Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X B.V., gevestigd te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 19 april 2004, ingediend door (hierna: de gemachtigde), en aangevuld bij brief van 28 juni 2004. Aan dit beroepschrift is het kenmerk 04/01483 toegekend.
Het beroep is gericht tegen vijf uitspraken van de inspecteur, alle gedagtekend 11 maart 2004, op de namens belanghebbende ingediende bezwaarschriften tegen de haar opge-leg-de aanslagen in de vennootschapsbelasting voor de jaren 1996, 1997, 1998, 1999 en 2000.
1.2.1. De aanslag voor het jaar 1996 was met dagtekening 30 september 2000 opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 16.563. Bij de bestreden uitspraak is de aanslag gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot nihil en vaststelling van het verlies op - naar het Hof verstaat - f 19.237.
1.2.2. De aanslag voor het jaar 1997 was met dagtekening 31 oktober 2000 opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 88.585. Bij de bestreden uitspraak is de aanslag gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot nihil en vaststelling van het verlies op - naar het Hof verstaat - f 31.287.
1.2.3. De aanslag voor het jaar 1998 was met dagtekening 31 januari 2001 opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 88.477. Bij de bestreden uitspraak is de aanslag gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot nihil en vaststelling van het verlies op - naar het Hof verstaat - f 24.420.
1.2.4. De aanslag voor het jaar 1999 was met dagtekening 30 september 2002 opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 60.447. Bij de bestreden uitspraak is de aanslag gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot nihil en vaststelling van het verlies op f 13.880.
1.2.5. De aanslag voor het jaar 2000 was met dagtekening 13 december 2003 opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 149.936. Bij de bestreden uitspraak is de aanslag gehandhaafd.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een aanslag die is berekend naar een belastbaar bedrag van f 21.560.
1.3. De inspecteur heeft een verweerschrift met dagtekening 14 oktober 2004 ingediend en conclu-deert tot ongegrondverklaring van het beroep voor alle jaren. Ter na te noemen zitting van 13 april 2005 heeft hij zich nader op het standpunt gesteld dat de uitspraak op het bezwaar betreffende het jaar 2000 dient te worden vernietigd en de aanslag dient te worden verminderd tot een aanslag die is berekend naar een belastbaar bedrag van f 146.936.
1.4. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 25 juni 2004, ingediend door voornoemd als gemachtigde. Aan dit beroepschrift is het kenmerk 04/02469 toegekend. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 7 september 2004, op het namens belanghebbende ingediende bezwaarschrift tegen de haar opge-leg-de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2001.
1.5. De aanslag voor het jaar 2001 was met dagtekening 6 maart 2004 opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 100.000. Bij de aanslag is een verzuimboete van f 1.250 opgelegd. Bij de bestreden uitspraak is de aanslag gehandhaafd. Vervolgens is de aanslag bij ambtshalve gedane uitspraak op 30 september 2004 verminderd tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van f 48.864.
Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een aanslag die is berekend naar een belastbaar bedrag van € 10.190. De verzuimboete is niet in geschil.
1.6. Het Hof heeft besloten de beroepschriften gezamenlijk te behandelen. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingezonden; de inspecteur heeft gedupliceerd.
1.7. De beide beroepen zijn behandeld ter zitting van 13 april 2005, gezamenlijk met het beroep met kenmerk 04/00406 inzake een aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1996 tot en met 31 december 1996. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
1.8. Na de zitting van 13 april 2005 heeft het Hof bij brief van 20 april 2005, voor zover hier van belang, op enkele punten een voorlopig oordeel gegeven en aan partijen de mogelijkheid van een compromissoire oplossing voorgehouden.
1.9. De inspecteur heeft op de in 1.8. vermelde brief gereageerd bij brief van 26 mei 2005; namens belanghebbende is gereageerd bij faxbericht van 14 juni 2005.
1.10. De beide beroepen zijn opnieuw behandeld ter zitting van 21 december 2005. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende exploiteert een groothandel in kaas en eieren. Alle aandelen in belanghebbende worden sinds 14 augustus 1996 gehouden door mevr. Z-Z. Zij is ook statutair directeur. Haar echtgenoot Z (hierna: Z) is de enige werknemer van belanghebbende en heeft de feitelijke leiding.
2.2. Z was tot 28 augustus 1996 enig aandeelhouder van de besloten vennootschap Z B.V. (hierna: de oude B.V.). Op genoemde datum heeft Z de aandelen in de oude B.V. voor f 10.000 verkocht aan A BV; kort daarna is de oude B.V. gefailleerd.
2.3. Op 15 augustus 1996 heeft de oude BV twee facturen uitgereikt aan belanghebbende ter zake van verkoop van inventaris en een machine.
