Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Vijfde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 14 februari 2003, ingediend door mr. A te B als gemachtigde en aangevuld bij brief van 17 februari 2003.
Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 8 januari 2003, betreffende de afwijzing van belanghebbendes verzoek om toepassing van de 30%-bewijsregel.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Daarin wordt het Hof verzocht het beroep ongegrond te verklaren.
Met toestemming van het Hof heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
Ter zitting van 27 november 2003 is verschenen mr. C, namens belanghebbende als opvolgend gemachtigde, bijgestaan door mr. D en E (werkzaam bij F), alsmede namens de inspecteur G.
Namens belanghebbende is ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende, geboren op 15 januari 1972, heeft de Y-nationaliteit en speelde als semiprof vanaf het seizoen 1992/1993 bij H (uit Y). Vanaf het seizoen 1997/1998 is hij als profvoetballer verbonden geweest aan het I (uit Y).
Belanghebbende is een centrale middenvelder (een zogenoemde nummer 10 speler).
2.2. Belanghebbende is in de periode februari 1999 tot en met februari 2000 11 maal geselecteerd geweest voor het Y-nationale voetbalelftal en speelde in die periode 9 interlandwedstrijden.
2.3. Tot de gedingstukken behoren diverse afdrukken van krantenartikelen uit K. Daarin staat (in de Nederlandse taal):
"I speelt op dit moment het beste voetbal", liet bondscoach L zich ontvallen, "Logisch dat ik spelers kies die in vorm zijn. (Belanghebbende) is technisch sterk en infiltreert goed."
(9 februari 1999)
"De laatste vijf wedstrijden speelt geen ploeg (uit Y) zelfs beter dan I, waar M een goede organisatie neerzette. Dan zie je dat ook een jongen als (belanghebbende) zich manifesteert, een bewijs dat hier te lande nog talent rondloopt (…)", aldus R.
(15 februari 1999)
(Belanghebbende) haalde het voor de rechtsmiddenpost uiteindelijk van N (…) aldus L "(Belanghebbende) is tactisch sterk, heeft een goede laatste pass in de voet, is heel levendig. Net als O kan hij ruimte maken voor opkomende mensen".
(28 april 1999)
Voor de positie van verdedigende middenvelder sprak P ook al met de manager van (belanghebbende).
(19 februari 2000)
2.4. (In de eerste helft van) 2000 heeft Q, een in de eredivisie van het Nederlandse voetbal spelende club (…), belanghebbende voor ƒ xxx (…) van I gekocht. Dit is de hoogste transfersom die Q ooit had betaald.
2.5. Tot de gedingstukken behoort een op 8 mei 2003 gedagtekende verklaring van de directeur technische zaken van Q, waarin over het aantrekken van belanghebbende staat:
· Q wilde op dat moment sportief een stap vooruit doen en aansluiting krijgen bij de subtop van Nederland.
· Hiertoe ontbrak op een sleutelpositie in het elftal (centraal op het middenveld, een zgn. nr.10) een speler van het vereiste kaliber. (…)
· (Belanghebbende) heeft de sportieve verwachtingen volledig ingelost. Na zijn komst is het prestatieniveau van Q aanwijsbaar gestegen en zijn de sportieve doelstellingen gehaald.
2.6. Belanghebbende heeft (in de eerste helft van) 2000 voor een periode van vier jaren een arbeidsovereenkomst met Q gesloten. Het dienstverband is (medio) 2000 ingegaan. Q kreeg het recht om tegen een gelijkblijvend jaarsalaris de arbeidsovereenkomst met een jaar te verlengen.
De arbeidsovereenkomst gaf belanghebbende recht:
- op een tekengeld van ƒ yyy;
- op een bruto basissalaris van ƒ zzz per maand (exclusief vakantiegeld van 8% met een maximum van 8% van 3 maal het wettelijk minimumloon);
- op een premie van ƒ qqq bruto per competitiepunt;
- op een premie van ƒ ppp bruto naar rato van de gespeelde wedstrijden bij plaatsing voor Europees voetbal;
- op 10% van de meerwaarde boven het aankoopbedrag bij een tussentijdse verkoop, en
- op een tekengeld van ƒ rrr bruto als Q de arbeidsovereenkomst met één jaar zou verlengen.
Voor beker- en vriendschappelijke wedstrijden golden de premies als vermeld in 'de collectieve regeling'.
Q was verplicht om zich maximaal in te spannen om de speler in aanmerking te laten komen voor de zogenoemde 35%-vergoedingsregeling.
