbende vormt onder de geschetste omstandigheden geen beletsel voor het aanwezig achten van een voldoende verband tussen de verrichte werkzaamheden en de genoten beloning en dus voor het aannemen van een privaatrechtelijke dienstbetrekking.
5.4. Nu sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking behoeft de meer subsidiaire stelling geen bespreking.
De naheffingsaanslag, waarvan de hoogte overigens niet is bestreden, dient in stand te blijven.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb Pro.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 8 januari 2004 door mrs. Boersma, Schaap en Goes, in tegenwoordigheid van mr. Thijssen als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.