Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Tweede Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van de vennootschap onder firma X, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst P (verder: de inspecteur) van 18 april 2003,.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 22 mei 2003, ingediend door A (B te C) als gemachtigde en aangevuld bij brief van 3 juli 2003. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 4 april 2003, betreffende de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 oktober 1996 tot en met 31 december 2000.
Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag opgelegd van ¦ 157.457 aan omzetbelasting. Na bezwaar tegen de naheffingsaanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag, subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van ¦ 4.037 aan omzetbelasting en meer subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van ¦ 80.747 aan omzetbelasting.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep en subsidiair tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van ¦ 4.037 aan omzetbelasting.
Ter zitting van 17 november 2003 zijn verschenen de gemachtigde, D en E, alsmede namens de inspecteur mr. Y.
De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De pleitnota wordt tot de gedingstukken gerekend.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. De besloten vennootschappen D I B.V. en E Z B.V. zijn op 9 oktober 1996 een overeenkomst aangegaan waarbij belanghebbende tot stand is gekomen met ingang van 1 april 1996. Alle aandelen in D I B.V. worden gehouden door D (verder: D) die tevens directeur is van deze B.V. Alle aandelen in E Z B.V. worden gehouden door E (verder: E) die tevens directeur is van deze B.V.
2.2. D is werkzaam als makelaar te Z. De makelaardij wordt gedreven in de vorm van een vennootschap onder firma, v.o.f. D Makelaarsgroep. De dagelijkse leiding daarvan berust bij D. De onderneming wordt gedreven in een pand in Z onder de naam: Makelaardij D.
2.3. E is werkzaam als hypotheekbemiddelaar en assurantietussenpersoon zowel in als buiten Z. Zijn werkzaamheden buiten Z geschieden voor rekening en risico en op naam van G B.V. (verder: G). De bevoegdheid van E om als assurantietussenpersoon werkzaam te zijn, is bij de SER geregistreerd op naam van G. G heeft tevens met verschillende banken overeenkomsten afgesloten voor hypotheekbemiddeling. G is onderdeel van de Zgroep te J, een concern waarvan E directeur en enig aandeelhouder is.
2.4. Blijkens de firma-akte heeft belanghebbende ten doel het voor gemeenschappelijke rekening uitoefenen van een onderneming, omvattende de bemiddeling in hypotheken, verzekeringen en pensioenen, waaronder begrepen alle handelingen en verrichtingen, in de ruimste betekenis, die kunnen bijdragen tot de verwezenlijking van dat doel. De feitelijke werkzaamheden van belanghebbende zijn tweeërlei, namelijk het ter beschikking stellen van personeel en kantoorruimte aan v.o.f. D Makelaarsgroep en werkzaamheden op het gebied van hypothecaire financieringen en verzekeringen in de regio Z.
2.5. Indien cliënten van v.o.f. D Makelaarsgroep een hypotheek en/of pensioenverzekering wensen af te sluiten, worden zij in contact gebracht met E, die geregeld werkzaam is op het kantoor van v.o.f. D Makelaarsgroep in Z. E overlegt met de cliënt, inventariseert zijn wensen en neemt contact op met een bank of verzekeringsmaatschappij. De contacten met de banken en verzekeringsmaatschappijen worden onderhouden op naam van G. Zodra E een offerte van de bank of verzekeringsmaatschappij op naam van G heeft ontvangen, neemt hij contact op met de cliënt om een en ander te bespreken en af te handelen.
2.6. Administratief worden de dienstverlening en het contact tussen G en belanghebbende als volgt verwerkt. De correspondentie met de financiële instellingen geschiedt op briefpapier van de H-groep waarbij wordt vermeld de naam van de cliënt met de toevoeging: "cliënt Paul". Paul is de voornaam van D. Deze toevoeging geeft aan dat de transactie geschiedt voor rekening van belanghebbende. Indien een overeenkomst wordt gesloten met een bank of verzekeringsmaatschappij, ontvangt G daarvoor provisie. De provisie wordt volledig, inclusief eventuele bonusuitkeringen, overgemaakt naar belanghebbende. Daarbij wordt steeds de naam van de desbetreffende cliënt vermeld. Indien een cliënt later alsnog afhaakt en een deel van de provisie moet worden terugbetaald aan de financiële instelling, berekent G die terugbetaling door aan belanghebbende. G en belanghebbende boeken de betalingen aan belanghebbende onder de noemer "provisie". De betalingen lopen via de winst- en verliesrekeningen.