2.7. Belanghebbende heeft bij Q de volgende premies verdiend (in ƒ):
Seizoen Nationale competitie
en Europees voetbal 'de Collectieve regeling'
2000/2001 (…) (…)
2001/2002 (…) (…)
2002/2003 (…) (…)
2.8. Op 12 september 2000 heeft de inspecteur een door belanghebbende en Q gedaan verzoek om toepassing van de 35%-vergoedingsregeling, als bedoeld in het Besluit van 29 mei 1995 nr. DB95/119M, ontvangen. Partijen verzochten de regeling op 1 juli 2000 te laten ingaan.
Bij beschikking van 6 november 2000 heeft de inspecteur het verzoek afgewezen. Als reden voerde de inspecteur aan:
Daar betrokkene niet voldoet aan het inkomenscriterium zoals dit is vastgesteld door het buro Arbeidsvoorziening is er geen sprake van schaarste op de Nederlandse arbeidsmarkt.
2.9. Op 20 november 2001 hebben belanghebbende en Q een verzoek ingediend om met ingang van 1 januari 2001 de 30%-bewijsregel, als bedoeld in Hoofdstuk 3 van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (verder het Besluit), toe te passen.
De inspecteur heeft op 7 mei 2002 op dezelfde gronden als vermeld onder 2.8 ook dit verzoek afgewezen. Het hiertegen gerichte bezwaarschrift van 13 juni 2002 heeft de inspecteur op 8 januari 2003 afgewezen.
3. Geschil
In geschil is of de inspecteur terecht belanghebbendes verzoek om toepassing van de bewijsregel heeft afgewezen.
4. Standpunten van partijen
4.1. De gemachtigde van belanghebbende stelt in de gedingstukken samengevat dat belanghebbende medio 2000 aan de deskundigheidseis voldeed. Hij heeft daartoe gewezen op het voetbalverleden van belanghebbende (weergegeven onder 2.1 en 2.2) en aangevoerd dat Q medio 2000 grote ambities had en naar een speler met internationale ervaring zocht die op de moeilijke positie van centrale middenvelder kon spelen. De Nederlandse markt was voor haar te duur. Belanghebbende voldeed aan de verlangens van Q en was voor Q betaalbaar; zij het dat Q voor belanghebbende een recordbedrag diende te betalen. Belanghebbende behoorde zijns inziens in Y, een land met een competitie die qua niveau vergelijkbaar is met Nederland, tot de topspelers.
Voorts stelt de gemachtigde dat belanghebbendes deskundigheid op de Nederlandse arbeidsmarkt slechts schaars aanwezig was. Zijns inziens is een international die centrale middenvelder is, per definitie in Nederland schaars, omdat Nederlandse internationals die op die positie voetballen, doorgaans in 'de grote buitenlandse competities spelen'.
Tot slot meent de gemachtigde dat de inkomenstoets een onjuiste maatstaf is.
4.2. De inspecteur stelt in de gedingstukken samengevat het volgende. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij medio 2000 aan de deskundigheidseis voldeed. Om te bepalen of een uit het buitenland aangetrokken voetballer aan die eis voldoet, heeft de Belastingdienst naar een objectief en werkbaar criterium gezocht. De Belastingdienst heeft dat gevonden in de inkomenstoets waaraan een dergelijke voetballer moet voldoen om in Nederland een tewerkstellingsvergunning ingevolge de Wet arbeid vreemdelingen (verder de Wav) te krijgen. Voldoet die voetballer aan de inkomenstoets dan is de Belastingdienst van mening dat de schaarste is aangetoond en dat de speler uniek en specifiek deskundig is en wordt op verzoek de bewijsregel toegepast. In andere gevallen stelt de Belastingdienst dat de voetballer niet beschikt over schaarse deskundigheid.
De inkomenstoets houdt in dat de voetballer bij zijn nieuwe werkgever een marktconform salaris als bedoeld in de Uitvoeringsregels bij het Delegatie- en uitvoeringsbesluit Wet arbeid vreemdelingen (regeling van 17 augustus 1995, Stcrt. 1995, 168) moet gaan verdienen. Van een marktconform salaris is bij een profvoetballer van 20 jaar of ouder - blijkens voormelde uitvoeringsregels - doorgaans sprake indien de gegarandeerde beloning tenminste 150% bedraagt van de gemiddelde beloning in de Eredivisie in het voorgaande seizoen inclusief de premies, gerelateerd aan het in dat seizoen behaalde resultaat. De gemiddelde beloning wordt jaarlijks vastgesteld en bedroeg voor het seizoen dat van 1 juli 1999 tot en met 30 juni 2000 liep ƒ 389.783 en ƒ 506.000 voor het daaropvolgende seizoen.
