Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 12/00780
2 januari 2014
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] B.V.,gevestigd te [Z], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 11/2578 van de rechtbank Alkmaar (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de heffingsambtenaar van de gemeente [Z],
de heffingsambtenaar.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De heffingsambtenaar heeft bij beschikking van 30 juni 2011 de waarde van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [a-laan 1] te [Z] (hierna: de golfbaan), op de voet van artikel 22 van Pro de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) op waardepeildatum 1 januari 2010 voor het kalenderjaar 2011 vastgesteld op € 2.736.000.
1.2.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak, verzonden op 29 augustus 2011, de beschikking gehandhaafd.
1.3.
Bij uitspraak van 6 september 2012 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de waarde vastgesteld op € 2.299.000.
1.4.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 17 oktober 2012. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 november 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft in onderdeel 1 van haar uitspraak de volgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin (evenals in het hierna opgenomen citaat uit deze uitspraak) aangeduid als ‘eiseres’, de heffingsambtenaar als ‘verweerder’:
Het object van eiseres is een golfbaan met als bouwjaar 2002. De oppervlakte van de grond (bij niet-woning) bedraagt 259.595 m². Verweerder heeft de volgende onderdelen gewaardeerd: clubgebouw afbouw, clubgebouw installaties, clubgebouw ruwbouw, golfbaan (9 holes), grond bij niet-woning en verharding.
2.2.
Nu tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit.
2.3.1.
Het Hof voegt hieraan op grond van de gedingstukken in eerste aanleg de volgende feiten toe.
2.3.2.
Bij het verweerschrift in eerste aanleg is een taxatieverslag gevoegd waarin het volgende overzicht is gegeven:
“
Opbouw taxatie en gecorrigeerde vervangingswaarde:
Opbouw taxatie en gecorrigeerde vervangingswaarde:
golfbaan (holes) 0 m3 € 114.355 € 1.029.195
Bouwjaar 2002 Levensduur 25 jaar
Restwaarde 25 % resterende levensduur
Techn. Veroud aftrek 23 % factor 0.770
Func. Veroud aftrek 0% factor 1.000 € 943.051
verharding 2.700 m2
Bouwjaar 2003 Levensduur 0 jaar
Restwaarde 0 % resterende levensduur
Techn.Veroud aftrek 0% factor 1.000
Func. Veroud aftrek 100 % factor 0.000 € 33.929
clubgebouw ruwbouw 96 m2 € 532 € 51.072
Bouwjaar 2003 Levensduur 40 jaar
Restwaarde 27 % resterende levensduur
Techn. Veroud aftrek 12 % factor 0.880
Func. Veroud aftrek 0 % factor 1.000 € 53.482
clubgebouw ruwbouw 258 m2 € 276 € 71.208
Bouwjaar 2003 Levensduur 30 jaar
Restwaarde 20 % resterende levensduur
Techn. Veroud aftrek 18 % factor 0.820
Func. Veroud aftrek 0% factor 1.000 € 69.485
grond bij niet-woning 259.595 m2
Bouwjaar Levensduur 0 jaar
Restwaarde 0 % resterende levensduur 0
Techn. Veroud aftrek 100 % factor 0.000
Func. Veroud aftrek 100 % factor 0.000 € 1.544.590
clubgebouw afbouw 96 m2 € 298 € 28.608
Bouwjaar 2003 Levensduur 25 jaar
Restwaarde 15 % resterende levensduur
Techn. Veroud aftrek 23 % factor 0.770
Func. Veroud aftrek 0% factor 1.000 € 26.213
clubgebouw installaties 96 m2 € 234 € 22.464
Bouwjaar 2003 Levensduur 17 jaar
Restwaarde 15 % resterende levensduur
Techn. Veroud aftrek 33 % factor 0.670
Func. Veroud aftrek 0% factor 1.000 € 17.910
clubgebouw afbouw 258 m2 € 109 € 28.122
Bouwjaar 2003 Levensduur 25 jaar
Restwaarde 15 % resterende levensduur
Techn. Veroud aftrek 23 % factor 0.770
Func. Veroud aftrek 0 % factor 1.000 € 25.768
clubgebouw installaties 258 m2 € 109 € 28.122
Bouwjaar 2003 Levensduur 17 jaar
Restwaarde 15 % resterende levensduur
Techn. Veroud aftrek 33 % factor 0.670
Func. Veroud aftrek 0 % factor 1.000 € 22.421”.