2.7. Belanghebbende heeft geen omzetbelasting aangegeven of afgedragen over de van G ontvangen bedragen, er van uitgaande dat sprake was van een vergoeding voor van omzetbelasting vrijgestelde diensten. Vanwege de inspecteur is in 2001 een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld. De controlerend ambtenaar heeft geconcludeerd dat de vergoeding die G ontvangt van belanghebbende moet worden aangemerkt als een vergoeding voor het aanbrengen van klanten bij G. Naar aanleiding daarvan is de bestreden naheffingsaanslag opgelegd, welke als volgt is berekend:
- 17,5/117,5% van de door belanghebbende van G ontvangen vergoeding = ¦ 161.331;
- meer aftrek voorbelasting wegens wegvallen van de pro rata aftrek , toegepast in de jaren 1997, 1999 en 2000 = -/- ¦ 4.911;
- aansluitingsverschil 1997 = ¦ 1.037.
3. Geschil
In geschil is of over de door belanghebbende van G ontvangen bedragen omzetbelasting is verschuldigd. Belanghebbende bestrijdt dat en stelt primair dat sprake is van winstallocatie en niet van een vergoeding voor diensten van belanghebbende. Subsidiair stelt belanghebbende dat sprake is van een vergoeding voor diensten bestaande uit het verlenen van bemiddeling inzake krediet of voor diensten door tussenpersonen bij verzekeringen, welke diensten op grond van het bepaalde in artikel 11, eerste lid, onderdelen j, ten eerste, en k, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (verder: de Wet) zijn vrijgesteld van omzetbelasting. Tussen partijen is niet meer in geschil dat, indien het gelijk is aan belanghebbende op grond van haar subsidiaire standpunt, alsnog een correctie op de aftrek van voorbelasting dient te worden toegepast voor de jaren 1996 en 1998 ter grootte van ¦ 1.500 per jaar en dat de naheffingsaanslag alsdan dient te worden verminderd tot ¦ 4.037. Meer subsidiair stelt belanghebbende dat over de helft van de vergoedingen die, via belanghebbende, toekomt aan E geen omzetbelasting verschuldigd is.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
4.2. Belanghebbende heeft ter zitting het volgende gesteld:
Belanghebbende is formeel gevestigd in K. E doet ook zaken in K en L. De revenuen daarvan komen niet aan belanghebbende toe.
Indien het primaire standpunt juist is, dient de naheffingsaanslag te worden vernietigd. Indien het subsidiaire standpunt juist is, blijft alleen de correctie wegens het aansluitingsverschil 1997 over. Ik stem er mee in dat dan alsnog een correctie wordt toegepast wegens niet aftrekbare voorbelasting voor de jaren 1996 en 1998 van ¦ 1.500 per jaar.
Klanten van Makelaardij D die een financiering willen hebben, worden door E benaderd. E voert gesprekken over hun wensen. De klant denkt dat de hypotheekverstrekking een kantooractiviteit is. E stelt een aanvraagformulier op en stuurt dat naar de bank. De offerte staat op naam van G. G is de partij voor de bank en voor de verzekeringsmaatschappijen. Dat kan niet anders; een tussenpersoon kan maar één inschrijving hebben. G brengt de offerte uit die E vervolgens met de klant bespreekt. De klanten doen in feite niets met G. De provisie en bonussen worden geheel doorgeboekt naar belanghebbende. Cliënt Paul die op de correspondentie wordt genoemd, is Paul D.
Bij aansprakelijkstelling heeft G een eigen verzekering. Maar het eigen risico zal worden doorberekend aan belanghebbende. De cliënten zullen E persoonlijk aanspreken.
De meer subsidiaire stelling houdt in dat, indien de activiteiten belast zijn, dat maar kan gelden voor de helft. De helft van de provisies en bonussen die worden verdiend door de heer E, gaan ook naar hem via belanghebbende.
