Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P08/01330
29 juli 2010
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z, belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 07/2376 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord/kantoor Alkmaar,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 18 oktober 2006 aan belanghebbende voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.153. Tevens is bij beschikking een (verzuim)boete van € 340 opgelegd. Belanghebbende heeft tegen de aanslag en de boetebeschikking een bezwaarschrift ingediend. Bij uitspraak van 16 februari 2007 heeft de inspecteur het bezwaar gegrond verklaard met betrekking tot de aanslag en de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.961. Voor het overige is het bezwaar ongegrond verklaard.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de inspecteur beroep ingesteld bij de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 5 november 2008, verzonden op 7 november 2008, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 15,60 en de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 39 te vergoeden.
1.3. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 19 december 2008. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 juli 2010. Het hoger beroep is gelijktijdig behandeld met het door belanghebbende met kenmerk 09/00615 ingestelde hoger beroep voor het jaar 2005.
Ter zitting is verschenen J. Marsman namens de inspecteur, tot bijstand vergezeld van M. Strijker. Belanghebbende is niet verschenen. Belanghebbende was bij aangetekende brief van 27 mei 2010 aan het adres A-straat 0, X, belanghebbendes woonadres, door de griffier uitgenodigd voor de mondelinge behandeling. Voormelde brief is op 24 juni 2010 ter griffie terugontvangen. De envelop was voorzien van een door TNT Post aangebrachte plakker waarop de vermelding ‘Niet afgehaald’ was aangekruist. Vervolgens heeft adresverificatie plaatsgevonden. Naar aanleiding van de uitkomst hiervan is de uitnodiging op 24 juni 2010 opnieuw – niet aangetekend – aan belanghebbende op voormeld adres gezonden.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende, gehuwd met B, bezit tezamen met zijn echtgenote, ieder voor een gelijk deel, een eigen woning, A-straat 0 te Z. Blijkens de door belanghebbende over de jaren 1996 tot en met 2002 gedane aangiften bedroeg de op deze woning rustende hypothecaire geldlening:
Ultimo Geldlening in guldens Geldlening in euro’s
1996 f 160.000
1997 f 190.000
1998 f 250.000
1999 f 270.000 € 122.521
2000 f 270.000 € 122.521
2001 f 394.074 € 178.823
2002 € 178.822
2.2.1. Bij het vaststellen van de aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1999 tot en met 2001 is als eigenwoningschuld in aanmerking genomen € 76.009 (tot en met 2001: f 167.500).
Bij het ambtshalve vaststellen van de aanslag over het jaar 2003 is eveneens een bedrag van € 76.009 als eigenwoningschuld in aanmerking genomen.
2.2.2. Belanghebbende diende tegen de aanslagen over de jaren 2000 tot en met 2003 bezwaarschriften in, stellende dat het jaarlijks totaal betaalde rentebedrag in aftrek diende te worden aanvaard.
Voor het jaar 2000 werd belanghebbende wegens termijnoverschrijding in zijn bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Het door belanghebbende bij het Hof ingestelde beroep werd ongegrond verklaard.
2.2.3. Tegen de afwijzende uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag voor het jaar 2001 diende belanghebbende beroep in bij het Hof. Bij uitspraak van 14 september 2004 verklaarde het Hof het beroep ongegrond. Het Hof overwoog onder meer dat de inspecteur terecht niet het totale bedrag van de betaalde hypotheekrente, doch het 167.500/394.074-ste deel daarvan in aftrek had aanvaard.
2.2.4. Tegen de afwijzende uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag voor het jaar 2002 diende belanghebbende beroep in bij de rechtbank. Bij uitspraak van 14 augustus 2006 verklaarde de rechtbank het beroep ongegrond. De rechtbank overwoog onder meer dat de inspecteur terecht niet het totale bedrag van de betaalde hypotheekrente, doch het 76.009/178.822-ste deel daarvan in aftrek had aanvaard. Belanghebbende stelde tegen de uitspraak hoger beroep in, waarna het Hof de uitspraak van de rechtbank bevestigde. Het tegen de uitspraak van het Hof ingestelde beroep in cassatie is door de Hoge Raad (nr. 08/02431) ongegrond verklaard.
2.2.5. Tegen de afwijzende uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag voor het jaar 2003 diende belanghebbende beroep in bij de rechtbank. Bij uitspraak van 19 juni 2007 verklaarde de rechtbank het beroep ongegrond. De rechtbank overwoog onder meer dat de inspecteur terecht het bedrag van € 76.009 als eigenwoningschuld had aangemerkt. Belanghebbende stelde tegen de uitspraak hoger beroep in, waarna het Hof de uitspraak van de rechtbank bevestigde. Het tegen de uitspraak van het Hof ingestelde beroep in cassatie is door de Hoge Raad (nr. 08/05068) ongegrond verklaard.