2.3.3.
In het verweerschrift in eerste aanleg komt de heffingsambtenaar tot de conclusie dat het objectonderdeel golfbaan ‘holes’ te hoog is gewaardeerd in het taxatieverslag en berekent hij dit objectonderdeel, uitgaande van een vervangingswaarde van gemiddeld € 112.868, op € 918.700 (inclusief BTW). De waarde van de overige objectonderdelen berekent de heffingsambtenaar op € 248.359 en de waarde van de ‘grond niet-woning’ op € 1.544.590 dan wel € 2.357.122.
2.3.4.
Bij het verweerschrift in eerste aanleg is een kopie van pagina 48 van de taxatiewijzer sport van WOZ-datacenter (hierna: de taxatiewijzer) gevoegd, waarin het volgende is vermeld met betrekking tot de waarde van de golfbaan holes:
“Golfbaan holes (…) Green, Tee en bunkers. Goed gedraineerd (…)
De fairway en rough zijn hier niet bij inbegrepen (…)
Actuele bouwkosten (…) vervangingswaarde (…) € 112.868 (…)
Minimum Gemiddeld Maximum (…)
Ruwbouw 100% € 90.294 € 112.868 € 135.442”.
Ruwbouw 100% € 90.294 € 112.868 € 135.442”.
2.3.5.
Bij brief van 27 december 2011 heeft belanghebbende gereageerd op het verweerschrift in eerste aanleg. Hierbij is een brief gevoegd van 23 december 2011, van [A] van [B] Makelaardij te [P], met de volgende inhoud:
“Betreft: waardering landbouwgrond nabij Golfbaan
(…)
U heeft [B] Makelaardij een verzoek gedaan tot waardering van landbouwgrond welke [qua] kwaliteit en ligging vergelijkbaar is met de grond waarop bovengenoemde golfbaan is gevestigd.
Op basis van de ligging en vergelijkbare grondtransacties in het gebied zijn wij van mening dat de vrije verkoopwaarde van landbouwgrond nabij de [a-laan 2] in [Z] ligt op € 30.000,--/ha”.
2.3.6.
Bij brief van 30 mei 2012, door de rechtbank aangeduid als ‘het aanvullend verweerschrift’, heeft de heffingsambtenaar aangegeven dat in de waarde van € 2.736.000 ten onrechte BTW is berekend en dat de waarde dient te worden verlaagd naar € 2.299.000.
3.Geschil in hoger beroep
3.1.
In hoger beroep is evenals bij de rechtbank in geschil of de waarde al dan niet te hoog is vastgesteld. Belanghebbende concludeert dat het onderdeel ‘grond bij niet-woning’ dient te worden gewaardeerd op € 3 per m². De heffingsambtenaar concludeert dat het onderdeel ‘grond bij niet-woning’ moet worden gewaardeerd op € 5 per m² en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
3.2.
Voor de (overige) gronden waarop partijen hun standpunten doen berusten, verwijst het Hof naar de gedingstukken en processen-verbaal van de zittingen.
4.Beoordeling van het geschil
4.1.
De vastgestelde waarde is bepaald volgens de gecorrigeerde vervangingswaarde; partijen zijn het over dit uitgangspunt eens. Blijkens de beschikking en de uitspraak op bezwaar is de vastgestelde waarde samengesteld uit de bestanddelen grond bij niet-woning, golfbaan (holes), verharding, clubgebouw ruwbouw, clubgebouw afbouw en clubgebouw installaties.
Hoewel bij de beschikking de waarde van het object als geheel is vastgesteld, en het geschil dus betrekking heeft op die totale waarde, heeft het geschil zich gaande de procedure toegespitst op de post ‘grond bij niet-woning’ (hierna: de grond).
4.2.
Met betrekking tot de waarde heeft de rechtbank in haar uitspraak het volgende overwogen:
4.2.