4.3. De inspecteur heeft ter zitting het volgende gesteld:
Indien belanghebbende gelijk krijgt in zijn subsidiaire standpunt dient alsnog een correctie wordt toegepast wegens niet aftrekbare voorbelasting voor de jaren 1996 en 1998 van ¦ 1.500 per jaar.
Door de gang van zaken wordt de schijn gewekt dat belanghebbende diensten verricht voor G. Belanghebbende moet het tegendeel bewijzen. Als belanghebbende gelijk krijgt in zijn primaire standpunt, valt een deel van de activiteiten buiten de onderneming. Dat moet gevolgen hebben voor de aftrek van voorbelasting.
G is de bemiddelaar. Belanghebbende doet slechts aan verwijzing. De afnemer ziet niet wat er gebeurt. Ik ga er van uit dat de klanten niet weten dat zij zaken doen met G.
De gekozen weg moet voor rekening van belanghebbende komen. Uit het arrest Empire Stores blijkt dat de hele vergoeding belast is; ik wijs de stelling van belanghebbende dat in elk geval de helft vrijgesteld moet zijn, van de hand.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Het Hof leest de brief van de inspecteur van 4 april 2003 aldus dat hij, hoewel in die brief zonder voorbehoud een beslissing op het bezwaarschrift van belanghebbende wordt medegedeeld, daarmee niet de in art 26, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bedoelde uitspraak heeft willen doen. In die brief is dit aan belanghebbende kenbaar gemaakt door mede te delen dat de bijbehorende beschikking ("de formele uitspraak") binnenkort zou worden toegezonden. Met de formele uitspraak heeft de inspecteur kennelijk de uitspraak bedoeld, die op 18 april 2003 aan belanghebbende is toegezonden en die een rechtsmiddelenverwijzing bevatte. Belanghebbende mocht er onder deze omstandigheden vanuit gaan dat de brief van 18 april 2003 de uitspraak was en heeft daartegen binnen de wettelijke termijn van 6 weken beroep ingesteld. Het beroep van belanghebbende is derhalve ontvankelijk.
5.2. Het Hof leidt uit de stukken en hetgeen partijen ter zitting hebben verklaard af, dat het economische belang bij de litigieuze diensten van meet af aan bij belanghebbende berust. Immers: de vergoeding voor de verleende diensten komt geheel aan belanghebbende toe, eventuele terugbetalingsverplichtingen worden door G integraal aan belanghebbende doorberekend, en uit hetgeen belanghebbende ter zitting geloofwaardig heeft verklaard volgt, dat ook eventuele andere kosten voor rekening van belanghebbende komen.
5.3. Uit de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting leidt het Hof tevens af dat met betrekking tot het aanvragen van financieringen en verzekeringen in het onderhavige geval de volgende handelingen worden verricht.
In de eerste fase komt E op het kantoor van D in contact met de cliënten. In deze fase treedt hij naar het oordeel van het Hof op namens belanghebbende. De inspecteur bestrijdt dat ook niet.
In de tweede fase vraagt E een offerte aan bij een bank of verzekeringsmaatschappij, op naam van G. Niet in geschil is - de inspecteur heeft dat ter zitting bevestigd - dat er ook in dit stadium geen contact is tussen de cliënten en G en dat de cliënten niet weten dat zij zaken doen met G. De vraag is dan of desalniettemin kan worden aangenomen dat E in deze fase handelt namens G en dat aldus toch sprake is van rechtstreeks contact tussen G en de cliënten. Het Hof acht niet aannemelijk dat dat het geval is. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat voor E van meet af aan duidelijk is dat hij zijn werkzaamheden verricht voor cliënten die hem in zijn functie als (indirect) firmant in belanghebbende zijn opgekomen en dat alle revenuen die daarmee worden behaald (indirect) aan hem en D, ieder bij helfte en via belanghebbende, zullen toevloeien. Het Hof leidt hieruit af dat E ook in deze fase optreedt namens belanghebbende, zij het in het contact met banken en verzekeringsmaatschappijen onder de naam en juridische kwalificaties van G.
