Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Eerste Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 2 oktober 2003, ingediend door A te Q als zijn gemachtigde. Het beroepschrift is door gemachtigde aangevuld bij brief van 6 januari 2004. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 22 augustus 2003, betreffende de op de voet van artikel 52a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1999, hierna: de Wet) gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1999 genomen beschikking verrekening verlies (hierna ook: de verliesbeschikking).
1.2. De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van nihil. Bij de verliesbeschikking is een bedrag van ƒ 29.828 aan met het inkomen over het jaar 1999 te verrekenen verliezen vastgesteld. Na bezwaar heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak de verliesbeschikking gehandhaafd.
1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en de verliesbeschikking alsmede tot vaststelling van een beschikking op de voet van artikel 51a van de Wet.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
1.5. Ter zitting van 15 juni 2004 zijn verschenen gemachtigde, tot bijstand vergezeld van B, alsmede namens de inspecteur C, tot zijn bijstand vergezeld van D. Voor het verhandelde ter zitting wordt verwezen naar het door de griffier opgemaakte proces-verbaal, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is reeds gedurende een aantal jaren, in ieder geval vanaf 1996 alsmede in het in geschil zijnde jaar, in het bezit van alle aandelen van een aantal vennootschappen die zich bezig houden met investeringen in onroerende zaken, waaronder E B.V., de moedervennootschap van een fiscale eenheid waarvan onder meer F B.V. en G B.V. deel uitmaken.
2.2. Vanaf 1996 heeft belanghebbende in rekening-courant gelden opgenomen bij F B.V. en deze vervolgens in de periode september 1996 tot en met augustus 1997 in gedeelten (op twee per bank verrichte betalingen na van in totaal ƒ 35.000) contant ter beschikking gesteld van Y. In totaal is aan Y - na verrekening van ƒ 9.000 met H - een geldbedrag verstrekt van ƒ 328.000.
2.3. Een handgeschreven, met dagtekening 25 september 1996 door belanghebbende en Y te Z ondertekende overeenkomst vermeldt onder meer het volgende:
“dat X en of zijn b.v. G te Z te alle tijde de eerste keus (prioriteit) zal hebben inzake de door Y en of zijn b.v. K in R-land ontvangen aanbiedingen van aan- en verkoop van onroerende goederen (projecten) van Nederlandse fondsen c.q. beleggers, één en ander op voorwaarde dat:
a. In gezamlijk overleg de aanbiedingen c.q. projecten over de haalbaarheid te beoordelen.
b. De voorfinancieringen alsmede de winstdelingen zullen op basis van “fifty fifty” plaatsvinden.
Ondergetekende (...) verklaren hierbij uitdrukkelijk dat deze verkorte overeenkomst na het realiseren van het eerste project in een nader uitgebreide samenwerkingsverband zal worden omgezet.”
2.4. In een handgeschreven, door Y met dagtekening 26 september 1996 te Z (verweerschrift, bijlage 10) en met dagtekening 3 oktober 1996 te Q (beroepschrift, bijlage 5) ondertekend schrijven is onder andere het volgende opgenomen:
“betreft: pakket 210 woningen x-fonds
Ondergetekende Y verklaart te hebben ontvangen van X een bedrag van fl. 37.500 (...) één en ander wegens vòòrfinanciering van het bovengenoemd project. Indien de betreffende transactie om welke reden dan ook geen doorgang vindt, zal ondergetekende betreffend bedrag uiterlijk 2 november 1996 aan X retourneren.”
In de verklaring van 3 oktober 1996 ontbreken de woorden “één en ander”.
2.5. In handgeschreven verklaringen van Y met dagtekening 31 oktober 1996, 28 november 1996, 20 januari 1997, 29 april 1997 en 3 juli 1998 bevestigt Y het in die verklaring genoemde bedrag van belanghebbende te hebben ontvangen. De verklaringen van 31 oktober 1996 en 28 november 1996 bevatten voorts de toezegging van Y tot terugbetaling van het alsdan ontvangen bedrag indien de daarin vermelde transactie met het x-fonds geen doorgang zou vinden. Verder zijn door belanghebbende twee rekeningafschriften overgelegd van de L-bank en de M-Bank, waarop respectievelijk worden vermeld de overmaking door belanghebbende van ƒ 25.015 (met valutadatum 8 april 1997, inclusief ƒ 15 provisie) aan “K” en de overmaking door F B.V. (met valutadatum 5 mei) aan “K” van een bedrag van ƒ 10.000, onder vermelding van “lening”.
