Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 13/00095
9 oktober 2014
uitspraak van de meervoudige douanekamer
op het hoger beroep van
[A]te [P], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 12/776 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Douane,
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft bij beschikking, gedagtekend 28 december 2011, het verzoek
van belanghebbende om herziening van in totaal 11 aangiften ten invoer afgewezen.
1.2.
De inspecteur heeft het daartegen gemaakte bezwaar bij uitspraak, gedagtekend 13
februari 2012, afgewezen.
Bij uitspraak van 28 januari 2013 heeft de rechtbank het door belanghebbende
ingestelde beroep ongegrond verklaard.
1.3.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 7 februari
2013. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 september 2014. Van het
verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1 en 2.2. van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiseres’.
“2.1. Eiseres heeft in de periode van 11 november 2009 tot en met 26 februari 2010 elf aangiften ingediend voor het brengen in het vrije verkeer van onder meer kleding en kledingtoebehoren. Eiseres heeft de aangiften op eigen naam en voor eigen rekening ingediend.
2.2.
Eiseres heeft op 28 november 2011 het verzoek tot herziening ingediend. Daarbij heeft eiseres een (niet gedagtekende) ‘Agreement/authorization to act as direct representative’ tussen eiseres en [Hongaarse douane expediteur] overgelegd.”
2.2.
Het Hof vult voormelde feiten als volgt aan.
In de door de rechtbank onder 2.2. genoemde overeenkomst is vermeld dat deze is aangegaan voor onbepaalde tijd, met ingang van 6 oktober 2009.
3.Geschil in hoger beroep
Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de inspecteur op grond van artikel 78 van het Communautair Douanewetboek (hierna: CDW) gehouden is om de litigieuze aangiften zodanig te wijzigen dat niet langer sprake is van aangiften op eigen naam en voor eigen rekening van belanghebbende, maar van aangiften op naam en voor rekening van een ander (directe vertegenwoordiging), hetgeen belanghebbende stelt doch de inspecteur betwist.
Voorts stelt belanghebbende zich op het standpunt dat het gestelde in het Handboek Douane, onderdeel 2.00.00, paragraaf 3.3.3, bij haar het in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat de door haar gewenste wijziging wel mogelijk is, zodat op grond van artikel 220, tweede lid, aanhef en sub b, van het CDW dient te worden afgezien van navordering, hetgeen de inspecteur betwist.
4.Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en heeft daartoe het volgende overwogen:
“4.1.1. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de afwijzing van de verzoeken om herziening door verweerder geen steun vindt in het recht, en in het bijzonder artikel 78 van het Communautair douanewetboek (hierna: CDW). Het eerste lid van deze bepaling sluit de mogelijkheid om elementen te wijzigen die niets met classificatie, douanewaarde of oorsprong te maken hebben niet uit. Eiseres verwijst ter onderbouwing van haar standpunt naar de arresten van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 12 juli 2012, gevoegde zaken C-608/10, C-10/11 en C-23/11 (Südzucker AG e.a.), en 14 januari 2010, gevoegde zaken C-430/08 en C-431/08 (Terex Equipment Ltd. e.a.). Uit deze arresten blijkt dat herziening van de aangifte met het oog op correctie van de exporteur en de douaneregeling is toegestaan. Evenals de exporteur en de douaneregeling heeft de vertegenwoordigingsfiguur niets te maken met de heffingsgrondslag. Eiseres verbindt hieraan de conclusie dat niet langer ter discussie kan staan dat ook de vertegenwoordigingsfiguur onderwerp van wijziging c.q. herziening kan en moet zijn. Eiseres verwijst in dit kader mede naar paragraaf 3.3.3 van het Handboek Douane. Tot slot stelt eiseres dat verweerder het gelijkheidsbeginsel ten onrechte niet toepast.
4.1.2.