2.3. Blijkens het rekeningafschrift hypotheek van 7 januari 2005 bedraagt de lening per 31 december 2004 € 186.000 en is in 2004 door belanghebbende € 7.812 aan rente en kosten betaald.
2.4. Bij akte verleden ten overstaan van notaris C te P, geregistreerd op 4 september 2003, verleenden belanghebbende en zijn echtgenote tot een bedrag van € 250.000 te vermeerderen met renten en kosten, begroot op € 87.500, derhalve in totaal € 337.500, hypotheek aan D-Bank (hierna: de bank). Als onderpand diende het woonhuis met garage, ondergrond, erf, tuin en verdere aanhorigheden, plaatselijk bekend A-straat 0 te Z. Blijkens de akte was het registergoed, bestaande uit percelen met de kadasternummers S 1 en S 2, verkregen op achtereenvolgens 18 juni 1987 (S 1) en 18 mei 2000 (S 2).
2.5. Aan belanghebbende is in februari 2005 het aangiftebiljet inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2004 uitgereikt met als inleverdatum 1 april 2005. Op 1 september 2005 is aan belanghebbende een aanmaning tot het doen van aangifte gezonden met als uiterste inleverdatum 1 oktober 2005. De aangifte werd niet ingediend.
Met dagtekening 18 oktober 2006 zijn vervolgens de in het geding zijnde aanslag en de boetebeschikking opgelegd.
2.6. Bij zijn bezwaarschrift voegde belanghebbende een kopie van het ingevulde aangiftebiljet, in onderdeel 12f waarvan belanghebbende een bedrag van € 7.812 als betaalde rente en kosten eigenwoningschuld in aftrek bracht.
Bij de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur (76.009/186.000 x € 7.812 =) € 3.192 als hypotheekrente in aftrek aanvaard. Rekening houdend met overige – niet in geschil zijnde – correcties stelde de inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning nader vast op € 34.961.
2.7.1. Tot de stukken behoort een handgeschreven ‘Lijst bonnen 2004 diverse bouwmateriaal’ waarop onder meer de namen Formido, Gamma, Praxis en Karwei zijn vermeld met bedragen erachter en waarop een totaal van circa € 3.000 is vermeld.
2.7.2. Tot de stukken behoort voorts een brief, gedateerd 29 mei 2008, van belanghebbende. In deze brief is een overzicht van investeringen opgenomen. Vermeld zijn ronde bedragen voor onder andere riolering, metselaars, dakpannen, vloer, kozijnen en schilderwerk. Tevens is een bedrag van € 1.000 vermeld voor aankoop grond. Onderaan is de volgende zinsnede opgenomen ‘dit alles tot 2000 daarna alles via bonnen liggen bij de Belastingdienst tot 2008’.
2.7.3. Tot de stukken behoort eveneens een bouwtekening, waarop is vermeld ‘Verbouw woonhuis met garage i.o.v. Dhr. X, A-straat 0, Z’. De bouwtekening is voorzien van een stempelafdruk met de inhoud ‘Behoort bij besluit van burgemeester en wethouders van Z d.d. […]-88 nr. …’.
3. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard, waarbij zij, voor zover hier van belang, heeft overwogen:
“3. Aan eiser (Hof: belanghebbende) is een uitnodiging tot het doen van aangifte voor de IB/PVV voor het jaar 2004 gezonden. Eiser heeft van deze uitnodiging geen gebruik gemaakt binnen de gestelde termijn, waarna de inspecteur de aanslag ambtshalve heeft vastgesteld op basis van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.153. In de bezwaarfase heeft eiser alsnog een aangiftebiljet ingediend, waarna bij uitspraak op bezwaar het ambtshalve vastgestelde inkomen is verminderd tot € 34.961. In dit inkomen is begrepen een renteaftrek ter zake van de ‘eigen woningschuld’ ter grootte van (€ 76.009 / € 186.000 x € 7.812 = afgerond) € 3.192. Eiser stelt dat de door hem voor de lening betaalde rente van € 7.812 in aftrek dient te worden toegestaan omdat de ontvangen gelden uit de hypotheekverhogingen vanaf 1997 volledig zijn aangewend voor verbetering en het onderhoud van de eigen woning.