In de derde fase wordt de offerte die de bank heeft uitgebracht aan E op naam van G, door E besproken met de cliënt waarna de overeenkomst tussen de cliënt en de bank of verzekeringsmaatschappij al dan niet perfect wordt. Ook in deze fase geldt dat de cliënt geen weet heeft van de betrokkenheid van G. Het Hof leidt uit de door E ter zitting gegeven toelichting af, dat de nabespreking plaatsvindt op het kantoor van D in Z. Het Hof acht aannemelijk dat E ook in deze fase optreedt namens belanghebbende, bij wie immers het economische belang bij de af te sluiten transactie berust.
In de vierde fase wordt de offerte geaccepteerd, op naam van G. Hetgeen het Hof heeft geoordeeld over de tweede fase, geldt evenzeer voor deze fase.
5.4. Het vorenoverwogene leidt tot het oordeel, dat E tijdens het gehele proces van bemiddeling optreedt namens belanghebbende en dat belanghebbende degene is die de diensten verricht. Het feit dat de provisie vervolgens op naam van G in rekening wordt gebracht aan de bank of verzekeringsmaatschappij (de vijfde fase), doet daar niet aan af.
5.5. Uit het onder 5.2. tot en met 5.4. overwogene volgt dat belanghebbende economische activiteiten heeft verricht, die aan de heffing van omzetbelasting zijn onderworpen.
5.6. Belanghebbende stelt dat haar diensten zijn vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel j, sub 1, en onderdeel k, van de Wet.
5.7. Het Hof tekent hierbij allereerst aan, dat uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJEG) - in het bijzonder het arrest CPP ( HvJEG 25-2-1999 nr. C-349/96, BNB 1999/224) - blijkt dat de vrijstelling voor diensten op het gebied van verzekeringen een objectief karakter heeft in dier voege, dat de vrijstelling ook geldt voor diensten op het gebied van verzekeringen die worden verricht door een ondernemer die niet de vereiste hoedanigheid daarvoor heeft. In genoemd arrest CCP betrof het diensten als verzekeringmaatschappij, maar de uitspraak van het HvJEG is dermate duidelijk en ongeclausuleerd dat het Hof geen reden heeft om aan te nemen dat dit anders zou liggen voor diensten door bemiddelaars bij verzekeringen. Het enkele feit dat belanghebbende zelf niet de vereiste kwalificaties bezit om te bemiddelen bij verzekeringen, staat derhalve niet aan toepassing van de vrijstelling in de weg indien komt vast te staan dat de desbetreffende diensten door belanghebbende werden verricht. Dit laatste geldt, naar het Hof buiten twijfel acht, eveneens voor de diensten op het gebied van hypotheekbemiddeling, nu noch de Zesde Richtlijn, noch de Wet enige voorwaarde voor wat betreft de persoon van de dienstverlener bevat. Het gegeven dat de hoedanigheid van verzekeringstussenpersoon en kredietbemiddelaar op naam staat van G, brengt derhalve niet mee dat de litigieuze vrijstellingen voor de omzetbelasting niet zouden kunnen worden ingeroepen door belanghebbende. Dit klemt temeer nu de persoon E degene is die de desbetreffende diensten feitelijk verricht en hij ook degene is die de vereiste kwalificaties heeft.
5.8. Gelet op het onder 5.2. tot en met 5.4. overwogene worden de bemiddelingsdiensten door belanghebbende verricht en gelet op het onder 5.7. overwogene staat zulks niet in de weg aan de toepassing van de vrijstelling.
5.9. Het gelijk is derhalve aan belanghebbende. Niet in geschil is dat de naheffingsaanslag dan moet worden verminderd tot ¦ 4.037.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de proceskosten gesteld op € 966 ( 2 punten voor proceshandelingen à € 322, met toepassing van factor 1,5 wegens het gewicht van de zaak).
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
- vermindert de naheffingsaanslag tot ¦ 4.037;
- gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 232 aan belanghebbende te vergoeden, en
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 966 en wijst de Staat aan als rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende zal voldoen.
De uitspraak is vastgesteld op 9 februari 2004 door mrs. Bijl, Beukers-van Dooren en Zwemmer, in tegenwoordigheid van drs. Plat als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
- Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
- Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
- Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.