Verweerder stelt zich op het standpunt dat herziening van de persoon van de aangever niet binnen de reikwijdte van artikel 78, derde lid, van het CDW valt. De arresten die eiseres noemt voeren niet tot een andere conclusie. Het arrest Terex Equipment Ltd. is niet van toepassing. Het resultaat dat met de desbetreffende douaneregeling is beoogd, was behaald. Dat in het proces enkele fouten waren gemaakt, doet hieraan niet af. Deze fouten mochten dan ook worden hersteld. In het arrest Südzucker stond de exporteur centraal. Dit is een ander element dan de aangever/vertegenwoordiger. De regeling in het Handboek Douane is een coulanceregeling. Indien aan bepaalde voorwaarden wordt voldaan, wordt de persoon van de aangever gewijzigd. Aan deze voorwaarden wordt in dit geval niet voldaan. Het beroep van eiseres op het gelijkheidsbeginsel kan niet worden gehonoreerd, omdat dit niet nader is onderbouwd.
4.2.
Artikel 78, derde lid, van het CDW luidt als volgt:
“Indien uit de herziening van de aangifte of uit de controles achteraf blijkt dat de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast, nemen de douaneautoriteiten, met inachtneming van de eventueel vastgestelde bepalingen, de nodige maatregelen om een en ander recht te zetten, rekening houdend met de nieuwe gegevens waarover zij beschikken.”
4.3.
De rechtbank leidt uit de zinsnede “de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden” af dat artikel 78, derde lid, van het CDW geen betrekking heeft op de persoon van de aangever. Indien de persoon van de aangever wordt gewijzigd, ontstaat een geheel nieuwe aangifte en niet een herziene aangifte. In dit opzicht neemt het element ‘aangever’ een andere plaats in dan bijvoorbeeld het element ‘douanewaarde’. Steun voor deze opvatting ontleent de rechtbank aan de tekst en de plaats van artikel 5 van het CDW, dat over het recht van vertegenwoordiging gaat. Op grond van het vierde lid, tweede volzin, van die bepaling wordt de persoon die niet verklaart in naam of voor rekening van een andere persoon te handelen of die verklaart in naam of voor rekening van een andere persoon te handelen zonder dat hij vertegenwoordigingsbevoegdheid bezit, geacht in eigen naam en voor eigen rekening te handelen. In samenhang met de plaats van deze bepaling, namelijk in hoofdstuk 2, met als titel: “Diverse algemene bepalingen betreffende met name de rechten en verplichtingen van personen ten aanzien van de douanewetgeving” is geen andere conclusie mogelijk dan dat het element ‘aangever’ een dusdanig aparte plaats inneemt dat dit niet behoort tot “de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden” zoals bedoeld in artikel 78, derde lid, van het CDW.
4.4.1.
Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie volgt dat artikel 78, derde lid, van het CDW op alle elementen van de aangifte kan worden toegepast. Uit het arrest Terex Equipment Ltd. kan worden afgeleid dat de code van de douaneregeling mag worden gewijzigd en uit het arrest Südzucker AG kan worden afgeleid dat het element ‘exporteur’ kan worden gewijzigd. Eiseres verbindt hieraan de conclusie dat ook het element ‘aangever’ kan worden gewijzigd.
4.4.2.
Uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie kan worden afgeleid dat artikel 78, derde lid, van het CDW beoogt de douaneprocedure af te stemmen op de werkelijke situatie. Artikel 78, derde lid, van het CDW maakt hierbij geen onderscheid tussen fouten of vergissingen die wél en andere die niet kunnen worden rechtgezet. De bewoordingen “onjuiste of onvolledige gegevens” moeten aldus worden uitgelegd dat daaronder zowel materiële fouten of vergissingen als een onjuiste uitlegging van het toepasselijke recht vallen (arrest van 20 oktober 2005, zaak C‑468/03 (Overland Footwear) en het arrest Terex Equipment Ltd.).
4.4.3.
Het arrest Terex Equipment Ltd. bevat geen aanwijzingen dat een element dat buiten de douaneregeling staat op grond van artikel 78, derde lid, van het CDW kan worden gewijzigd. De code van de douaneregeling, het onderwerp in het arrest Terex Equipment Ltd., vormt een kernelement van de douaneregeling die de aangever kiest. Mits aan de door het Hof van Justitie van de Europese Unie verwoorde voorwaarden is voldaan, kan deze code worden gewijzigd. Een van de voorwaarden is dat de doelstellingen van de betrokken douaneregeling geen gevaar lopen. Deze voorwaarde is eveneens een sterke aanwijzing dat de correcte toepassing van de douaneregeling zelf – in overeenstemming met de werkelijke situatie – voorop staat, en niet de persoon van de aangever.
