Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P08/01191 BK, P08/01192 BK, P08/1193 BK, P08/1194 BK
7 juli 2011
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
inzake de hoger beroepen van
- [A] N.V. c.s. [X], belanghebbende 1, en
- [B] N.V.; [C] B.V. c.s. te [Y], belanghebbende 2,
hierna ook: belanghebbenden,
gemachtigden: mr. T.H. Scheer en mr. C. Evers (Baker & McKenzie)
tegen de uitspraken in de zaken nrs. AWB 07/6347, 07/6348, 07/6350 en 07/6351 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
belanghebbenden
en
de inspecteur van de Belastingdienst O en
de inspecteur van de Belastingdienst P,
hierna de: inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende 1 met dagtekening 24 december 2003 over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 een naheffingsaanslag in de
omzetbelasting opgelegd voor een bedrag van € [getal] (hierna: de naheffingsaanslag 1998). Bij beschikking is de heffingsrente vastgesteld op € [getal].
De inspecteur heeft aan belanghebbende 1 met dagtekening 28 december 2004 over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 1999 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor een bedrag van € [getal] (hierna: de naheffingsaanslag 1999). Bij beschikking is de heffingsrente vastgesteld op € [getal].
De inspecteur heeft aan belanghebbende 1 met dagtekening 28 december 2005 over het tijdvak 1 januari 2000 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor een bedrag van € [getal] (hierna: de naheffingsaanslag 2000). Bij beschikking is de heffingsrente vastgesteld op € [getal].
De inspecteur heeft aan belanghebbende 2 met dagtekening 28 december 2006 over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor een bedrag van € [getal] (hierna: de naheffingsaanslag 2001/2002) . Bij beschikking is de heffingsrente vastgesteld op € [getal].
1.2. De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 23 augustus 2007 de aan belanghebbende 1 opgelegde naheffingsaanslagen, alsmede de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 24 augustus 2007 de aan belanghebbende 2 opgelegde naheffingsaanslag, alsmede de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3. Bij uitspraak van 8 oktober 2008 heeft de rechtbank het door belanghebbende 2 ingestelde beroep met het nummer 07/6347 inzake de naheffingsaanslag 2001/2002 ongegrond verklaard, de overige beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar van 23 augustus 2007 vernietigd, de naheffingsaanslag 1998 verminderd tot een bedrag van €[getal] (beroep met het nummer 07/6348), de naheffingsaanslag 1999 verminderd tot € [getal] (beroep met het nummer 07/6350) en de naheffingsaanslag 2000 verminderd tot een bedrag van € [getal] (beroep met het nummer 07/6351), de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende 1, ten bedrage van € 1.127 en de Staat der Nederlanden aangewezen dit bedrag te voldoen en gelast dat de Staat der Nederlanden het door belanghebbende 1 betaalde griffierecht van € 285 vergoedt.
1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 30 oktober 2008. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend, waarop door de inspecteur is gereageerd bij conclusie van dupliek.
1.5. Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 maart 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is verzonden. Tijdens de zitting heeft het Hof partijen om informatie verzocht.
De behandeling van het hoger beroep is aangehouden.
1.6. Op 15 juni 2010 en op 12 augustus 2010 zijn stukken ontvangen van gemachtigden. Op 16 juni 2010 en op 16 juli 2010 zijn stukken ontvangen van de inspecteur. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Op 31 januari 2011 hebben gemachtigden stukken ingediend. Op 2 februari 2011 heeft het Hof nog een brief ontvangen. Op 8 februari 2011 is door gemachtigden een brief ingediend met een bijlage. Van voormelde stukken zijn afschriften verstrekt aan de inspecteur.
1.7. Op 10 februari 2011 heeft een tweede onderzoek ter zitting plaatsgevonden. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is verzonden. De behandeling van de zaken is aangehouden in afwachting van nadere informatie van partijen.
1.8. Op 24 maart 2011 hebben gemachtigden een reactie met bijlagen ingediend. Eveneens op 24 maart 2011 is van de inspecteur een reactie met een bijlage bij het Hof ingekomen. Op 22 april 2011 is een brief met bijlagen van gemachtigden ontvangen. Op 26 april 2011 zijn stukken ontvangen van de inspecteur. Voormelde stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Op 16 juni 2011 is (per fax) een stuk van gemachtigden ontvangen en op 17 juni 2011 is een stuk van de inspecteur ontvangen. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.9. Op 28 juni 2011 heeft een derde mondelinge behandeling plaatsgevonden. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. [Q] N.V. (hierna ook: [Q]) is een dienstverlener voor de hypothecaire markt. [Q] verricht diensten aan meer dan 25 hypothecaire geldverstrekkers. [Q] kwalificeert als ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). [Q] maakt voor haar activiteiten gebruik van een specifiek geautomatiseerd systeem: het [Q] Systeem (hierna: het Systeem). [Q] heeft geen vergunning van De Nederlandsche Bank om het bankbedrijf uit te oefenen. [Q] verricht geen diensten waarop de Wet op het financieel toezicht van kracht is.