Bij de vaststelling van de waarde van het objectonderdeel ‘golfbaan (holes)’ heeft verweerder gebruik gemaakt van de kengetallen uit de Taxatiewijzer Sport van WOZ‑datacenter van 9 september 2010. De gemiddelde vervangingswaarde per hole bedraagt € 112.868. Er zijn 9 holes. De totale waarde bedraagt dan € 1.015.812. Rekening houdend met de restwaarde, levensduur en leeftijd van de golfbaan bedraagt de correctiefactor 0,76. Op basis van deze gegevens heeft verweerder de waarde van het objectonderdeel ‘golfbaan (holes)’ vastgesteld op: € 1.015.812 x 0,76 = € 772.017. Ter zitting heeft eiseres aangegeven zich te kunnen vinden in de vervangingswaarde van de 9 holes en de waarde zoals verweerder die heeft vastgesteld voor de overige objectonderdelen. Anders dan in het taxatieverslag heeft verweerder de waarde hiervan in het verweerschrift van 23 november 2011 vastgesteld op € 248.359, zodat de rechtbank voor de overige objectonderdelen van een waarde van € 248.359 zal uitgaan.
(…)
7. De rechtbank stelt vast dat het geschil zich dus beperkt tot de door verweerder gehanteerde waarde voor het objectonderdeel ‘grond bij niet-woning’ van € 5,00 per m². Eiseres is van mening dat de waarde € 3,00 per m² bedraagt. Verder stelt de rechtbank vast dat niet in geschil is dat de in geding zijnde oppervlakte 259.595 m2 bedraagt.
8. In de Taxatiewijzer Sport, wordt als uitgangspunt voor de vervangingswaarde van de grond de reële uitgifteprijs genomen die door de gemeente wordt gehanteerd bij uitgifte van grond met de betreffende bestemming op een soortgelijke locatie. Bij gebrek aan informatie kan voor de grondprijs voor de niet-gebouwgebonden grond als richtlijn gelden dat de grondwaarde wordt bepaald op circa tweemaal de agrarische waarde voor grasland, zoals vermeld in de Taxatiewijzer Grond bij agrarische objecten. In de Taxatiewijzer Grond bij agrarische objecten, versie 1.0 van 1 april 2010, staan kengetallen voor grasland, bouwland en het gemiddelde van deze twee. De agrarische waarde voor grasland in het landbouwgebied Westelijk Holland, waar [Z] onder valt, bedraagt € 4,50 per m2. Verweerder heeft de grondwaarde gebaseerd op een plaatselijke transactie van ca 13 ha agrarische grond aan de [b-weg]. Deze transactie is kort voor de waardepeildatum - te weten op 6 oktober 2011 - gerealiseerd. Daarbij is een prijs gehanteerd van € 5,13 per m². Met partijen is de rechtbank van oordeel dat de bepaling van de grondwaarde op basis van gerealiseerde verkoopcijfers van plaatsgevonden transacties de voorkeur heeft boven een berekening met behulp van kengetallen uit de Taxatiewijzer. De rechtbank is van oordeel dat verweerder met deze transactie aannemelijk heeft gemaakt dat de grondwaarde die verweerder nu voorstaat - te weten € 5,00 per m² - niet te hoog is. Doordat verweerder is uitgegaan van een reële prijs en de Taxatiewijzer uitgaat van anderhalf tot tweemaal de agrarische waarde voor grasland, die zoals hiervoor vermeld € 4,50 per m² zou zijn, is de rechtbank van oordeel dat eiseres niet tekort is gedaan. De door eiseres in het geding gebrachte taxatie van Agrarisch Makelaardij [B] kan niet tot een ander oordeel leiden nu de daarin vermelde grondwaarde van € 3,00 op geen enkele wijze is onderbouwd. Eiseres heeft verder verwezen naar een akte van ruiling waarbij de grondwaarde voor de overdrachtsbelasting werd vastgesteld op € 3,00 per m². De rechtbank is van oordeel dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat deze prijs de waarde van grond in het economisch verkeer vertegenwoordigt. Het rapport van LTO-Noord biedt naar het oordeel van de rechtbank evenmin een onderbouwing voor een grondwaarde van € 3,00 nu in het onderhavige geval de waardepeildatum 1 januari 2010 bepalend is en dit rapport betrekking heeft op een gemiddelde grondprijs over de jaren 2000 tot en met 2005.