4.4.4.
In het arrest Südzucker AG wordt de vraag beantwoord of het element ‘exporteur’ in de aangifte kan worden gewijzigd. Het Hof van Justitie van de Europese Unie stelt het volgende voorop:
“33 Om op deze vragen een nuttig antwoord te kunnen geven, moet, in een eerste stap, worden uitgemaakt welke marktdeelnemer dient te worden aangemerkt als „exporteur” in de zin van verordening nr. 800/1999. In een tweede stap moet de relevantie worden beoordeeld van de vraag of de naam van de aldus vastgestelde exporteur al of niet als zodanig is vermeld in de aangifte ten uitvoer.
34. Wat, in de eerste plaats, het begrip „exporteur”, in de zin van verordening nr. 800/1999 betreft, zij opgemerkt dat dit begrip in artikel 2, lid 1, sub i, van die verordening is gedefinieerd als „de natuurlijke persoon of rechtspersoon die recht heeft op de restitutie”. Volgens vaste rechtspraak moet deze definitie, die geen enkele verwijzing bevat naar het recht van de lidstaten, autonoom worden uitgelegd (zie in die zin met name arrest van 6 maart 2008, Nordania Finans en BG Factoring, C‑98/07, Jurispr. blz. I‑1281, punt 17 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
35. Bovendien bepaalt artikel 2, lid 1, sub i, van verordening nr. 800/1999 dat „[w]anneer gebruik moet of kan worden gemaakt van een uitvoercertificaat met vaststelling vooraf van de restitutie, [...] de houder van het certificaat of eventueel de cessionaris recht [heeft] op de restitutie” en dat de „exporteur in de zin van de douanewetgeving [...], rekening gehouden met de privaatrechtelijke betrekkingen tussen marktdeelnemers, een andere [kan] zijn dan de exporteur in de zin van [...] verordening [nr. 800/1999]”.
36. Hieruit volgt dat de vraag of een persoon moet worden aangemerkt als exporteur in de zin van verordening nr. 800/1999 niet afhangt van de vraag of hij al dan niet in een bepaald vak van de aangifte ten uitvoer is vermeld. Anders gezegd, de persoon die recht heeft op een uitvoerrestitutie, dat wil zeggen, in voorkomend geval, de houder van een uitvoercertificaat, moet worden beschouwd als „de exporteur” in de zin van die verordening, zelfs wanneer in dat vak de naam van een andere persoon is vermeld, zoals dit in de hoofdgedingen het geval lijkt te zijn.”
Vervolgens overweegt het Hof van Justitie van de Europese Unie dat artikel 78, derde lid, van het CDW in dit geval kan worden toegepast om een uitvoeraangifte die in het vak ‘exporteur’ een vergissing of fout bevat, te corrigeren. Hierbij dienen de door het Hof van Justitie geformuleerde voorwaarden te worden vervuld. Op deze wijze wordt voorkomen dat de rechthebbende tot de restitutie zijn rechten verliest vanwege een fout of vergissing. De persoon die de exporteur is in de zin van verordening nr. 800/1999 wordt als gevolg van de herziening uiteindelijk als zodanig ook in de aangifte opgenomen. De uitvoerprocedure wordt op deze wijze in overeenstemming gebracht met de werkelijke situatie, zonder dat de doelstellingen van de douaneregeling uitvoer gevaar lopen. Doel en strekking van beide regelingen worden op deze wijze gerespecteerd, terwijl voor een daarvan – verordening nr. 800/1999 – het door de Uniewetgever beoogde resultaat wordt bereikt.
4.4.5.