2.2. [Q] maakte tot en met 31 december 2000 voor de omzetbelasting onderdeel uit van belanghebbende 1. Binnen deze fiscale eenheid was [Q] onder een eigen subnummer opgenomen. Met ingang van 1 januari 2001 is [Q] onderdeel van belanghebbende 2. In deze fiscale eenheid is [Q] eveneens opgenomen onder een eigen subnummer.
2.3. Partijen hebben in hoger beroep in overleg vastgesteld dat er, voor zover in deze procedure van belang, twee hoofddiensten kunnen worden onderscheiden te weten:
A: Handelingen met betrekking tot het voortraject
Hieronder vallen de handelingen die [Q] verricht ten behoeve van de kredietverlener in het voortraject van het tot stand komen van een kredietovereenkomst tussen de kredietverlener en kredietnemer. Deze handelingen betreffen onder meer het ter beschikking stellen van het Systeem om kredietaanvragen van potentiële kredietnemers te beoordelen en het uitbrengen van offertes. De relevante gegevens van de kredietverstrekker en diens hypotheekproducten worden ingevoerd in het Systeem. Ingeval van een aanvraag van een offerte worden de gegevens van de van de potentiële kredietnemer in het Systeem ingevoerd. Het geheel van deze gegevens (van kredietverstrekker en kredietnemer) leiden tot een oordeel met betrekking tot de wenselijkheid het krediet al dan niet te verlenen en tot een mogelijke offerte aan de potentiële kredietnemer. Deze offerte wordt door de kredietverstrekker, eventueel via een tussenpersoon niet zijnde [Q], gedaan en door de kredietverstrekker ondertekend.
[Q] is bij het gebruik van het programma door de kredietverstrekker niet betrokken, noch door het invoeren van gegevens noch bij het beoordelen daarvan. Voorts geldt dat [Q] ten tijde van het verkrijgen, beoordelen en doen van de offerte geen relatie heeft met de potentiële kredietnemer.
[Q] vermeldt de volgende handelingen als vallende onder deze categorie:
1. Aanvragen offertes
2. Verkoop- en intermediairondersteuning
3. Dossiercontrole
B. Handelingen met betrekking tot betalingen en accessoire diensten
Hieronder vallen de handelingen die [Q] verricht ten behoeve van de kredietverlener nadat een kredietovereenkomst tot stand is gekomen. Dit betreft onder meer het voeren van een kredietadministratie, het berekenen van de maandelijks door de kredietnemers verschuldigde bedragen en het samenstellen van elektronische in- en excasso diensten die de handelsbank van de kredietverlener verricht aan de kredietverlener.
Alle betalingen en inningen van gelden die voortvloeien uit de afgesloten hypothecaire leningen worden verzorgd door [Q]. Het gaat daarbij om uitbetalingen aan debiteuren van de kredietverstrekkers van het bedrag van de lening c.q het betalen ten laste van voor die debiteuren aangehouden depots, het innen van de door de debiteuren aan de kredietverstrekkers verschuldigde bedragen aan rente, kosten en aflossingen, het informeren van kredietverstrekkers en debiteuren inzake de daaruit voortvloeiende mutaties van de lening c.q. het depot en enkele bijkomende handelingen ten behoeve van de kredietverstrekkers. Voor deze handelingen beschikt [Q] over volmachten van de kredietverstrekkers met betrekking tot het gebruik van de op hun naam staande bij een bank aangehouden rekeningen. [Q] kan zowel voor het innen als voor het betalen van bedragen over die bankrekeningen beschikken.
[Q] vermeldt de volgende handelingen als vallende onder deze categorie:
1. Passeren akten
2. Behandelen bouwdepot
3. Behandelen lening
4. Beëindigen lening
5. Behandelen spaarpolissen
6. Beëindigen spaarpolissen
7. Opmaken spaarpolissen.
2.4. [Q] sluit met de geldverstrekkers twee overeenkomsten:
1. een overeenkomst van opdracht, waarin de dienstverlening op hoofdlijnen is omschreven en de vergoedingen worden afgesproken; en
2. een [overeenkomst Z] (hierna: Z). In deze overeenkomst worden de operationele afspraken met de klant vastgelegd. Daarbij wordt per verrichting aangegeven aan welke kwaliteitseisen deze dient te voldoen. De afspraken kunnen per klant verschillen.