Nu belanghebbende, aldus de inspecteur, in het seizoen 2000/2001 een beloning heeft genoten van (jaarsalaris: ƒ zzz, plus tekengeld over een periode van 4 jaren van ƒ yyy) (…), was zijn salaris minder dan het voor dat seizoen geldende marktconforme salaris van (150% x ƒ 506.000 =) ƒ 759.000 en voldeed hij in de ogen van de inspecteur dus niet aan de deskundigheidseis.
4.3. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende nog het volgende naar voren gebracht:
Belanghebbende was een speler zoals Q die destijds zocht. Een dergelijke speler was in Nederland niet voorhanden. I speelde in de hoogste voetbalafdeling (uit Y). Belanghebbende had in 3 jaar 27 maal gescoord.
Tegen de afwijzing van het verzoek om toepassing van de 35%-vergoedingsregeling stond toentertijd geen rechtsmiddel open.
De inkomenstoets (genoemd onder 4.2) is willekeurig daar zij uitsluitend voor voetballers geldt.
Het feit dat een Nederlandse club een speler uit het buitenland haalt, houdt per definitie in dat de speler schaars is in Nederland, aangezien Nederlandse clubs in het algemeen veel liever een speler contracteren uit de eigen regio of opleiding.
De inkomenstoets is onzorgvuldig vastgesteld. Naast het vaste jaarsalaris en het tekengeld zouden ook mee moeten worden genomen de transfersom en de commissie voor de voetbalmakelaar.
Ik zie graag dat de bewijsregel met ingang van 1 januari 2001 wordt toegepast.
E verklaarde ter zitting:
De gemiddelde beloning (genoemd onder 4.2) wordt op basis van gegevens die de individuele clubs aanleveren, vastgesteld. Ik kan niet vertellen hoe die beloning verder bepaald wordt. De bedragen die de clubs opgeven zijn willekeurig: soms zitten de premies erin, soms niet. Er bestaan geen richtlijnen voor.
Belanghebbende verdient voor een basiselftalspeler bij Q een normaal salaris.
4.4. De inspecteur heeft ter zitting nog het volgende opgemerkt:
Ik weet niet waarom voor voetballers alleen een inkomenstoets geldt en daarbij uitsluitend gegarandeerde inkomensbestanddelen meetellen.
Er zijn veel voetballers in Nederland en er is dus geen sprake van schaarste.
De bewijsregel kan niet eerder ingaan dan op 1 december 2001.
Ik weet niet waarom voor het Centrum voor Werk en Inkomen (CWI) een marktconforme beloning tenminste 150% (in plaats van een ander percentage) van de gemiddelde beloning moet zijn.
Het beleid zoals mijn eenheid dat met betrekking tot ingekomen werknemers voert is niet gepubliceerd.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Ingevolge artikel 15a, eerste lid, onderdeel k, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2001) geldt dat voor bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen groepen werknemers die door een inhoudingsplichtige van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen, onder daarbij te stellen voorwaarden, ten hoogste 30% van het loon als belastingvrije vergoeding voor extraterritoriale kosten wordt aangemerkt.
In artikel 8, tweede lid, onderdeel b, van het Besluit wordt als een zodanige werknemer aangewezen de ingekomen werknemer die door een inhoudingsplichtige uit een ander land is aangeworven met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is. Artikel 9a van het Besluit geeft nadere aanwijzingen omtrent de beoordeling of een werknemer een dergelijke specifieke deskundigheid bezit.
5.2. Vaststaat dat belanghebbende een werknemer is die door een inhoudingsplichtige, zijnde Q, van buiten Nederland is aangetrokken. Partijen verschillen van mening over de vraag of belanghebbende in juni 2000 over een specifieke deskundigheid beschikte die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig was (verder ook de deskundigheidseis).
5.3. De inspecteur heeft gesteld dat hij zich, ter beoordeling van de vraag of een ingekomen werknemer aan de deskundigheidseis voldoet, aansluit bij de criteria die het Centrum voor Werk en Inkomen hanteert bij de beoordeling van de vraag of een ingekomen werknemer van buiten de Europese Unie in aanmerking kan komen voor een tewerkstellingsvergunning op grond van de Wet arbeid vreemdelingen.