Anders dan eiseres betoogt, kan uit de hiervoor besproken jurisprudentie niet worden afgeleid dat het element ‘aangever’ of de vertegenwoordigingsfiguur kan worden gewijzigd. De rechtbank gaat er hierbij van uit dat het element ‘aangever’ geen deel uitmaakt van de van toepassing zijnde douaneregeling. Hiervoor verwijst de rechtbank naar de plaats die de aangever inneemt binnen het douanerecht (zie 4.3). De aparte positie van de aangever volgt voorts uit artikel 59, eerste lid, van het CDW, in welke bepaling de verplichting is vastgelegd om een aangifte te doen voor goederen die bestemd zijn om onder een douaneregeling te worden geplaatst. Met andere woorden, er zijn altijd een aangever en een aangifte nodig om goederen onder een douaneregeling te plaatsen. Met behulp van artikel 78, derde lid, van het CDW kan de procedure vervolgens worden afgestemd op de werkelijke situatie. De aangever maakt van deze afstemming geen deel uit; hij kiest de douaneregeling en is aansprakelijk voor het uiteindelijke resultaat. De aangever is dus te beschouwen als een element dat buiten de douaneregeling staat. Doel en strekking van het CDW vereisen evenmin dat achteraf de mogelijkheid bestaat om de persoon van de aangever – de eerst aangewezen aansprakelijke – te wijzigen.
4.4.6.
De rechtbank komt tot de conclusie dat de door eiseres genoemde arresten haar standpunt over de mogelijkheid om het element ‘aangever’ in de aangifte via artikel 78, derde lid, van het CDW te wijzigen niet ondersteunen. De rechtbank is van oordeel dat verweerder de verzoeken om herziening terecht heeft afgewezen.
4.5.
Volgens vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie kan een met het Unierecht strijdige praktijk van een lidstaat nooit tot het ontstaan van een door het Unierecht beschermde rechtspositie leiden (Hof van Justitie 15 december 1982, zaak 5/82, Maizena, Jurispr. 1982 blz. 04601, alsmede Hof van Justitie 26 april 1988, zaak 316/86, Krücken, Jurispr. 1988 blz. 02213). Aangezien de rechtbank de vraag of herziening van de persoon van de aangever binnen de reikwijdte van artikel 78, derde lid, van het CDW valt ontkennend heeft beantwoord en de rechtbank in het Unierecht overigens geen grondslag voor de regeling van paragraaf 3.3.3 van het Handboek Douane heeft gevonden, komt eiseres reeds hierom geen beroep op laatstgenoemde regeling toe. Hetgeen eiseres voorts in het kader van haar beroep op paragraaf 3.3.3 van het Handboek Douane heeft aangevoerd, hoeft derhalve geen bespreking. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel kan evenmin slagen, omdat iedere nadere onderbouwing hiervoor ontbreekt, en voornoemde redenen hieraan eveneens in de weg staan.”
5.Beoordeling van het geschil
5.1.
Artikel 78, eerste lid, van het CDW voorziet in de mogelijkheid dat de douaneautoriteiten na vrijgave van de goederen de aangifte opnieuw onderzoeken (‘herziening’). Dit heronderzoek kan ambtshalve plaatsvinden of op verzoek van de aangever. Indien uit dit onderzoek blijkt dat de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast, nemen de douaneautoriteiten op grond van artikel 78, derde lid, van het CDW de nodige maatregelen om een en ander recht te zetten, rekening houdend met de nieuwe gegevens waarover zij beschikken.
5.2.
Artikel 78, derde lid, van het CDW moet aldus worden uitgelegd dat zowel materiële fouten of vergissingen als een onjuiste uitlegging van het toepasselijke recht kunnen worden rechtgezet, waarbij geen onderscheid wordt gemaakt tussen fouten en vergissingen die wel en andere die niet kunnen worden rechtgezet (vgl. HvJ EU 20 oktober 2005, nr. C-468/03, Overland Footwear Ltd II, punt 63). Hoewel de mogelijkheid tot het achteraf corrigeren van een aangifte daarmee zeer ruim is geformuleerd, is deze mogelijkheid naar ’s Hofs oordeel niet onbegrensd.
5.3.
In casu heeft belanghebbende de inspecteur op 28 november 2011 verzocht om elf aangiften die zij in de periode van 11 november 2009 tot en met 26 februari 2010 heeft gedaan op eigen naam en voor eigen rekening, zodanig te wijzigen dat sprake is van aangiften op naam en voor rekening van [Hongaarse douane expediteur] (directe vertegenwoordiging), zodat zij niet langer kan worden aangemerkt als aangever. De inspecteur heeft dit verzoek afgewezen en zich op het standpunt gesteld dat geen juridische grondslag aanwezig is voor de gevraagde wijziging. Het Hof overweegt ter zake als volgt.