2.6. Op vordering van belanghebbende is Y bij vonnis van de Arrondissementsrechtbank Amsterdam van 5 oktober 1999 in staat van faillissement verklaard. Dit vonnis is bij arrest van 9 november 1999 door de Tweede Meervoudige Burgerlijke Kamer van het Hof bekrachtigd.
2.7. Belanghebbende heeft met dagtekening 24 oktober 2002 aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1999 gedaan van een inkomen vóór verliesverrekening van negatief ƒ 338.878 en van een belastbaar inkomen van negatief ƒ 425.648. In deze aangifte heeft belanghebbende onder meer een bedrag van negatief ƒ 358.302 opgenomen aan voordelen uit werkzaamheden niet in dienstbetrekking verricht.
2.8. Met dagtekening 14 november 2002 heeft de ambtsvoorganger van de inspecteur, het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen P, de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1999 vastgesteld naar een belastbaar inkomen van nihil. Gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag heeft het genoemde Hoofd de onder 1.1. genoemde verliesbeschikking vastgesteld. Daarbij zijn de volgende correcties op de aangifte aangebracht:
Aangegeven inkomen vóór verliesverrekening -/- ƒ 338.878
Bij:
- geen aftrek van negatieve inkomsten uit niet in
dienstbetrekking verrichte werkzaamheden ƒ 358.302
- geen aftrek rente en kosten geldleningen 9.192
- correctie niet overgenomen saldobedrag
vraag 19x aangiftebiljet 1.460
+ 368.954
ƒ 30.076
Af:
- meer rentevrijstelling -/- 248
Gecorrigeerd inkomen vóór verliesverrekening ƒ 29.828
Af:
- bij beschikking ex artikel 52a van de Wet
te verrekenen verliezen -/- ƒ 29.828
Vastgesteld belastbaar inkomen 1999 nihil.
2.9. Nadat belanghebbende bezwaar had gemaakt tegen de aanslag en de verliesbeschikking, is hij door de inspecteur op 16 april 2003 op zijn bezwaren gehoord. In het bij brief aan belanghebbende van 21 mei 2003 door de inspecteur opgestelde verslag van dit hoorgesprek wordt onder andere het volgende vermeld:
“U heeft tijdens het hoorgesprek de volgende feiten naar voren gebracht:
U kwam in de loop van 1996 via een oude zakenrelatie in contact met Y. (...) In R-land zou Y zich bezig houden met handel in onroerende zaken. Vervolgens heeft u op 25 september 1996 een overeenkomst met deze persoon gesloten. (...) Naar aanleiding van de overeenkomst heeft u in de periode 26 september 1996 tot en met 14 augustus 1997 in gedeelten in het totaal een bedrag ad f 336.800 geleend. (...) U heeft alle leningen contant aan Y uitbetaald. (...) U kreeg eind 1997 argwaan over de werkzaamheden en de betrouwbaarheid van Y. U had al een groot bedrag uitgeleend, doch had nog geen enkele informatie ontvangen over het door Y genoemde project waaraan hij werkzaam zou zijn. Het zou handelen om een pakket van 210 woningen van het x-fonds. Bij navraag bij het fonds bleek, dat Y hier volslagen onbekend was.
U realiseerde zich op dat moment, dat u door Y was opgelicht. U heeft vervolgens pogingen ondernomen om het door u te vorderen bedrag terug te krijgen. Deze pogingen zijn op niets uitgelopen. Y is uiteindelijk failliet verklaard. Er is geen uitzicht op enige uitkering.”
2.10. Belanghebbende heeft een 30 december 2003 gedagtekende en ondertekende verklaring overgelegd van H, waarin het volgende is opgenomen:
“Hierbij verklaart ondergetekende dat hij in zijn functie van directeur van de N-Bank Y kent vanaf begin jaren zeventig. In die tijd zijn aan hem een aantal onroerend goed kredieten verstrekt. Al deze kredieten zijn naar tevredenheid verlopen. In die periode heb ik hem leren kennen als een relatie met kennis en ervaring op het gebied van onroerend goed. Het kwam mij niet onwaarschijnlijk voor dat hij goede contacten had met institutionele beleggers.”