9. Gezien het voorgaande concludeert de rechtbank dat de waarde van het object [a-laan 1] te [Z], gelet op de nadere standpunten van verweerder, als volgt is opgebouwd:
- golfbaan (holes) € 772.017;
- grond bij niet-woning € 1.297.975;
- de waarde van de overige objectonderdelen € 248.359.
De totale waarde bedraagt derhalve € 2.318.351. Nu verweerder heeft gesteld dat de WOZ‑waarde moet worden verlaagd naar € 2.299.000, is de rechtbank van oordeel dat de door verweerder voorgestane waarde niet te hoog is.
4.3.
Uit hetgeen in hoger beroep door partijen naar voren is gebracht blijkt dat in de uitspraak en het proces-verbaal van de rechtbank voor ‘de [b-weg]’ moet worden gelezen ‘de [c-weg]’.
4.3.1.
De heffingsambtenaar heeft de door hem voorgestane grondwaarde in eerste aanleg en in hoger beroep verdedigd met de volgende argumenten (samengevat weergegeven):
-Volgens de taxatiewijzer dient voor de grondwaarde van niet-gebouwgebonden grond bij gebrek aan informatie over uitgifteprijzen als richtlijn te worden gehanteerd tweemaal de agrarische grondwaarde;
-De agrarische waarde van grasland in westelijk Holland is per 1 januari 2010 gemiddeld € 4,54 per m²;
-De prijs per m² voor agrarische grond is niet één op één te vergelijken met de prijs per m² voor grond die geschikt is gemaakt voor ondergrond van een golfbaan (afgraven, ophogen, egaliseren); en
-Dat € 5 per m² niet te veel is, blijkt uit een transactie van 1.36.25 ha grond, gelegen aan de [c-weg], voor € 5,13 per m² op 6 oktober 2011.
Bij pleidooi ter zitting van het Hof heeft de gemachtigde van de heffingsambtenaar daar nog aan toegevoegd dat voorafgaand aan de aanleg van een golfbaan nog kosten van bouwrijp maken gemaakt moeten worden, welke variëren van € 15 tot € 60 per m². Deze kosten komen bovenop de aanschaffingskosten van de grond.
4.3.2.
Belanghebbende heeft de waardebenadering van de heffingsambtenaar betwist. Samengevat weergegeven dient volgens haar, gegeven de in de beschikking gehanteerde waarde-opbouw, te worden uitgegaan van de prijs van (vergelijkbaar) grasland zoals dat op 1 januari 2010 had kunnen worden gekocht. Op basis van de taxatie van [B] Makelaardij zou dat € 3 per m² zijn. Die waarde is ook af te leiden uit een ruiltransactie in 2009 tussen belanghebbende en [C]. Uit een landbouweffectrapportage van LTO-Noord komt een gemiddelde grondprijs in het gebied grenzend aan de golfbaan naar voren van € 3,10 per m². Weliswaar is dat gebaseerd op gegevens uit 2000-2005, maar de prijzen zijn sinds 2006 gedaald. De agrarische grondwaarde in westelijk Holland, € 4,54, is slechts een gemiddelde; de golfbaan ligt in een relatief slecht (drassig) graslandgebied. In 2006 zijn er in de naaste omgeving van de golfbaan nog stukken grasland verkocht; uit deze transacties zijn grondprijzen van € 3,00 en € 3,73 m² te destilleren. De door de heffingsambtenaar aangevoerde transactie aan de [c-weg] acht belanghebbende niet representatief, omdat die betrekking heeft op betere grond. De relevantie van de taxatiewijzer ontgaat haar. De daarin gehanteerde verdubbelingsfactor is van toepassing op sportaccommodaties in het algemeen en heeft blijkens de toelichting betrekking op door de gemeente aangelegde groenstroken en infrastructuur, waarvan in haar geval geen sprake is. In de pleitnota heeft zij aangevoerd, en ter zitting verder toegelicht, dat de kosten van de eigenlijke grondbewerking reeds zijn verdisconteerd in de aanlegkosten van de holes waarvoor € 112.868 per hole is gerekend. De in de pleitnota van de gemachtigde genoemde kosten van bouwrijp maken hebben betrekking op woningbouw en zijn van een geheel andere orde. Aldus belanghebbende.
4.4.