2.5. Tot de overeenkomst van opdracht behoren de Algemene Bepalingen. In artikel 11 van Pro deze Algemene Bepalingen is de aansprakelijkheid van [Q] geregeld. Deze bepaling luidt, voor zover van belang, als volgt:
“11.1 [Q] aanvaardt slechts wettelijke verplichtingen tot schadevergoeding voor zover dat uit dit artikel 11 blijkt Pro.
11.2 De totale aansprakelijkheid van [Q] wegens toerekenbare tekortkoming in de nakoming van de Overeenkomst is beperkt tot vergoeding van directe schade tot maximaal het bedrag van de voor die overeenkomst bedongen prijs (excl. BTW). Indien de Overeenkomst hoofdzakelijk een duurovereenkomst is met een looptijd van meer dan één jaar, wordt de bedongen prijs gesteld op het totaal van de vergoedingen (excl. BTW) bedongen voor één jaar. In geen geval zal de totale vergoeding voor directe schade per kalenderjaar echter meer bedragen dan f 1.000.000 (één miljoen gulden).
(…)
11.3 De totale aansprakelijkheid van [Q] voor schade door dood of lichamelijk letsel of voor materiële beschadiging van zaken zal in geen geval meer bedragen dan het bedrag dat de aansprakelijkheidsverzekering van [Q] in dat geval uitbetaalt, waarbij een reeks van samenhangende gebeurtenissen geldt als één gebeurtenis.
11.4 Aansprakelijkheid van [Q] voor bedrijfsschade of andere indirecte schade, daaronder begrepen gevolgschade, gederfde winst, gemiste besparingen, overschrijding van leveringstermijnen, verlies van gegevens en schade door bedrijfsstagnatie, is uitgesloten.
11.5 Buiten de in artikel 11.2 en 11.3 genoemde gevallen rust op [Q] geen enkele aansprakelijkheid voor schadevergoeding, ongeacht de grond waarop een actie tot schadevergoeding zou worden gebaseerd. [Q] aanvaardt met name geen aansprakelijkheid voor schade die het gevolg zijn van herstel van fouten in de zin van artikel 7.7 door Opdrachtgever of derden.
De in artikel 11.2 en 11.3 genoemde maximumbedragen komen echter te vervallen indien en voor zover Opdrachtgever aantoont dat de schade het gevolg is van opzet of grove schuld van [Q].
(…)
11.8 Opdrachtgever vrijwaart [Q] voor alle aanspraken van derden wegens produktaansprakelijkheid als gevolg van een gebrek in een produkt of systeem dat door Opdrachtgever aan een derde is geleverd en dat mede bestond uit door [Q] geleverde apparatuur, programmatuur of andere materialen, behoudens indien en voor zover Opdrachtgever bewijst dat de schade is veroorzaakt door die apparatuur, programmatuur of andere materialen.”
2.6. Daarnaast heeft [Q] de volgende overeenkomsten gesloten in het kader van het bankverkeer:
1. een overeenkomst met D: de geldverstrekkers sluiten een overeenkomst met D. In het kader van die overeenkomst wordt [Q] aangewezen als de partij die namens de geldverstrekker de incassohandelingen uitvoert. [Q] heeft ook zelfstandig een overeenkomst gesloten met D om de incassohandelingen mogelijk te maken;
2. een overeenkomst met handelsbanken: de afspraken met de handelsbanken worden gemaakt in verband met het verwerken van de overmakingen in de systemen van de banken. Hierdoor wordt [Q] in staat gesteld om betalingshandelingen uit te voeren bij de handelsbanken;
3. een overeenkomst inzake elektronisch bankieren met A N.V.: op grond van deze overeenkomst is [Q] bevoegd elektronisch opdrachten naar de voornoemde bank te sturen, welke opdrachten dezelfde status en juridische gevolgen hebben als schriftelijk gegeven opdrachten. De bank is bevoegd deze opdrachten uit te voeren zonder daaraan voorafgaand bij [Q] te informeren naar de juistheid van de opdrachten, zowel met betrekking tot de bevoegdheid als met betrekking tot de inhoud of anderszins;
4. een overeenkomst met N.V. [E]: gebruik van [E] Services ten behoeve van elektronisch bankieren met genoemde bank;
5. een overeenkomst elektronisch bankieren met [F] N.V.: inzake elektronisch bankieren. In artikel 5 van Pro deze overeenkomst staat onder andere:
“De Bank zal de door middel van de smartcard/het toegangsnummer en de Pincode verstrekte opdrachten uitvoeren ongeacht de werkelijke identiteit van de opdrachtgever.”;
6. een overeenkomst met de [G]: inzake elektronisch bankieren. In de Algemene Voorwaarden voor Elektronische Bankdiensten 1998 is het begrip ‘Elektronische Bankdienst’ omschreven als:
“de door de Bank aan de Klant ter beschikking gestelde dienst voor het op elektronische wijze door middel van Opdrachten beschikken over een Rekening c.q. verrichten van andere (rechts)handelingen welke al dan niet betrekking hebben op een Rekening;”.
