Uitspraak
G E R E C H T S H O F
A R N H E M
BELASTINGKAMER
Nr. 931840
Het gerechtshof te Arnhem, tweede enkelvoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van *X B.V., gevestigd te *Z, ingekomen op 19 augustus 1993 en gericht tegen de haar voor het jaar 1988 door de inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen *P opgelegde aanslag tot navordering van vennootschapsbelasting, welke navorderingsaanslag bij een aanslagbiljet met dagtekening 30 juni 1993 en nummer * te harer kennis is gebracht, alsmede tegen het besluit van de inspecteur de in de navorderingsaanslag begrepen verhoging van 100 percent voor niet meer dan 75 percent kwijt te schelden;
Gezien de overige stukken, waaronder de door belanghebbendes gemachtigde en de inspecteur overgelegde notities van hun bij de mondelinge behandeling gehouden pleidooien welke als in deze uitspraak ingelast moeten worden beschouwd;
Gehoord ter zitting van 24 februari 1994 te Arnhem belanghebbendes gemachtigde *A, alsmede de inspecteur voornoemd, bijgestaan door zijn collega *B;
Overwegende, dat belanghebbendes primitieve aanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van f 2.985.980,--, terwijl de bestreden navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van f 3.376.040,--, met toepassing van een verhoging van 100 percent, waarvan de inspecteur blijkens diens op het aanslagbiljet weergegeven besluit
75 percent heeft kwijtgescholden;
Overwegende, dat belanghebbende verzoekt primair vernietiging van de navorderingsaanslag en subsidiair verdere, algehele kwijtschelding van de verhoging, terwijl de inspecteur concludeert tot handhaving van de navorderingsaanslag en bevestiging van het besluit;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
1.1. Belanghebbende vormde sedert 1 januari 1979 een fiscale eenheid met *C B.V. *C B.V. exploiteerde een veerdienst over de *a-rivier tussen *Q en *R. Het veer werd ge-ëxploiteerd vanuit de westelijke oever van de *a te *Q, waar *C B.V. een bedrijfswoning met loods in eigendom had. Daarnaast beschikte *C B.V. onder meer over de veerpont *G - een vrijvarende pont ten behoeve van personen en rijdend materieel -, landingsinstallaties, het veerrecht alsmede de benodigde vergunningen tot het gebruik van delen van het aan de Staat toebehorende zomer- en winterbed aan de rivier de *a.
1.2. De brug over de *a bij *S in de Rijksweg *01 - als verbinding tussen de Rijkswegen *02 en *03 - was aanvankelijk uitsluitend bedoeld voor autosnelverkeer. In 1978 besloten Gedeputeerde Staten van *T echter de brug tevens te voorzien van parallelvoorzieningen voor langzaam verkeer.
Op 14 mei 1983 werd de brug opengesteld voor (brom)fietsverkeer en vervolgens op 22 oktober 1986 ook voor autosnelverkeer. Door deze openstellingen liep voor het veer het aanbod van langzaam verkeer en autoverkeer zodanig terug dat een rendabele exploitatie van het veer onmogelijk werd. *C B.V. heeft de veerdienst definitief gestaakt op 1 juli 1987.
1.3.1. “Rijkswaterstaat” heeft *E aangewezen als deskundige teneinde advies uit te brengen omtrent de hoogte van eventuele schadevergoedingen ten behoeve van *C B.V. in verband met de aanleg en openstelling van de brug over de *a.
1.3.2. De totale schade werd door *E als volgt geraamd:
A. Vermogensschade f 650.100,--
B. Inkomensschade " 3.420.000,--
C. Rentederving " 72.000,--
D. Afvloeiingskosten personeel " 500.000,--
E. Kosten deskundigenbijstand " 50.000,--
Totaal f 4.692.100,--.
1.3.3. De vermogensschade ad A. bestaat uit het verschil (c) tussen (a) de bedrijfswaarde van na te melden activa als going concern en (b) de geschatte opbrengst daarvan na volledige liquidatie van de exploitatie van de veerdienst *Q - *R.
De vermogensschade is door de deskundigen begroot naar analogie met de vaststelling van de schade volgens het onteigeningsrecht.