4. Nu vaststaat dat eiser niet binnen de door de inspecteur gestelde termijn aangifte heeft gedaan en dit verzuim hem dient te worden toegerekend, volgt de rechtbank verweerder (Hof: de inspecteur) in zijn stelling dat artikel 27e, onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) van toepassing is. Toepassing van deze wettelijke bepaling houdt in dat het beroep ongegrond moet worden verklaard tenzij de belastingplichtige doet blijken in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
5. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, die daartoe ruimschoots in de gelegenheid is gesteld, niet aan de op hem rustende bewijslast voldaan. Eiser heeft bij brief van 29 mei 2008 een handgeschreven specificatie van de bouwkosten overgelegd en een kopie van een bouwtekening. Hieruit kan echter niet worden afgeleid dat eiser de geleende gelden heeft aangewend ter verbetering van de woning. Betalingsbewijzen en facturen dienaangaande zijn – hoewel eiser daarop is gewezen – niet overgelegd. Blijkens het stempel op de bouwtekening is deze reeds in 1988 goedgekeurd door de Gemeente Z. Als wordt aangenomen dat de verbouwing kort daarna heeft plaatsgevonden is het niet aannemelijk dat de hypotheekverhogingen vanaf 1997 betrekking hebben op die verbouwing.
6. Dit brengt evenwel niet mee dat de aanslag naar willekeur mag worden vastgesteld. De aanslag dient te berusten op een redelijke schatting. Naar het oordeel van de rechtbank is er geen sprake van willekeur, nu het aftrekbare deel van de rente voor de onderhavige aanslag is berekend overeenkomstig de gevolgde berekeningen in de eerder gevoerde procedures over dezelfde renteaftrek betreffende de jaren 2001 tot en met 2003 (Hof Amsterdam 14 september 2004, kenmerk 04/00178 voor het jaar 2001, Hof Amsterdam 23 april 2008, kenmerk 07/00217 voor het jaar 2002 en Hof Amsterdam 28 oktober 2008, kenmerk 07/00477). Gelet hierop kan niet geoordeeld worden dat daarmee de grenzen der redelijkheid zijn overschreden.
7. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat verweerder van de door eiser aangegeven eigenwoningschuld een bedrag van € 107.991 niet als zodanig heeft kunnen kwalificeren. De met dit gedeelte van de lening samenhangende rente van € 4.620 kan dan ook niet worden aangemerkt als rente van een schuld ten behoeve van de eigen woning. Het beroep is in zoverre ongegrond.
Aftrekbaarheid van het restant van de schuld ad € 107.991 in box 3
8. Ingevolge artikel 5.2 Wet IB 2001 wordt het te belasten inkomen uit sparen en beleggen (box 3) door een wettelijke fictie gesteld op 4 % van het bedrag waarmee de gemiddelde waarde van de rendementsgrondslag het heffingsvrij vermogen overstijgt. De rendementsgrondslag is het gemiddelde van de som van de waarde van de bezittingen en schulden per 1 januari en 31 december van ieder belastingjaar. Het box 3 inkomen kan niet negatief zijn.
Eiser verzoekt om het restant van de schuld ad € 107.991 in box 3 te mogen aftrekken. Eiser heeft geen bezittingen in box 3 aangegeven. Voorts blijkt niet uit andere gegevens dat eiser vermogensbestanddelen bezit die de schuld overtreffen. Het verzoek van eiser zou leiden tot een negatief box 3 inkomen, hetgeen niet mogelijk is. De schuld kan daarom niet in box 3 in aanmerking worden genomen.
Boete
9. Ingevolge artikel 67a, eerste lid, Awr, kan de inspecteur - voor zover hier van belang - indien niet tijdig aangifte wordt gedaan een boete opleggen van ten hoogste € 1.134. Alvorens een boete op te leggen heeft verweerder eiser uitgenodigd tot het doen van aangifte alsmede een aanmaning tot het doen van aangifte verzonden. Vaststaat dat eiser geen aangifte heeft gedaan. Er is sprake van een tweede verzuim. De rechtbank is dan ook van oordeel dat verweerder terecht de onderhavige verzuimboete van € 340 heeft opgelegd. De rechtbank acht deze boete passend en geboden.”
4. Geschil in hoger beroep
In geschil is primair of de eigenwoningschuld € 186.000 dan wel € 76.009 bedraagt. Indien de eigenwoningschuld € 186.000 bedraagt, dan komt het totale bedrag aan betaalde rente ad € 7.812 voor aftrek in aanmerking. Indien genoemde schuld € 76.009 bedraagt, dan beloopt de aftrekbare rente € 3.192.
Indien het Hof tot het oordeel komt dat de eigenwoningschuld € 76.009 bedraagt, is subsidiair in geschil of het verschil ad (€ 186.000 -/- € 76.009 =) € 109.991 bij de bepaling van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen als schuld in aanmerking dient te worden genomen.
Voorts is in geschil of de inspecteur terecht een verzuimboete ten bedrage van - uiteindelijk - € 226 heeft opgelegd.
5. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
Ter zitting heeft de inspecteur, zakelijk weergegeven, hieraan nog het volgende toegevoegd:
Belanghebbende is ruimschoots in de gelegenheid gesteld bewijs te leveren. Ook al wordt het niet als eigenwoningschuld aan te merken deel van de hypothecaire schuld als schuld in box 3 opgenomen, dan heeft dat geen gevolgen voor belanghebbendes belastingschuld, omdat het vermogen in box 3 per saldo toch al nihil is.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende tijdig en op de juiste wijze in kennis gesteld van de mondelinge behandeling van het hoger beroep. Het Hof heeft daarom geen aanleiding gezien ambtshalve tot verdaging van de mondelinge behandeling over te gaan.
6.2. Nu vaststaat dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan, volgt het Hof de inspecteur in zijn, reeds voor de rechtbank ingenomen en in hoger beroep herhaalde, stelling dat artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van toepassing is. Het Hof dient het hoger beroep daarom ongegrond te verklaren, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Het voorgaande houdt in dat belanghebbende overtuigend dient aan te tonen dat en in hoeverre voormelde uitspraak onjuist is.
6.3. Met het overleggen van de hiervoor onder 2.7.1 vermelde lijst, van de onder 2.7.2 vermelde brief, van de bouwtekening uit 1988 en met hetgeen hij overigens heeft aangevoerd, heeft belanghebbende de door hem gestelde hoogte van de eigenwoningschuld niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond.
6.4. Het onder 6.3 overwogene brengt evenwel niet mee dat de aanslag naar willekeur mag worden vastgesteld. De inspecteur heeft in dit verband verwezen naar eerdere procedures van belanghebbende inzake dezelfde renteaftrek, te weten Hof Amsterdam 14 september 2004, kenmerk 04/00178, voor het jaar 2001, Hof Amsterdam 23 april 2008, kenmerk 07/00217, voor het jaar 2002, en Hof Amsterdam 28 oktober 2008, kenmerk 07/00477, voor het jaar 2003. Door belanghebbende was tegen de twee laatstgenoemde uitspraken beroep in cassatie ingesteld, welke beroepen door de Hoge Raad ongegrond zijn verklaard (kenmerken Hoge Raad 08/02431 en 08/05068).
Nu het aftrekbare deel van de rente voor de onderhavige aanslag is berekend overeenkomstig de in die procedures gevolgde berekening, kan niet worden geoordeeld dat de inspecteur de aanslag niet binnen de grenzen der redelijkheid heeft vastgesteld.
6.5. Met betrekking tot het opnemen in box 3 van het niet als eigenwoningschuld aan te merken deel van de hypotheekschuld, is het Hof van oordeel dat het door belanghebbende gestelde geen doel treft nu er geen sprake is van een positief saldo van bezittingen en schulden zodat toerekening van voormeld deel aan box 3 geen effect heeft op de door belanghebbende te betalen belasting.
6.6. Ingevolge artikel 67a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan de inspecteur de belastingplichtige een boete van ten hoogste € 1.134 opleggen, indien deze niet tijdig aangifte heeft gedaan. Aannemelijk is geworden dat de inspecteur belanghebbende heeft uitgenodigd tot het doen van aangifte en hem vervolgens een aanmaning heeft gezonden. Belanghebbende heeft niet tijdig aangifte gedaan. Nu sprake is van een tweede verzuim, heeft de inspecteur belanghebbende op basis van de destijds geldende regelingen met toepassing van § 21, derde lid, Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 terecht een boete van € 340 opgelegd.
Op grond van § 21 van het op 1 januari 2009 in werking getreden Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (Besluit van 9 december 2008) heeft de inspecteur zich nader op het standpunt gesteld dat de boete moet worden verminderd tot € 226. Deze paragraaf is bij het besluit van 25 juni 2009 niet gewijzigd.
Naar het oordeel van het Hof is deze boete passend en geboden, ook in het onderhavige geval, waarin de hoogte van de te betalen belasting met de zogenoemde omkering van de bewijslast is komen vast te staan.
6.7. De slotsom is dat het hoger beroep voor zover het ziet op de boetebeschikking, gegrond is.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
8. Beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikking en verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep in zoverre gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur inzake de boetebeschikking;
- vermindert de boete tot € 226;
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank voor het overige;
- gelast dat de inspecteur aan belanghebbende vergoedt het voor de behandeling van het hoger beroep betaalde griffierecht van € 107.
Aldus gedaan door mrs. D.B. Bijl, voorzitter, J.P.A. Boersma en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. V.M. Maat als griffier. De beslissing is op 29 juli 2010 in het openbaar uitgesproken.
Bij ontstentenis van de voorzitter is de uitspraak getekend door het oudste lid van de belastingkamer.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.