In artikel 6.3 staat vermeld:
“De Klant staat in voor de juistheid van de door de Klant in een Opdracht opgenomen instructies en gegevens. De Bank voert een Opdracht uit op basis van het door de Klant opgegeven rekeningnummer en zij is niet gehouden om de juistheid van de in de Opdracht vermelde gegevens te verifiëren.”
Artikel 6.4 luidt als volgt:
“De Bank is te allen tijde gerechtigd om een Opdracht niet uit te voeren indien zwaarwegende redenen, waaronder ondermeer begrepen onvoldoende saldo op de Rekening en de in artikel 14.1 vermelde omstandigheden, uitvoering van de Opdracht niet toelaten.”
3. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft belanghebbendes beroep gegrond verklaard, waarbij zij het volgende heeft overwogen:
“4.1.4. Uit de onder 4.1.3. vastgestelde tweedeling in hoofdactiviteiten vloeit voort dat [Q] twee diensten aan haar klanten verleent, namelijk de vervaardiging van offertes en de handelingen met betrekking tot de hypothecaire leningen c.q. bouwdepots. Deze diensten zijn vanuit het perspectief van de klant, de aard van de werkzaamheden en de overeengekomen vergoeding ook feitelijk van elkaar te onderscheiden (arrest van het Hof van Justitie, Volker Ludwig, zaak C-453/05), zodat kan worden gesteld dat beide activiteiten hoofddiensten zijn, die voor de klanten zelfstandige betekenis hebben.
4.2.1. Ingevolge artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten tweede, van de Wet OB (conform artikel 13 B, aanhef en sub d, ten derde, van de Zesde richtlijn) zijn bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden van belasting vrijgesteld de handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende giro- en rekening-courantverkeer, deposito’s, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen, cheques en andere handelspapieren, met uitzondering van de invordering van schuldvorderingen.
4.2.2. De bewoordingen van de in artikel 11 bedoelde Pro vrijstellingen moeten strikt worden uitgelegd, daar deze vrijstellingen afwijkingen zijn van het algemene beginsel dat btw wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht (Stichting uitvoering financiële acties, zaak C-348/87 punt 13 en SDC, zaak C-2/95 punt 20). Het is eveneens vaste jurisprudentie dat die vrijstellingen autonome begrippen van gemeenschapsrecht zijn, die tot doel hebben verschillen in de toepassing van het btw-stelsel tussen de lidstaten te voorkomen en die in het algemene kader van het gemeenschappelijke stelsel van de btw moeten worden geplaatst.
4.2.3. De eerste hoofddienst van [Q], de vervaardiging van offertes, bestaat uit eenvoudige materiële en technische werkzaamheden, namelijk de vertaling van door de klanten ingevoerde gegevens volgens het […]protocol, de controle bij het BKR en vervolgens het opmaken van de offerte, dit alles op basis van de ingeregelde module in het Systeem. Deze dienst kan derhalve niet delen in de vrijstelling (arrest SDC, reeds aangehaald, punt 66).
4.2.4. De tweede hoofddienst van [Q] bestaat uit verschillende werkzaamheden, zoals het scannen en controleren van documenten, bijvoorbeeld hypotheekaktes en facturen in het kader van bouwdepots, de invoering en de bewerking van gegevens, de aanlevering van de opdracht tot overmaking van de geldsom aan de geldnemer, de aanlevering van de maandelijkse opdracht tot inning van de door de geldnemer verschuldigde rente en aflossing, het beantwoorden van vragen die de betreffende klant van de geldnemer heeft gekregen over de betalingen en de verwerking van betalingen en de uiteindelijke doorhaling van de hypotheek. Deze dienst kwalificeert als het beheer van een hypothecaire lening, bestaande uit het verrichten van eenvoudige materiële en technische werkzaamheden. Het beheer van krediet, zoals een hypothecaire lening, door een ander dan degene die het krediet heeft verleend, is, zo blijkt uit artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten eerste, van de Wet OB en artikel 13 B, sub d, ten eerste, van de Zesde richtlijn, van de vrijstelling uitgezonderd. De wetgever heeft, door de instemming met de wijziging van bijlage F van de Zesde richtlijn per 1 januari 1992 ten gevolge waarvan de mogelijkheid het beheer van krediet door derden te blijven vrijstellen, werd geschrapt, in de onderhavige tijdvakken de vrijstelling niet willen toepassen op het beheer van krediet door derden. Dat de tekst van artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten eerste, van de Wet OB verschilt van de tekst van artikel 13 B, sub d, ten eerste, van de Zesde richtlijn, doet hier niet aan af. Een ondernemer die de vrijstelling wil toepassen op het beheer van het door hem verleende krediet, kan een direct beroep doen op de Zesde richtlijn. Het verschil kan er echter niet toe leiden dat een ondernemer de vrijstelling kan toepassen op een handeling die de Zesde richtlijn wil belasten en die strikt genomen ook niet onder een in de Wet OB opgenomen vrijstelling valt.