2.4. Tot de gedingstukken behoort een niet gedateerde onderhandse overeenkomst getiteld 'Hoofdlijnen activa/passiva transactie'. Deze heeft betrekking op een overdracht van de ondernemingsactiviteiten door de oude B.V. aan belanghebbende. Het totaal van de activa is f 325.000, waaronder een goodwill van f 126.115.
2.5. In de beginbalans van het jaar 1996 heeft belanghebbende een bedrag aan goodwill van f 304.448 geactiveerd, waarop in vijf jaar wordt afgeschreven. Voorts zijn in die beginbalans schulden, afkomstig van de oude B.V., gepassiveerd, waarop belanghebbende rente bijboekt.
2.6. Op 7 oktober 1999 heeft B namens de inspecteur een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting en omzetbelasting over de jaren 1996 en 1997. Het rapport van het boekenonderzoek is uitgebracht op 28 augustus 2002.
2.7. Het onderzoek heeft geleid tot correcties op de aangegeven belastbare bedragen voor de jaren 1996 tot en met 2000. Belanghebbende heeft bezwaar tegen de aanslagen gemaakt. Diverse (hoor)gesprekken hebben niet geleid tot overeenstemming. Op 11 maart 2004 is uitspraak op de bezwaarschriften gedaan.
2.8. Voor het jaar 2001 was op 6 maart 2004 ambtshalve een opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 100.000. Bij de behandeling van het bezwaar tegen die aanslag heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat deze naar een te laag belastbaar bedrag was opgelegd; dit belastbaar bedrag had f 107.825 (€ 48.684) moeten zijn in plaats van f 100.000. Door het abusievelijk intoetsen van een belastbaar bedrag van f 48.684 is een ambtshalve vermindering naar dat (guldens)bedrag tot stand gekomen. Op 20 november 2004 heeft de inspecteur over het jaar 2001 een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 48.684.
3. Geschil
In geschil is in de eerste plaats of de aanslagen in overeenstemming met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het zorgvuldigheidsbeginsel, het motiveringsbeginsel en het vertrouwensbeginsel zijn opgelegd. Belanghebbende meent dat de aanslagen wegens strijd met een of meer van deze beginselen dienen te worden vernietigd.
Subsidiair is in geschil of de correcties terecht en tot de juiste bedragen zijn aangebracht. Dat onderdeel van het geschil spitst zich toe op de vraag of belanghebbende terecht goodwill in haar balans heeft geactiveerd en daarop is gaan afschrijven en of de inspecteur terecht bedragen ter zake van rente en aflossing op leningen afkomstig van de oude B.V. heeft gecorrigeerd.
4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en de processen-verbaal van de zittingen van 13 april 2005 en 21 december 2005.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende ten tijde van het indienen van haar bezwaarschrift inzake het jaar 2001 op de hoogte was van (de inhoud van) de op te leggen aanslag voor dat jaar, en dat zij ten tijde van het indienen van haar beroepschrift inzake datzelfde jaar op de hoogte was van (de inhoud van) de uitspraak die de inspecteur zou doen op het bezwaar. Het Hof ziet geen reden partijen hierin niet te volgen. Belanghebbende is derhalve ontvankelijk in haar bezwaar en beroep tegen de aanslag voor het jaar 2001.
5.2.1. Ter zitting van 13 april 2005 is de vraag of de belastingdienst in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld aan de orde geweest. Belanghebbende is van mening dat de grondslagen voor de correcties onvoldoende zijn gemotiveerd en dat de inspecteur een voorstel tot compromis had moeten doen, nu de controlerend ambtenaar daartoe reeds een initiatief had genomen. Door het uitblijven van zo'n voorstel voelt belanghebbende zich ernstig aangetast in haar rechtspositie.
5.2.2. In zijn brief van 20 april 2005 heeft het Hof reeds kenbaar gemaakt aan belanghebbende dat de klachten van belanghebbende over schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur niet kunnen leiden tot vernietiging van de aanslagen. Het Hof is weliswaar van mening dat het rapport van het boekenonderzoek te lang op zich heeft laten wachten maar is voorshands van oordeel dat de aanslagen voldoende zijn gemotiveerd en dat de inspecteur voldoende zorgvuldigheid heeft betracht. In elk geval is niet gebleken dat belanghebbende niet in staat is om zich naar behoren tegen de aanslagen te verdedigen. Het Hof is ook van oordeel dat de inspecteur geen toezegging heeft gedaan om de zaak bij compromis af te doen. Als die indruk bij belanghebbende wel bestaat, dan vindt het Hof die indruk niet gerechtvaardigd.