Naar het oordeel van het Hof staat dit beleid van de inspecteur niet in de weg aan de mogelijkheid dat een ingekomen werknemer ook anderszins aannemelijk kan maken dat hij voldoet aan de criteria als omschreven in het eerste lid van artikel 9a van het Besluit. Daarbij acht het Hof van belang dat die werknemer ter onderbouwing van zijn stelling dat hij over schaarse deskundigheid beschikt, vrij is in de wijze waarop hij aannemelijk kan maken dat hij een opleiding van voldoende niveau heeft gevolgd, dat hij over relevante ervaring beschikt en/of dat zijn beloningsniveau een afspiegeling is van de door hem te stellen schaarse deskundigheid en niet gebonden is aan regels ter uitvoering van de Wet arbeid vreemdelingen.
5.4. Belanghebbende heeft met zijn citaten en verwijzingen aannemelijk gemaakt dat hij - toen hij door Q werd aangetrokken - een talentvolle speler was, die op geregelde basis deelnam aan de competitie (uit Y), zijnde een competitie die, zoals belanghebbende onbetwist heeft gesteld, qua niveau vergelijkbaar is met de Nederlandse, en voor wie diverse andere clubs belangstelling hadden. Ook is aannemelijk dat belanghebbende de kwaliteit had om op een relatief moeilijke positie, te weten op die van centrale middenvelder, in een elftal te spelen. Tevens acht het Hof voor de beantwoording van de vraag of belanghebbende aan de deskundigheidseis voldoet, relevant dat hij tot medio 2000 diverse malen voor het Y-nationale team is uitgekomen. Vaststaat voorts dat belanghebbende reeds bij de aanvang van zijn tewerkstelling kon uitkomen in het eerste elftal van belanghebbende en dat dat ook daadwerkelijk is gebeurd. Nu aannemelijk is dat Q belanghebbende aantrok ter verwezenlijking van haar ambitieuze plannen en zij op de Nederlandse markt voor het bedrag dat zij voor belanghebbende betaalde geen voetballer met vergelijkbare kwaliteiten kon vinden, leidt het Hof uit het voorgaande, alles tezamen genomen en in onderling verband bezien, af dat belanghebbende aan de deskundigheidseis voldeed.
5.5. Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende naar het oordeel van het Hof (medio) 2000 over een specifieke deskundigheid beschikte die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig was, zodat de inspecteur belanghebbendes verzoek om toepassing van de bewijsregel ten onrechte heeft afgewezen.
Ingevolge artikel 9b, eerste lid, van het Besluit bedraagt de looptijd van de bewijsregel maximaal 10 jaar, ingaande op de eerste dag van de tewerkstelling. Wordt het verzoek om toepassing van de bewijsregel later gedaan dan vier maanden na de aanvang van de tewerkstelling dan is de beschikking van toepassing met ingang van de eerste dag van de maand volgend op de maand waarin het verzoek is gedaan en wordt de looptijd verminderd met de periode tussen het tijdstip van tewerkstelling en het tijdstip waarop de beschikking voor het eerst van toepassing is (art. 9h, tweede lid, jo art. 9f van het Besluit).
Nu belanghebbende (medio) 2000 is tewerkgesteld en hij op 20 november 2001 een verzoek om toepassing van de bewijsregel heeft gedaan, betekent het voorgaande dat de inspecteur ten aanzien van belanghebbende een beschikking had behoren te nemen die inhield dat de bewijsregel met ingang van 1 december 2001 tot 1 juli 2010 van toepassing was.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Nu van andere voor vergoeding in aanmerking komende kosten niet is gebleken, zal het Hof de inspecteur uitsluitend in de kosten van de door de gemachtigde verleende rechtsbijstand veroordelen. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt dit bedrag als volgt vastgesteld: [1 (voor het beroepschrift) + 0,5 (voor de conclusie van dupliek) + 1 (voor het verschijnen ter zitting)] x € 322 x 1,5 (gewicht van de zaak) = € 1.207,50
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur en de beschikking van 7 mei 2002;
- bepaalt dat belanghebbende in aanmerking komt voor de bewijsregel als bedoeld in Hoofdstuk 3 van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 voor de periode 1 december 2001 tot en met 30 juni 2010;
- gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 29 aan belanghebbende te vergoeden, en
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 1.207,50 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 18 maart 2004 door mrs. Boersma, voorzitter, Goes en Van de Merwe, leden, in tegenwoordigheid van mr. Milder-Wolbers als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
- Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroep-schrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
- Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
- Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.