(a) (b) (c)
1. Immateri-ële vaste activa f 100,-- nihil f 100,--
2. bedrijfswoning met schuur f 275.000,-- f 225.000,-- f50.000,-
3. veerpont *G f 485.000,-- f 110.000,-- f 375.000,--
4. kadewerken f 60.000,-- nihil f 60.000,--
5. inventaris en voorraden f 215.000,-- f 50.000,-- f 165.000
f 650.100,--.
1.4. Na deze vaststelling van de geraamde omvang van de schade diende “de billijke vergoeding” voor de geleden schade te worden bepaald. Bij toepassing van het stelsel
van bestuurscompensatie is het gewoonte geworden “de billijkheid” uit te drukken in een percentage. De maatschap *E adviseerde aldus “Rijkswaterstaat” aan *C B.V. (1) schadeloosstelling toe te kennen van f 2.815.200,--, zijnde 60% van de geraamde schade, en (2) de eventuele belastingschade te vergoeden.
1.5. De belastingschade is door de inspecteur uiteindelijk vastgesteld op f 84.075,--.
1.6. Tot het bedrag van de vergoeding voor geleden vermogensschade, groot f 390.060,-- (60% van f 650.100,--) is in de aangifte vennootschapsbelasting 1988 een vervangingsreserve gevormd. Belanghebbende heeft vraag A-14, op bladzijde 2 van het aangiftebiljet voor dat jaar, met “nee” beantwoord;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vragen betreft
1. of het tot navordering aanleiding gevend feit de inspecteur redelijkerwijs bekend had kunnen zijn bij het vaststellen van de primitieve aanslag, en zo neen,
2. of ten aanzien van de vervangingsreserve sprake is van een eerdere standpuntbepaling van de inspecteur waaraan belanghebbende vertrouwen kon ontlenen dat de inspecteur met die vorming akkoord is gegaan, en zo neen,
3. of sprake is van verlies dan wel beschadiging van belanghebbendes bedrijfsmiddel(en) en zo neen,
4. of de inspecteur ten onrechte in de navorderingsaanslag een verhoging van 25% heeft begrepen,
welke vragen belanghebbende bevestigend en de inspecteur ontkennend beantwoordt;
Overwegende, dat de door partijen voor hun standpunten aangevoerde gronden in de stukken zijn vermeld en dat daaraan ter zitting - afgezien van hetgeen onder de
vaststaande feiten is opgenomen - nog het volgende, zakelijk weergegeven, is toegevoegd:
Namens belanghebbende:
2.1. Gemachtigde verklaart dat hij niet op de hoogte is van de werkwijze ter inspectie dat alle aangiftebiljetten waarin relevante vragen in rubriek A - onder meer vraag A-14 - met “nee” zijn beantwoord “administratief” worden afgedaan. Wel is in de praktijk bekend dat het met “ja” beantwoorden van bepaalde vragen tot extra aandacht van de fiscus aanleiding geeft. In het onderwerpelijke jaar is vraag A-18 in de aangifte met “ja” beantwoord. Gemachtigde gaat er nog steeds van uit dat dit antwoord op vraag A-18 met zich zou brengen dat die aangifte niet administratief kon worden afgedaan.
2.2. Het onjuist invullen van vraag A-14 had de inspecteur die het verzoek om vaststelling van belanghebbendes belastingschade behandelde niet van een nader onderzoek behoeven af te houden. Bij de aanslagregeling over 1989 zijn immers wel vragen gesteld over de vervangingsreserve terwijl ook in dat jaar de desbetreffende vraag met “nee” is beantwoord.
Belanghebbende kon niet weten dat de aangifte 1988 administratief was afgedaan en dat deze niet nader door de zojuist bedoelde inspecteur (mevrouw *F) was bekeken. Daarom ook is het merkwaardig dat, hoewel mevrouw *F - die in 1990 de belastingschade vaststelde - geen aktie ondernam, een andere inspecteur (*B) ineens een ander standpunt inneemt. Belanghebbende leefde in de veronderstelling dat de aangifte door mevrouw *F was afgedaan en dat zij de vervangingsreserve had aanvaard.
2.3. De onjuiste beantwoording van vraag A-14 is te wijten aan het simpel vergeten de “ja” toets in te drukken. Het invullen van de biljetten gebeurt op basis
van toegezonden informatie door jongere, aankomende fiscalisten. Zij moeten een duidelijke aanwijzing hebben om een vraag met “ja” te beantwoorden.