3. Geschil
In geschil is uiteindelijk of belanghebbende een bedrag van ƒ 328.000 ten laste van zijn belastbare inkomen voor het jaar 1999 mag brengen als negatieve voordelen uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden in de zin van artikel 22, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en het proces-verbaal van de zitting.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende stelt dat zijn oninbare vorderingen op Y van in totaal ƒ 328.000 voor hem in 1999 een negatief resultaat vormen uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden. Voor belanghebbende stond namelijk bij het aangaan van de onder 2.3 weergegeven overeenkomst vast dat Y ervaring en goede contacten bezat op het gebied van de handel in onroerende zaken. Belanghebbende had dit vernomen van zijn oud-collega H en de gesprekken met Y bevestigden deze indruk. Door met Y een overeenkomst te sluiten, beoogde belanghebbende een voordeel te behalen met projecten in onroerende zaken. Dit voordeel kon, naar belanghebbende aanvoert, ook objectief worden verwacht, gelet op de specifieke deskundigheid van Y en belanghebbende zelf alsmede de door Y beweerde inside-informatie waarover deze via zijn contacten bij x-fondsen zou beschikken. Gestart zou worden met een investering in 98 woningen en 112 appartementen van het x-fonds die waren gelegen in de s-streek. De huuropbrengst van dit project zou ƒ 2.200.000 bedragen. Later zou het project worden uitgebreid met nog eens 170 woningen en 90 appartementen die waren gelegen in zowel de s-streek als in T. De huuropbrengst van deze uitbreiding van het project zou ƒ 2.960.000 bedragen, aldus belanghebbende. Na het aangaan van de overeenkomst heeft belanghebbende eind 1997 overleg gepleegd met Y en toen geen concrete informatie ontvangen over het genoemde project waaraan Y werkzaam zou zijn. Hierdoor argwanend geworden, is belanghebbende navraag gaan doen, waarna bleek dat Y bij het x-fonds in het geheel niet bekend was en het tot belanghebbende doordrong dat hij door Y was opgelicht. Dat achteraf bezien belanghebbende is opgelicht, doet volgens hem echter niet af aan het gegeven dat sprake was van meer dan normaal vermogensbeheer en dat met het project niet alleen voordeel werd beoogd, maar ook redelijkerwijs kon worden verwacht.
5.2. De inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende betwist. Hij heeft onder meer gesteld dat op belanghebbende de bewijslast rust van diens stelling dat sprake is van een bron van inkomen en dat bovendien sprake is van een negatief resultaat uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden. De inspecteur is primair van opvatting dat geen sprake is van een bron van inkomen zodat de oninbare vordering moet worden aangemerkt als een in de privésfeer geleden verlies. Subsidiair stelt de inspecteur zich op het standpunt dat geen sprake is geweest van activiteiten welke normaal vermogensbeheer van onroerende zaken te boven gaan, zodat de oninbare vordering moet worden gekwalificeerd als een niet aftrekbaar vermogensverlies. Belanghebbende heeft, naar de inspecteur stelt, zijn stelling dat er een andersoortig voordeel werd beoogd dan de gebruikelijke rendementen op onroerende zaken niet aannemelijk gemaakt. Voorts heeft belanghebbende geen enkel bewijsstuk overgelegd waaruit blijkt dat er sprake was van enig concreet project, laat staan dat hij aannemelijk heeft gemaakt dat daarvoor werkzaamheden zijn verricht, aldus de inspecteur.