Naar ’s Hofs oordeel is de heffingsambtenaar niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat hij de waarde niet te hoog heeft vastgesteld. Het Hof overweegt in dit verband als volgt. Tegenover het gemotiveerde verweer van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar niet aannemelijk gemaakt dat er voor het onderdeel ‘grond’ nog een bedrag zou moeten worden toegevoegd aan de koopprijs van vergelijkbaar grasland. Het beroep op de taxatiewijzer is in dit verband, om de door belanghebbende aangegeven redenen, die het Hof in zoverre volgt, onvoldoende specifiek. Ditzelfde bezwaar geldt in nog sterkere mate voor het betoog in de pleitnota dat voorafgaand aan bebouwing kosten gemaakt moeten worden voor bouwrijp maken. De daarbij genoemde bewerkingen en bedragen vallen op geen enkele wijze te herleiden tot de onderhavige casus. De heffingsambtenaar heeft ook onvoldoende (gemotiveerd) de stelling van belanghebbende betwist dat in de post ‘holes’ al de kosten voor het bouwrijp maken (in de vorm van aanvoer van zand, grondverzet en drainage) zijn verdisconteerd.
4.5.
Gelet op het vorenoverwogene, komt het voor de beoordeling van het (hoger) beroep slechts aan op de vraag voor welke prijs belanghebbende per 1 januari 2010 een even groot stuk grond van gelijke gesteldheid en kwaliteit had kunnen verwerven. Het Hof is met belanghebbende van oordeel dat de door de heffingsambtenaar aangevoerde transacties van grond aan de [c-weg] niet representatief zijn omdat ervan moet worden uitgegaan dat de (agrarische) waarde van de desbetreffende landbouwgrond wegens de betere kwaliteit ervan hoger zal zijn dan die van het grasland waarop de golfbaan is aangelegd. Het Hof acht al met al de door de heffingsambtenaar verdedigde waarde van € 5 per m² niet aannemelijk (te hoog).
4.6.
Belanghebbende heeft de door haar verdedigde waarde van € 3 naar ’s Hofs oordeel ook niet voldoende aannemelijk gemaakt. De taxatie van [B] is niet onderbouwd met concrete gegevens en de verwijzing daarin naar ‘vergelijkbare grondtransacties in het gebied’ is niet overtuigend in het licht van de uitlating van de vertegenwoordiger van belanghebbende ter zitting, dat er sinds 2006 geen transacties van vergelijkbaar grasland in de omgeving hebben plaatsgevonden. Aan een – in feite apodictisch – waardeoordeel als dat van [B] kent het Hof geen gewicht toe. Ook aan de door belanghebbende aangevoerde ruiltransactie kent het Hof geen gewicht toe, ten eerste omdat de prijsbepaling bij ruiltransacties binnen vrij ruime grenzen arbitrair is en ten tweede omdat het slechts om een stukje grond van 450 m² ging. De transacties uit 2006 zijn naar ’s Hofs oordeel veel relevanter omdat ze – onbetwist – betrekking hebben op nabij gelegen en qua grondstructuur en waterhuishouding goed vergelijkbare grond. Daarbij is naar ’s Hofs oordeel de transactie tegen € 3,73 per m² het meest representatief gelet op de omvang van het betrokken perceel. Dat de agrarische grondprijzen tussen 2006 en 2010 gedaald zouden zijn, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt.
4.7.
Nu het Hof geen van beide partijen kan volgen in de door hen verdedigde waarde stelt het Hof, al het voorgaande in onderling verband in aanmerking nemende, de waarde van de grond in goede justitie vast op € 3,75 per m², voor het totaal derhalve op € 973.481. De bij de beschikking vastgestelde waarde dient dus (verder) te worden verlaagd tot € 1.993.857 (€ 973.481 + € 772.017 + € 248.359).
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd.
7.Kosten
Het Hof laat een veroordeling in de proceskosten achterwege, aangezien gesteld noch gebleken is dat voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten zijn gemaakt.
8.Beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- stelt de waarde van de golfbaan voor het kalenderjaar 2011 vast op € 1.993.857; en
- gelast de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht van € 302 (beroep) en € 466 (hoger beroep), in totaal € 768, te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, A.M. van Amsterdam en J.P.F. Slijpen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op 2 januari 2014 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.