4.2.5. [Q] erkent dat haar werkzaamheden geen beperking inhouden van de handelingen en de verantwoordelijkheden van de handelsbanken waar de klant van [Q] en de geldlener hun respectievelijke rekening aanhouden. De interventie van de handelsbanken, die de aan de overmaking verbonden risico’s en verantwoordelijkheden dragen, is altijd vereist om geld over te maken van de ene naar de andere bankrekening en in dit kader de noodzakelijke controles uit te voeren. Uit het onder 2.6. geciteerde artikel 11 van Pro de Algemene Bepalingen volgt dat [Q] beperkt aansprakelijk is, namelijk voor aan haar toerekenbare tekortkomingen in de nakoming van de overeenkomst. [Q] aanvaardt geen enkele andere aansprakelijkheid. Zij heeft haar andersluidende stelling, namelijk dat zij ook aansprakelijk zou zijn in situaties waarin een handelsbank aansprakelijk is, niet onderbouwd. Uit de gedingstukken blijkt dat de klanten van [Q] de aan de verlening van de hypothecaire lening verbonden risico’s dragen, zoals betalingsonmacht aan de zijde van de geldlener. Weliswaar leiden de handelingen van [Q] uiteindelijk tot de overmaking van gelden, maar gelet op het voorgaande kan niet worden gesteld dat deze juridische en financiële wijzigingen meebrengen (arrest SDC, reeds aangehaald, punt 66).
4.2.6. Uit 4.2.3. tot en met 4.2.5. volgt dat de diensten van [Q] niet zijn vrijgesteld. Verweerder (Hof: de inspecteur) heeft deze diensten derhalve terecht in de heffing van omzetbelasting betrokken.
(…)
4.5. Tussen partijen is niet in geschil dat verweerder de aan eiseres 1 (Hof: belanghebbende 1) opgelegde naheffingsaanslagen te hoog heeft vastgesteld en deze naheffingsaanslagen conform de door verweerder aangevoerde berekening verminderd dienen te worden. De rechtbank zal partijen hierin volgen en de naheffingsaanslagen voor deze jaren verminderen overeenkomstig de berekening van verweerder.”
4. Geschil in hoger beroep
4.1. Ter zitting van 28 juni 2011 hebben partijen hun stellingen gepreciseerd. Partijen stellen zich uiteindelijk beide op het standpunt dat [Q] voor zover het de in geschil zijnde handelingen betreft twee diensten verricht jegens opdrachtgevers, te weten een dienst bestaande uit de handelingen met betrekking tot het voortraject als vermeld onder A in punt 2.3. (hierna ook: A-dienst) en een dienst bestaande uit de handelingen met betrekking tot betalingen en accessoire diensten als vermeld onder B in punt 2.3. (hierna ook B-dienst).
Tussen partijen is uitsluitend nog in geschil hoe de A-dienst en de B-dienst dienen te worden gekwalificeerd en of ter zake een vrijstelling van toepassing is.
4.2. Met betrekking tot de A-dienst is in geschil of die dienst als het verlenen van krediet of het bemiddelen daarbij is vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten eerste, van de Wet, hetgeen belanghebbenden stellen doch de inspecteur betwist.
4.3. Met betrekking tot de B-dienst is in geschil of die dienst is vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten tweede, van de Wet, hetgeen belanghebbenden stellen doch de inspecteur betwist.