5.3. Het Hof stelt voorop dat een redelijke bewijslastverdeling meebrengt dat degene die een aftrek op zijn belastbare inkomen claimt, aannemelijk maakt dat die aftrek naar aard en hoogte gerechtvaardigd is. Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat te dezer zake geen sprake is van een niet-aftrekbaar vermogensverlies, zoals de inspecteur heeft gesteld, maar mogelijkerwijs van een negatief resultaat uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden als bedoeld in artikel 22, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet, dient belanghebbende zulks derhalve aannemelijk te maken. Wil de activiteit van belanghebbende voldoen aan de laatstgenoemde kwalificatie, dan dient niet alleen sprake te zijn geweest van deelname aan het economische verkeer en het door belanghebbende subjectief beogen van voordeel, maar dient ook vast te komen staan dat het voordeel redelijkerwijs viel te verwachten alsmede dat - nu het volgens belanghebbende ging om investeringen in onroerende zaken - daarvoor arbeid is verricht welke normaal vermogensbeheer te boven ging. Belanghebbende heeft zijn stellingen ter zake op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt. Uit de door hem overgelegde bewijsstukken, zoals vermeld onder 2.4 en 2.5, valt immers niet meer af te leiden dan dat belanghebbende gelden ter beschikking heeft gesteld van Y. De daarover opgestelde schuldigverklaringen van Y wijzen eerder in de richting van door belanghebbende aan Y ter leen verstrekte gelden - mede gelet op de toezegging door Y in een aantal schuldigverklaringen, zoals vermeld onder 2.5, tot terugbetaling van de verstrekte gelden indien de in die verklaringen gestelde (beoogde) investering niet zou doorgaan, alsmede de in de twee schuldigverklaringen van 3 juli 1998 gebruikte bewoording “de lening” – dan op een investering in een samenwerkingsverband van beide partijen waarbij sprake zou zijn van investeringen in onroerende zaken die normaal vermogensbeheer te boven gaan. Ook het door belanghebbende overgelegde rekeningafschrift van de overmaking van ƒ 10.000 door F B.V. aan de vennootschap K van een bedrag van ƒ 10.000 - die dan kennelijk naar de stelling van belanghebbende voor zijn rekening is geschied en die kennelijk op belanghebbendes vordering op Y is bijgeboekt - wijst, gelet op de vermelding “lening”, eerder op het door belanghebbende aan Y verstrekken van een geldlening dan op de door belanghebbende gestelde investering in een samenwerkingsverband. Het Hof is dan ook van oordeel dat sprake is van een activiteit van belanghebbende die geen verdere arbeid van hem heeft gevergd dan normaal vermogensbeheer in de vorm van het ter leen verstrekken van geld.
5.4. Het Hof oordeelt niet anders indien de schuldigverklaringen in samenhang worden gelezen met de door belanghebbende overgelegde overeenkomst van 25 september 1996. Daarin is immers enkel vastgelegd dat belanghebbende en/of G B.V. de eerste keus zal hebben inzake door Y en/of diens vennootschap K ontvangen aanbiedingen van aan- en verkoop van onroerende zaken. Een concreet project is in die overeenkomst niet genoemd, terwijl kennelijk tevens nog niet is vastgelegd of de voorgenomen investeringen zullen geschieden voor rekening van belanghebbende dan wel van G B.V. Ook overigens heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat er werkzaamheden zijn verricht ten behoeve van een concreet onroerendgoedproject, laat staan dat het daarbij zou zijn gegaan om werkzaamheden welke een normaal vermogensbeheer te boven zijn gegaan. De door gemachtigde in de aanvulling op het beroep gestelde doelstellingen van de beoogde investeringen lijken veeleer te wijzen op het oogmerk rendementen te behalen - beoogde huuropbrengsten van in totaal ƒ 5.160.000 - welke rendementen naar aard een bij normaal vermogensbeheer te behalen resultaat niet te boven gaan. Overigens heeft gemachtigde voor deze gestelde investeringen geen enkel bewijs bijgebracht. De in een aantal schuldigverklaringen van Y genoemde (beoogde) investering in een “pakket van 210 woningen” van het x-fonds bleek immers achteraf te berusten op bedrog van Y, zo heeft belanghebbende aangegeven. Y bleek volledig onbekend bij het genoemde x-fonds, zodat niet aannemelijk is geworden dat Y, afgezien van het van belanghebbende loskrijgen van gelden, ter zake van dit project werkzaamheden heeft verricht, gesteld al dat dergelijke werkzaamheden aan belanghebbende zouden kunnen worden toegerekend bij de beoordeling van de vraag of sprake is geweest van door belanghebbende niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden. Van de gestelde informatievoorsprong van Y vanwege goede contacten met institutionele beleggers - nog afgezien van de vraag of Y die informatievoorsprong dan ten behoeve van belanghebbende zou hebben aangewend - heeft belanghebbende onvoldoende bewijs bijgebracht. De enkele verklaring van H over een periode van twintig jaar geleden, is daarvoor niet toereikend. Voorts heeft belanghebbende niet de stelling van de inspecteur weersproken dat hij zelf in de periode tussen 25 september 1996 en eind 1997 geen werkzaamheden heeft verricht ten behoeve van het volgens belanghebbende beoogde samenwerkingsverband.
5.5. Op grond van al het hiervoor overwogene is het Hof van oordeel dat belanghebbende niet is geslaagd in het door hem te leveren bewijs dat de oninbaar gestelde vorderingen op Y moeten worden aangemerkt als negatieve opbrengst van niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden. Het gelijk is derhalve aan de inspecteur.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 24 augustus 2004 door mrs. Dutmer, voorzitter, Van Loon en Kostense, leden, in tegenwoordigheid van mr. Couperus als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Cassatie
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.