5.2.3. Nu belanghebbende op het punt van schending van de beginselen van behoorlijk bestuur niet meer terug is gekomen, ook niet op de zitting van 21 december 2005, gaat het Hof ervan uit dat belanghebbende zich erbij heeft neergelegd dat van schending van die beginselen geen sprake is geweest. Voor een bijstelling van het in de brief van 20 april 2005 gegeven oordeel ziet het Hof althans geen reden.
5.3.1 Het eerste materiële geschilpunt betreft de hoogte van de te activeren goodwill. Belanghebbende stelt zich op standpunt dat deze op f 304.448 moet worden gesteld conform het bedrag zoals vermeld op de “beginbalans”. De inspecteur stelt dat de goodwill nihil bedraagt.
5.3.2. In zijn brief van 20 april 2005 heeft het Hof belanghebbende verzocht nadere bewijzen te verstrekken ter onderbouwing van haar stellingname, waarbij het Hof heeft opgemerkt dat het alleen moet gaan om zakelijke goodwill. Aanwijzingen dat sprake zou kunnen zijn van enige zakelijke goodwill putte het Hof uit het feit dat de bank bereid was f 325.000 “startkrediet” te verstrekken, het aannemelijk is dat belanghebbende gebruik heeft gemaakt van het relatienetwerk van de “oude” B.V. en het feit dat de cash flow van belanghebbende zich niet ongunstig heeft ontwikkeld. Het Hof gaf verder in haar brief van 20 april 2005 aan dat zij het op prijs zou stellen als partijen met Hof’s brief als richtsnoer alsnog met elkaar in overleg treden om na te gaan of een totaaloplossing in de compromissoire sfeer haalbaar is.
5.3.3. Belanghebbende heeft in het overleg met de inspecteur bij wijze van compromis aangeboden het bedrag van de goodwill te verlagen tot f 260.000. Belanghebbende heeft zich hierbij gebaseerd op een cash-flowberekening met als uitgangspunt de resultaten over de jaren 1996 t/m 2000 verminderd met een ondernemersbeloning en vermenigvuldigd met een factor 5. De inspecteur heeft aangegeven bereid te zijn om maximaal een bedrag van f 26.000 te accepteren, omdat zo er sprake zou zijn van zakelijke goodwill de ondernemersbeloning veel hoger moet worden gesteld dan wat belanghebbende doet zodat er nagenoeg geen overwinst overblijft. Verder is de inspecteur van mening dat de factor 2,6 zou moeten zijn. Een compromis hebben partijen niet bereikt.
5.3.4. Ter zitting van 21 december 2005 is nog namens belanghebbende aangevoerd dat de bank een “startkrediet” heeft verstrekt van f 400.000, bestaande uit een bedrag van f 300.000 staatsgegarandeerd krediet en f 100.000 rekening-courant krediet, en niet van f 325.000 zoals dat uit de stukken blijkt. Als zekerheid voor het rekening-courant gedeelte van het krediet dienden de debiteuren, inventaris en voorraden van belanghebbende. Verder is nog namens belanghebbende gesteld dat de gemiddelde omzet f 1.200.000 bedroeg en het brutowinstpercentage 28%. Dit resulteerde dan in een brutowinst van f 336.000. Het is niet ongebruikelijk in deze branche 1x de brutowinst als goodwill te betalen.
5.3.5. De inspecteur heeft ter zitting van 21 december 2005 gesteld dat bij de onder 5.3.3 vermelde cash-flowberekening de ondernemersbeloning in ieder geval op f 78.000 zou moeten worden gesteld en het als uitgangspunt hanteren van de resultaten van 1996 tot en met 2000 onjuist is. Het gaat erom wat de verwachte resultaten waren bij de start van de onderneming in 1996.
5.3.6. Toen bleek dat partijen ter zitting niet nader tot elkaar konden komen met betrekking tot de hoogte van de te activeren goodwill heeft het Hof bij wijze van compromis het voorstel gedaan de goodwill te stellen op f 100.000 als onderdeel van een totaaloplossing, waarbij de inspecteur - die reeds had bevestigd dat de correcties ter zake van de aflossing konden vervallen - ook de rentecorrecties zou laten vervallen. Dit compromisvoorstel is door partijen ter zitting geaccepteerd, zodat voor de beslissing in deze procedures dient te worden uitgegaan van een goodwill in de beginbalans van f 100.000. Nu de jaarlijkse afschrijving van 20% niet in geschil is en ook niet het naar tijdsgelang toepassen van dit percentage worden de bedragen ter zake van afschrijving van goodwill als volgt:
1996 f 7.501 (in plaats van f 22.838)
1997 t/m 2000 f 20.000 (in plaats van f 60.980)
2001 € 5.671 (in plaats van € 17.266)
5.4. De inspecteur heeft bevestigd dat met betrekking tot het jaar 2000 sprake is geweest van een onterechte correctie van het belastbaar bedrag met f 3.000. Belanghebbende heeft ter zitting aangegeven akkoord te gaan met de (overige) correcties, te weten van f 3.795 voor 1996, f 9.946 voor 1997 en f 3.000 voor 1998.