4.4. Ingeval met betrekking tot zowel de A-dienst als de B-dienst het gelijk aan belanghebbenden is, is tussen partijen niet in geschil dat de naheffingsaanslagen als volgt dienen te worden vastgesteld:
Naheffingsaanslag
1998 €[getal]
1999 € [getal]
2000 € [getal]
2001/2002 € [getal]
4.5. Ingeval met betrekking tot de A-dienst het gelijk aan de inspecteur is en met betrekking tot de B-dienst het gelijk aan belanghebbenden is, is tussen partijen uiteindelijk niet in geschil dat de naheffingsaanslagen als volgt dienen te worden vastgesteld:
Naheffingsaanslag
1998 Nihil
1999 Nihil
2000 Nihil
2001/2002 € [getal]
4.6. Ingeval met betrekking tot de A-dienst het gelijk aan de inspecteur is en met betrekking tot de B-dienst het gelijk ook aan de inspecteur is, dienen de naheffingsaanslagen, naar partijen ter zitting van 28 juni 2011 hebben verklaard, als volgt te worden vastgesteld:
Naheffingsaanslag
1998 Nihil
1999 Nihil
2000 Nihil
2001/2002 €[getal]
5. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken. Voor het verhandelde ter zittingen wordt verwezen naar de processen-verbaal van de zittingen.
6. Relevante teksten
6.1. Artikel 11, eerste lid, onder j, ten tweede van de Wet luidt als volgt:
“1. Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:
(…)
j. de volgende diensten:
(…)
2°. de handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende giro- en rekeningcourantverkeer, deposito's, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen, cheques en andere handelspapieren, met uitzondering van de invordering van schuldvorderingen;
6.2. Artikel 13, B, onder d, ten derde van de destijds geldende Zesde richtlijn luidt als volgt:
“Artikel 13
Vrijstellingen in het binnenland
(…)
B . Overige vrijstellingen
Onverminderd andere communautaire bepalingen verlenen de Lid-Staten vrijstelling voor de onderstaande handelingen, onder de voorwaarden die zij vaststellen om een juiste en eenvoudige toepassing van de betreffende vrijstellingen te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen :
(…)
d) de volgende handelingen :
(…)
3 . handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende deposito's, rekening- courantverkeer, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen, cheques en andere handelspapieren met uitzondering van de invordering van schuldvorderingen; ”
6.3. Het besluit van 25 juli 1979, nr. 279-12007, zoals laatstelijk gewijzigd bij besluit van 14 maart 1983, nr. 283-3330, luidt voor zover hier van belang als volgt:
“Toepassing van de wet op de omzetbelasting 1968 ten aanzien van het bankbedrijf
1. De per 1 januari 1979 van kracht geworden aanpassing van de omzetbelastingwetgeving aan de bepalingen van de Zesde EG-richtlijn is in verschillend opzicht van betekenis voor exploitanten van banken. Zulks houdt verband met de ingevolge bedoelde aanpassing tot stand gekomen wijzigingen en/of aanvullingen van de vrijstellingsbepalingen vervat in artikel 11, letters i en j, van de Wet op de omzetbelasting 1968, alsook met de per 1 januari 1979 tot stand gekomen wijziging van artikel 15, tweede lid, van die wet betreffende de aftrek van omzetbelasting.
(…)
3. Ter bevordering van een uniforme gedragslijn inzake de toepassing van de omzetbelastingwetgeving ten aanzien van de onderwerpelijke bedrijfstak gaat als bijlage hiernevens een voorbeeldsgewijs samengesteld en als richtsnoer bedoeld overzicht van vrijgestelde en belaste bankverrichtingen.
(…)
Incasso Normale incasso; andere dan invorderingen Vrij
Kwade posten (invorderingen) Belast”
7. Beoordeling van het geschil
Met betrekking tot de A-dienst
7.1. Naar het oordeel van het Hof gaan partijen er terecht vanuit dat de handelingen van [Q] in het voortraject niet met de overige in geschil zijnde handelingen één dienst vormen en dat de handelingen in het voortraject tezamen één dienst (de A-dienst) vormen. Uit de stukken van het geding en het verhandelde op de zittingen leidt het Hof af dat de handelingen in het kader van de A-dienst verricht neerkomen op het ter beschikking stellen van een door [Q] ontwikkeld computerprogramma, het Systeem, aan kredietverstrekkers, waarmee zij door het invoeren van de gegevens van de potentiële kredietnemer tot een oordeel kunnen komen met betrekking tot het al dan niet verlenen van het krediet en tot het doen van een offerte aan de potentiële kredietnemer. Deze offerte wordt door de kredietverstrekker, eventueel via een tussenpersoon niet zijnde [Q], gedaan en door de kredietverstrekker ondertekend.
7.2. Vaststaat dat [Q] bij het gebruik van het programma door de kredietverstrekker niet betrokken is, bijvoorbeeld door het invoeren van gegevens of het beoordelen daarvan. Vast staat voorts dat [Q] ten tijde van het verkrijgen, beoordelen en doen van de offerte geen relatie heeft met de potentiële kredietnemer.