5.4.
In artikel 5, vierde lid, tweede alinea, van het CDW is bepaald dat de persoon die niet verklaart in naam of voor rekening van een andere persoon te handelen, geacht wordt in eigen naam en voor eigen rekening te handelen. Het recht om zich bij de douaneautoriteiten te doen vertegenwoordigen wordt in artikel 5 van het CDW uitputtend geregeld (vgl HvJ EU 7 april 2011, nr. C-153/10, Sony Supply Chain Solutions (Europe) BV, punt 30). Het Hof acht het daarom niet mogelijk om via een verzoek op de voet van artikel 78 van het CDW te derogeren aan artikel 5, vierde lid, van het CDW. Hierbij is mede van belang dat de persoon van de aangever als subject van de douaneregeling ‘in het vrije verkeer brengen’ een sleutelrol vervult in het wettelijke systeem van het CDW en de Uitvoeringsverordening Communautair Douanewetboek (hierna: UCDW). Aan deze persoon zijn tal van rechten en plichten toebedeeld, zoals de verplichting om in te staan voor de juistheid van de in de aangifte voorkomende gegevens en echtheid van ingediende documenten (vgl. artikel 199 UCDW) en de verplichting tot betaling van de douaneschuld die voortvloeit uit de aangifte (artikel 201, derde lid, CDW). Gelet op deze sleutelrol acht het Hof niet voor redelijke twijfel vatbaar dat het uitgesloten is dat een aangever achteraf zou kunnen verzoeken om haar aangiften zodanig te wijzigen dat een andere persoon als aangever dient te worden aangemerkt.
5.5.
Het door belanghebbende aangehaalde arrest HvJ EU 12 juli 2012, nr. C-608/10, Südzucker AG, voert niet tot een ander oordeel. In genoemd arrest heeft het HvJ EU voor recht verklaard dat het op de voet van artikel 78 van het CDW mogelijk is om in een uitvoeraangifte in vak 2 de naam in van de exporteur te wijzigen. Dit verzoek is blijkens punt 78 van de verwijzingsuitspraak van Finanzgericht Hamburg (d.d. 9 november 2010, 4 K 278/07) ingediend door de aangever, vermeld in vak 14 van de aangifte. Van een wijziging van de persoon van de aangever is derhalve in genoemd arrest geen sprake. Evenmin is zulks het geval in de arresten Terex Equipment Ltd e.a. (HvJ EU 14 januari 2010, C-430/08 en 431/08) en Overland Footwear (HvJ EU 20 oktober 2005, C-468/03).
5.6.
De omstandigheid dat het Handboek douane, onderdeel 2.00.00, paragraaf 3.3.3, wel voorziet in de door belanghebbende gewenste wijziging, mits een daartoe strekkend verzoek wordt ingediend binnen zes weken na het doen van de aangifte onder overlegging van een vóór het doen van de aangifte gedateerde machtiging, voert niet tot een ander oordeel. In genoemd onderdeel van het Handboek douane is uitdrukkelijk vermeld dat de persoon van de aangever niet kan worden gewijzigd op grond van artikel 78 CDW en wordt daarenboven gewezen op het uitputtende karakter van artikel 5, vierde lid, tweede alinea, van het CDW voor de vaststelling van de rechtsgevolgen van fouten bij de vertegenwoordiging. De mogelijkheid om desondanks binnen zes weken na het doen van de aangifte de persoon van de aangever te wijzigen dient derhalve te worden gekwalificeerd als begunstigend beleid, in afwijking van het CDW. Belanghebbende voldoet niet aan de in het Handboek douane gestelde voorwaarden daar zij haar verzoek niet binnen zes weken heeft ingediend en de machtiging niet is voorzien van een dagtekening, nog daargelaten dat zij aan voormeld beleid geen in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen (vgl. HvJ EU 7 april 2011, nr. C-153/10, Sony Supply Chain Solutions (Europe) BV, punt 47 en de aldaar aangehaalde rechtspraak).
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
6.Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
7.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter, E.M. Vrouwenvelder en D.B. Bijl, leden van de douanekamer, in tegenwoordigheid van mr. R.J.M. Bosch, als griffier. De beslissing is op 9 oktober 2014 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.