Betwist wordt met nadruk dat sprake was van misleiding.
Door de inspecteur:
3.1. In het algemeen zijn kantoren als dat van belanghebbendes gemachtigde door veelvuldige contacten met de Belastingdienst zeer wel op de hoogte van de werkwijze van de Belastingdienst bij de selectie van posten die in aanmerking komen voor nader onderzoek of voor een vlotte afdoening en globale wijze van afwikkeling. Het selectiesysteem raakt immers ook het belang van de gemachtigde bij een vlotte afdoening.
In zo'n situatie ligt het risico van het niet juist beantwoorden van de gestelde vragen bij belanghebbende. Wattel verdedigt in dat verband dat het onjuist beantwoorden van ja/nee-vragen is gelijk te stellen aan het doen van een onjuiste aangifte. In dezen vulde belanghebbende tweemaal een ja/nee-vraag onjuist in.
3.2. De brief aan de inspecteur d.d. 21 december 1989 waarin belanghebbende repte over de vervangingsreserve betrof een verzoek aan de inspecteur tot het vaststellen van belanghebbendes belastingschade. Bij dat vaststellen behoefde de inspecteur de legger van een belastingplichtige niet te raadplegen. Het ging haar om de belastingschadevaststelling en eventuele vervangende investeringen. Dus niet over de vervangingsreserve. De inspecteur die in haar brief d.d. 1 oktober 1990 schreef “U bericht mij nog over de vervangingsreserve” ging ervan uit dat de aangifte nog bij haar zou komen. Zij wist toen niet dat de aangifte al medio mei administratief was afgedaan ten gevolge van het in 3.1. bedoelde selectiesysteem en belanghebbendes onjuiste beantwoording van de ja/nee-vragen.
3.3. In het onderwerpelijke jaar was A-18 geen selectievraag. Het is intern beleid welke vragen in een bepaald jaar als selectievraag fungeren.
3.4. In 1990 en 1991 wordt de vervangingsreserve nog in de aangifte vermeld. In 1990 wordt nog uitgegaan van het bestaan van het vervangingsvoornemen. Vraag A-14 werd in 1990 ook met “nee” beantwoord hoewel met betrekking tot de veerpont *G sprake was van vervanging.
3.5. Bij de inspectie is niet sprake van gewijzigd inzicht.
3.6. Het is juist dat ook bij het toestaan van de vervangingsreserve het later vervallen van het vervangingsvoornemen tot winst leidt maar daarmee is het probleem niet uit de wereld omdat belanghebbende vasthoudt aan haar recht op de reserve;
Overwegende omtrent het geschil:
4.1. De inspecteur stelt dat hij in verband met de behandeling van de aangifte vennootschapsbelasting 1989 belanghebbendes adviseur verzocht om toezending van de uitgebreide jaarrekening en dat hem uit die jaarrekening duidelijk werd dat in 1988 ten onrechte een vervangingsreserve was gevormd. De inspecteur verdedigt terecht dat het tot navordering aanleiding gevende feit hem bij het vaststellen van de primitieve aanslag redelijkerwijs niet bekend kon zijn.
In een geval als het onderwerpelijke, waarin een vraag in het aangiftebiljet naar de aanvang met de vorming van een fiscale reserve met “nee” wordt beantwoord, kan de
inspecteur in het kader van de methode van aanslagregeling die voortvloeit uit bedoelde wijze van beantwoorden niet worden geacht op de hoogte te zijn van aangelegenheden die aan de orde zijn bij het los van de
aanslagregeling staande, op verzoek van belanghebbende vaststellen van een bedrag aan belastingschade.
De inspecteur verdedigt terecht dat het risico dat het vormen van de vervangingsreserve niet op zijn fiscale merites is beoordeeld, bij belanghebbendes wijze van (onjuist) beantwoorden van de desbetreffende vraag in het aangiftebiljet, bij belanghebbende ligt.
Aan het vorenstaande doet niet af dat het bestaan van de vervangingsreserve in de aangifte is toegelicht omdat het louter vermelden daarvan de inspecteur niet tot een nader onderzoek noopte.
4.2. Bij haar presentatie van feiten aan de inspecteur kon belanghebbende aan het louter volgen van haar aangifte door de inspecteur redelijkerwijs niet de indruk ontlenen dat de vorming van de vervangingsreserve door de inspecteur op haar fiscale merites was beoordeeld.