5.5. Nu niets meer in geschil is voor de jaren 1996 tot en met 2000 komen de belastbare bedragen te luiden als volgt:
1996 neg. f 3.900 (16.563 -/- 11.379 -/- 1.583 -/- 7.501)
1997 f 9.604 (88.585 -/- 20.314 -/- 38.667 -/- 20.000)
1998 f 16.470 (88.477 -/- 14.132 -/- 37.875 -/- 20.000)
1999 f 27.010 (60.477 -/- 12.645 -/- 792 -/- 20.000)
2000 f 62.450 (149.936 -/- 10.820 -/- 53.666 -/- 3.000 -/- 20.000)
5.6.1. Met betrekking tot het jaar 2001 doet zich de complicatie voor dat de correcties op het in euro’s aangegeven belastbaar bedrag in guldens zijn gedaan. Hierdoor is het belastbaar bedrag na correcties gesteld op f 48.684, terwijl dit € 48.684 had moeten zijn. Met betrekking tot het verschil van € 26.592 is een navorderingsaanslag opgelegd waartegen naar het Hof begrijpt door belanghebbende bezwaar is gemaakt. De inspecteur heeft ter zitting van 21 december 2005 aangegeven ambtshalve de correcties terug te nemen met inachtneming van het onder 5.3.6. vermelde compromis.
5.7.2. Met inachtneming van het compromis dient het belastbaar bedrag van de in geding zijnde aanslag voor het jaar 2001 te worden gesteld op
2001 f 21.789 (48.684 -/- 17.546 -/- 3.682 -/- 5.671)
(= € 9.887)
In samenhang hiermee zijn de door de inspecteur ambtshalve toe te passen correcties op het belastbaar bedrag zoals dat blijkt uit de navorderingsaanslag voor het jaar 2001 als volgt:
Het belastbaar bedrag volgens de navorderingsaanslag ad € 26.592 dient te worden verminderd met respectievelijk € 3.098, € 9.584 en € 2.011 wegens afschrijving, aflossing en rente, volgens de hieronder gegeven specificatie.
Afschrijving: € 5.671 -/- € 2.573 (zijnde f 5.671 gedeeld door 2,20371) = € 3.098
Aflossing: € 17.546 -/- € 7.862 = € 9.584
Rente: € 3.682 -/- € 1.671 = € 2.011
Het nader vast te stellen belastbaar bedrag van de navorderingsaanslag komt daarmee uit op € 11.899.
6. Proceskosten
Nu de beroepen gegrond zijn, komt belanghebbende in aanmerking voor een vergoeding van zijn proceskosten, vast te stellen met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Als zodanig komen in aanmerking de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Bij de berekening daarvan hanteert het Hof de volgende uitgangspunten:
- factor voor proceshandelingen 3,5 (A.1 + A.2 + A.8 + A.4 + A.9)
- de beide beroepen zijn niet aan te merken als samenhangende zaken
- factor wegens het gewicht van de zaak 04/01483 1
- factor wegens het gewicht van de zaak 04/02469 0,5
De vergoeding komt dan uit op 3,5 x 1 x € 322 = € 1.127 voor de zaak 04/01483
en op 3,5 x 0,5 x € 322 = € 563,50 voor de zaak 04/02469.
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep in de zaak 04/01483 gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraken,
- vernietigt de aanslag voor het jaar 1996,
- stelt het verlies voor het jaar 1996 vast op f 3.900,
- vermindert de aanslag voor het jaar 1997 tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van f 9.604.
- vermindert de aanslag voor het jaar 1998 tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van f 16.470,
- vermindert de aanslag voor het jaar 1999 tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van f 27.010,
- vermindert de aanslag voor het jaar 2000 tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van f 62.450,
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van € 1.127 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende dient te voldoen,
- gelast de Staat het voor dit beroep betaalde griffierecht van € 273 aan belanghebbende te vergoeden,
- verklaart het beroep in de zaak 04/02469 gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraak,
- vermindert de aanslag voor het jaar 2001 tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van f 21.789,
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot het beloop van € 563,50 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende dient te voldoen, en
- gelast de Staat het voor dit beroep betaalde griffierecht van € 273) aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld op 8 februari 2005 door mrs. J. den Boer, voorzitter, J.P.F. Slijpen en J.M. van Kempen, leden van de Belastingkamer, in tegen-woor-dig-heid van mr. B.A.E.G. Geel-Cieraad als grif-fier. De beslissing is op die datum ter open-bare zit-ting uit-ge-sproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.