7.3. Onder deze omstandigheden kunnen deze door [Q] verrichte handelingen in het kader van de A-dienst naar het oordeel van het Hof niet worden aangemerkt als het verlenen van krediet en evenmin als het bemiddelen bij het verlenen van krediet. Veeleer is naar het oordeel van het Hof sprake van een aan de kredietverstrekker verleende dienst van administratieve en technische aard. In zoverre is het gelijk aan de inspecteur.
Met betrekking tot de B-dienst
7.4. Met betrekking tot de handelingen van [Q] in het kader van de door partijen gestelde B-dienst stelt het Hof voorop dat die handelingen een zodanig rechtstreeks verband met elkaar hebben dat het kunstmatig zou zijn die handelingen te splitsen in meerdere diensten. Het Hof is derhalve met partijen van oordeel dat het hier gaat om één dienst.
7.5. De B-dienst die wordt verricht jegens kredietverstrekkers houdt in dat alle betalingen en inningen van gelden die voortvloeien uit de afgesloten hypothecaire leningen worden verzorgd door [Q]. Het gaat daarbij om uitbetalingen aan debiteuren van de kredietverstrekkers van het bedrag van de lening c.q. het betalen ten laste van voor die debiteuren aangehouden depots, het innen van de door de debiteuren aan de kredietverstrekkers verschuldigde bedragen aan rente, kosten en aflossingen, het informeren van kredietverstrekkers en debiteuren inzake de daaruit voortvloeiende mutaties van de lening c.q. het depot en enkele bijkomende handelingen ten behoeve van de kredietverstrekkers. Voor de onderhavige handelingen beschikt [Q] over volmachten van de kredietverstrekkers met betrekking tot het gebruik van de op hun naam staande bij een bank aangehouden rekeningen. [Q] kan zowel voor het innen als voor het betalen van bedragen over die bankrekeningen beschikken.
7.6. Het Hof leidt uit de stukken van het geding en het verhandelde op de zittingen af dat de onderhavige dienst ten doel heeft betalingen en inningen die de kredietverstrekker in het kader van het verleende krediet dient te doen, te bewerkstelligen. Door zich daarmee te belasten, bevrijdt [Q] de kredietverstrekkers van taken die zij zonder tussenkomst van [Q] zelf zouden moeten doen, te weten het betalen van bedragen aan de kredietnemer en het innen van bedragen van de kredietnemer.
7.7. Deze B-dienst valt naar het oordeel van het Hof in beginsel onder de handelingen als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten tweede, van de Wet, te weten handelingen betreffende overmakingen en dergelijke en schuldvorderingen. Naar ’s Hofs oordeel vormen de door [Q] verrichte handelingen in het kader van de B-dienst een samenhangend geheel, dat als wezenlijk kenmerk heeft het overmaken van geld, waardoor juridische en financiële wijzigingen worden aangebracht in de relatie tussen de kredietnemer en kredietverstrekker en tussen hen en hun respectievelijke banken.
Daaraan doet niet af dat [Q] met kredietverstrekkers is overeengekomen dat zij jegens hen slechts aansprakelijk is voor haar toerekenbare tekortkomingen en dat zij het beloop van die aansprakelijkheid contractueel heeft gemaximeerd. Daaraan doet evenmin af dat [Q] niet de eigenaar is van maar gevolmachtigde tot de bankrekeningen die worden gebruikt voor het betalen en innen van gelden ten laste c.q. ten behoeve van kredietverstrekkers.
7.8. Naar het oordeel van het Hof is de stelling van de inspecteur dat van een handeling als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten tweede, van de Wet geen sprake kan zijn indien de betalingen en inningen niet over een eigen bankrekening van [Q] lopen ongegrond. Niet valt in te zien dat er voor de toepassing van de vrijstelling in gevallen als deze een essentieel verschil bestaat tussen een eigen rekening van [Q] en een rekening waarover [Q] ingevolge een volmacht volledig kan beschikken.
7.9. Indien en voor zover de B-dienst is aan te merken als de invordering van schuldvorderingen kan de vrijstelling blijkens artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten tweede van de Wet geen toepassing vinden. Blijkens de geschiedenis van de totstandkoming van die bepaling is het de bedoeling van de wetgever geweest onderscheid te maken tussen de normale inning van een schuldvordering en een verdergaande vorm met eventueel gebruik van dwangmiddelen, ook wel aangeduid als de invordering van een schuldvordering. Naar de bedoeling van de wetgever is alleen de laatstbedoelde vorm van invordering uitgesloten van de vrijstelling.