Dat in het kader van de los van de aanslagregeling staande vaststelling van belanghebbendes belastingschade de inspecteur omtrent het bestaan van een vervangingsreserve was ge-ïnformeerd brengt daarin geen verandering nu in dat kader de inspecteur in haar brief d.d.
1 oktober 1990 zonneklaar te kennen gaf haar standpuntbepaling op te schorten tot na belanghebbendes kennelijk toegezegde berichtgeving.
4.3.1. Belanghebbende ontving de onderwerpelijke schadevergoeding in verband met haar - in 1.3.3. weergegeven - vermogensverlies ten gevolge van de door de in 1.2. bedoelde be-ëindiging van de exploitatie van het veer.
Belanghebbende verdedigt terecht dat in het onderwerpelijke geval in beginsel die schadevergoeding is aan te merken als een vergoeding wegens verlies of beschadiging van een lichamelijke bedrijfsmiddel in de zin van artikel 14, lid 1, eerste volzin, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).
Het strookt met een ruime uitleg van die bepaling daaronder tevens te brengen de schadevergoeding wegens een aanmerkelijke daling van de bedrijfswaarde die het gevolg is van met onteigening op één lijn te stellen overheidsmaatregelen.
4.3.2. Belanghebbende maakt echter, tegenover de gemotiveerd betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk dat sprake was van het bestaan van het voornemen tot vervanging of herstel van de in 1.3.3. bedoelde bedrijfsmiddelen. Haar stelling in haar brief d.d. 21 december 1989 dat op dat moment haar directeur zich voor de exploitatie in *U ori-ënteert, wijst niet op een voornemen tot het doen van vervangende investeringen. Daarop wijst evenmin belanghebbendes standpunt in haar brief d.d. 16 oktober 1990 dat de ondernemingsactiviteiten van *C B.V. niet zijn gestaakt omdat de nog in eigendom zijnde veerpont *G toen in *U werd ge-ëxploiteerd.
4.3.3. De inspecteur heeft daarom terecht de vorming van de onderwerpelijke vervangingsreserve niet aanvaard.
4.4. De inspecteur verwijt belanghebbende een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid door de in 1.6. bedoelde vermelding.
Nu de aangifte overigens wel melding maakte van de vervangingsreserve en belanghebbende die reserve in het kader van het overleg met de inspecteur over de berekening van de belastingschade had vermeld, is het niet aannemelijk dat belanghebbende met het ontkennend beantwoorden van de ja/nee-vraag de inspecteur heeft willen misleiden.
Het hof aanvaardt belanghebbendes lezing dat in dezen sprake is van een schrijf- of tikfout of daarmee gelijk te stellen vergissing, waarvoor belanghebbende zoals hiervoor is overwogen wel het risico draagt voor wat
betreft de bij de inspecteur daaraan te ontlenen indruk, maar waarvoor in dezen een verhoging niet op zijn plaats is.
De inspecteur heeft daarom ten onrechte de verhoging voor niet meer dan 75% kwijtgescholden.
4.5. Belanghebbendes beroep is dus slechts gegrond voor wat betreft de verhoging.
4.6. Gelet op artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken en op artikel 1 juncto artikel 2 van het Besluit proceskosten fiscale procedures van
22 december 1993 (Stb. 762) met de daarbij behorende Bijlage (in dezen A.1., punt 1, 3; B; C1, punt 5), veroordeelt het hof de inspecteur in de volgende kosten:
(1 + 1) × f 710,-- × 2 = f 2.840,--;
Recht doende:
Handhaaft de navorderingsaanslag waarvan beroep.
Vernietigt het besluit waarvan beroep;
Verleent kwijtschelding van de in de navorderingsaanslag begrepen verhoging;
Veroordeelt de Staat der Nederlanden aan belanghebbende f 2.840,-- aan proceskosten te vergoeden;
Gelast de inspecteur aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht van f 75,-- te vergoeden.
Aldus gedaan op 30 oktober 1995 te Arnhem door mr. Van Schie, vice-president, lid van de tweede enkelvoudige belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. Kets als griffier.
(J.H.A. Kets) (P.M. van Schie)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
30 oktober 1995.
[Zie ook arrest HR nummer 31678 (red.)]