7.10. Blijkens het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 28 oktober 2010 in zaak nr. C-175/09 (Axa UK plc) kan evenbedoeld onderscheid voor de toepassing van de vrijstelling niet worden gemaakt en dienen alle vormen van inning van schuldvorderingen uitgesloten te worden van de vrijstelling. Richtlijnconforme toepassing van de Nederlandse wetgeving leidt er naar het oordeel van het Hof toe dat de uitzondering voor de invordering van schuldvorderingen in artikel 11, eerste lid, onderdeel j, ten tweede, van de Wet thans zo moet worden opgevat dat daaronder ook de normale inning van schuldvorderingen is begrepen. De tekst van die bepaling maakt een dergelijke uitlegging ook niet onmogelijk. Daaraan doet niet af dat bij de totstandkoming van evenbedoelde wetsbepaling onmiskenbaar de bedoeling is geweest van de wetgever vorenbedoelde tweedeling aan te brengen.
7.11. De wetgever c.q. de staatssecretaris heeft (nog) niet aangegeven dat de uitlegging van het Hof van Justitie van de EU van het begrip inning c.q. invordering van schuldvorderingen niet betekent dat dat ook voor het verleden geldt. Belanghebbende heeft in dit verband met name een beroep gedaan op de resolutie van 25 juli 1979, nr. 279-12007, als nader gewijzigd (hierna ook: de bankenresolutie). In de bijlage bij die resolutie is onder punt 3 opgenomen:
Ter bevordering van een uniforme gedragslijn inzake de toepassing van de omzetbelastingwetgeving ten aanzien van de onderwerpelijke bedrijfstak gaat als bijlage hiernevens een voorbeeldsgewijs samengesteld en als richtsnoer bedoeld overzicht van vrijgestelde en belaste bankverrichtingen.
In de bijlage bij deze resolutie is onder meer opgenomen:
“Incasso normale incasso, andere dan invorderingen Vrij
kwade post (invorderingen) Belast.”
7.12. Naar het oordeel van het Hof zijn de handelingen van [Q] met betrekking tot inning van schuldvorderingen aan te merken als normale incasso in de zin van evenvermelde resolutie. Dit betekent dat belanghebbende aan de – thans nog geldende - resolutie het vertrouwen mocht ontlenen dat haar handelingen in zoverre waren vrijgesteld van omzetbelasting. Het gaat hier om een uitdrukkelijke en niet voor tweeërlei uitleg vatbare standpuntbepaling van de staatssecretaris als uitvoerder van de Wet. In dat geval is, anders dan de inspecteur kennelijk meent, geen ruimte voor richtlijnconforme uitlegging daarvan in die zin dat bij jurisprudentie die tot een herziene uitlegging van de wetsbepaling noopt, ook de standpuntbepaling van de staatssecretaris dienaangaande zonder meer geacht dient te zijn aangepast overeenkomstig die jurisprudentie.
Aan de toepasselijkheid van de bankenresolutie doet naar het oordeel van het Hof niet af dat [Q] geen exploitant is van een bank. Niet aannemelijk is immers dat de staatssecretaris van Financiën een door hem bekendgemaakte uitlegging van een wettelijke vrijstellingsbepaling alleen voor exploitanten van banken heeft willen doen gelden. De tekst van de resolutie geeft ook geen aanleiding tot een dergelijke beperkte toepassing.
7.13. Uit het hiervoor overwogene volgt dat belanghebbende met betrekking tot de B-dienst terecht de vrijstelling heeft toegepast. Tussen partijen is niet in geschil dat de naheffingsaanslagen 1998, 1999 en 2000 ten onrechte zijn opgelegd en dat de naheffingsaanslag 2001/2002 moet worden verminderd tot € [getal]
Slotsom
7.14. Gelet op het vorenoverwogene zijn de hoger beroepen gegrond. De uitspraken van de rechtbank dienen te worden vernietigd behoudens voor zover deze betreffen de proceskostenvergoeding en de vergoeding van het griffierecht.
7. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatige verleende rechtsbijstand.
Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van de kosten van het hoger beroep overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op € 4.347 (4,5 punten (indienen beroepschrift bij het Hof, indienen conclusie van repliek, verschijnen ter zitting, twee nadere schriftelijke inlichtingen en twee nadere zittingen bij het Hof) x € 322 (tarief) x 2 (wegingsfactor) x 1,5 (samenhangende zaken).
8. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraken van de rechtbank behoudens voor deze de vergoeding van proceskosten en griffierecht betreffen;
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag 1998;
- vernietigt de naheffingsaanslag 1999;
- vernietigt de naheffingaanslag 2000;
- vermindert de naheffingsaanslag 2001/2002 tot een bedrag van € [getal];
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 4.347 en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende te vergoeden het voor de behandeling van het hoger beroep betaalde griffierecht ten bedrag van € 433.
Aldus gedaan door mrs. E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, B.A. van Brummelen en D.B. Bijl, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. R.J.M. Bosch als griffier. De beslissing is op 7 juli 2011 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.