Uitspraak
G E R E C H T S H O F
A R N H E M
BELASTINGKAMER
Nr. 942158
Het gerechtshof te Arnhem, eerste meervoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van *X, wonende
te *Z, ingekomen op 20 december 1994 en gericht tegen de uitspraak d.d. 2 december 1994 van de inspecteur van de Belastingdienst/Particulieren *P op het bezwaar van belanghebbende tegen de hem voor het jaar 1990 opgelegde aanslag tot navordering van inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, welke navorderingsaanslag bij een aanslagbiljet met dagtekening 27 mei 1994 en nummer * te zijner kennis is gebracht, alsmede tegen het besluit van de inspecteur de in de navorderingsaanslag begrepen verhoging van 100 percent voor niet meer dan 50 percent kwijt te schelden;
Gezien de overige stukken, waaronder conclusies van
re- en dupliek ten aanzien waarvan het bepaalde in artikel 9 van Pro de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toepassing heeft gevonden, en de door belanghebbendes gemachtigde en de inspecteur overgelegde notities van hun bij de mondelinge behandeling gehouden pleidooien welke als in deze uitspraak ingelast moeten worden beschouwd;
Gehoord ter zitting van 20 februari 1996 te Arnhem belanghebbende en diens gemachtigde *A, alsmede de inspecteur voornoemd bijgestaan door de op de eenheid Grote ondernemingen *Q werkzame *B;
Overwegende, dat belanghebbendes primitieve aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van f * met inachtneming van een belastingvrije som van
f 4.568,--, terwijl de bestreden navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van f * met inachtneming van dezelfde belastingvrije som en met toepassing van een verhoging van 100 percent, waarvan de inspecteur blijkens diens op het aanslagbiljet weergegeven besluit 50 percent heeft kwijtgescholden;
Overwegende, dat de navorderingsaanslag bij de uitspraak waarvan beroep is verminderd tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van f * met inachtneming van dezelfde belastingvrije som en met handhaving van het kwijtscheldingsbesluit;
Overwegende, dat belanghebbende in beroep verzoekt vernietiging van de navorderingsaanslag, dan wel vermindering daarvan tot één met een verhoging van nihil of f 100,--, kosten rechtens, terwijl de inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak waarvan beroep;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
(1.1) Belanghebbende is in 1937 geboren. In 1990 woonde hij in *R en was hij als directeur operationele zaken werkzaam bij *C N.V. De aandelen van *C NV zijn ter beurze van Amsterdam genoteerd.
(1.2) In 1990 was *D algemeen directeur van *C N.V. Bij brief d.d. 23 augustus 1990 verleende hij mede namens door hem beheerste vennootschappen aan belanghebbende tot aan 30 september 1990 het recht tot koop van zijn bijna 400.000 aandelen *C N.V tegen een prijs van f * per aandeel. Het pakket vertegenwoordigde ongeveer 29% van het aandelenkapitaal van *C N.V.
(1.3) Bij brief d.d. 25 september 1990 verklaarde de *a-Bank N.V. zich - in aansluiting op een indicatieve offerte op 16 augustus 1990 - jegens belanghebbende bereid tot koop van 400.000 aandelen *C N.V. tegen een prijs van f * per aandeel.
(1.4) Bij brief d.d. 27 september 1990 schreef belanghebbende aan *D het aanbod tot koop, dat was neergelegd in de onder (1.2) bedoelde brief en dat blijkens een nadere opgaaf op 383.250 aandelen betrekking had, te accepteren.
(1.5) Bij brief d.d. 2 oktober 1990 schreef belanghebbende die uit andere hoofde over nog 16.750 aandelen *C N.V kon beschikken, aan genoemde bank het aanbod tot overname van 400.000 aandelen *C N.V., dat was neergelegd in de onder (1.3) bedoelde brief, te accepteren.
(1.6) De transactie met betrekking tot de 383.250 aandelen werd in oktober 1990 afgewikkeld en leverde belanghebbende een resultaat op van 383.250 x (f * = (afgerond) f *.
(1.7) In maart 1991 deed belanghebbende die werd bijgestaan door een belastingconsulent, voor het jaar 1990 aangifte op een A-biljet. In de aangifte vermeldde hij een persoonlijk arbeidsinkomen van f *, f * aan
negatieve zuivere inkomsten van eigen woningen in *R en *S, f * aan rente van schulden en dus een belastbaar inkomen van f 130.699,--. Voor zijn echtgenote vermeldde hij een persoonlijk arbeidsinkomen van f *.
(1.8) Op bladzijde 2 van de aangifte beantwoordde belanghebbende de vraag of hij in 1991 een belangrijke wijziging in hoogte of samenstelling van zijn belastbare inkomen verwachtte, bevestigend. In een bijlage H bij de aangifte schatte hij zijn belastbare inkomen voor het jaar 1991 op f * inclusief f * aan ontvangen rente.
(1.9) In rubriek 12 op bladzijde 6 van de aangifte vermeldde belanghebbende als saldi per 31 december 1990 van rekeningen met rente-opbrengst “f *” met daarbij de aantekening: “Liquiditeit vloeit voort uit succesvolle vermogenstransacties. De rente is eerst in 1991 vorderbaar’.
(1.10) Op 22 november 1991 heeft de inspecteur desgevraagd de conform de aangifte opgelegde voorlopige aanslag 1990 verminderd, omdat hij had verzuimd de verzochte reductie ter voorkoming van dubbele belasting met betrekking tot de tweede woning in *S te verlenen.
(1.11) Op 27 maart 1991 had belanghebbende om uitreiking van een aangiftebiljet vermogensbelasting 1991 verzocht. De op
19 maart 1992 bij de inspecteur ingekomen aangifte vermeldt een vermogen van f *.
(1.12) Op 30 juni 1992 zijn de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1990 en een nadere voorlopige aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1991 in overeenstemming met belanghebbendes aangifte en schatting vastgesteld naar belastbare inkomens van onderscheidenlijk f * en f *.
(1.13) De behandelende ambtenaar heeft belanghebbendes aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1990 op
16 april 1992 afgedaan. Uit een op het aangiftebiljet vermelde code was af te leiden dat belanghebbende als een betrouwbare belastingplichtige was te beschouwen. Op de nota van aanslagregeling heeft de ambtenaar aangetekend: “Spoedshalve zonder nader onderzoek geregeld”. De aangifte is met spoed afgedaan, omdat belanghebbendes echtgenote voor haar aangifte om een behandeling bij voorrang had verzocht.
(1.14) De inspecteur vermeldt in het vertoogschrift: “De aangifte is slechts bekeken aan de hand van een vergelijking van het inkomensoverzicht op pagina twee van de aangifte en aldaar ook geparafeerd”.
(1.5) Na de uitspraak op bezwaar resteert een navordering door de inspecteur met betrekking tot het onder (1.6) bedoelde, door belanghebbende behaalde transactieresultaat van f * met een verhoging van 50%;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vraag betreft of belanghebbende terecht bepleit,
a. dat de inspecteur heeft nagevorderd op grond van een feit dat hem bij het vaststellen van de aanslag redelijkerwijs bekend had kunnen zijn en dat belanghebbende ter zake niet te kwader trouw was,
b. dat het omstreden transactieresultaat niet als loon uit dienstbetrekking of als voordeel uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden en diensten is te beschouwen, en
c. dat de verhoging geheel of gedeeltelijk moet vervallen;
Overwegende, dat de door partijen voor hun standpunten aangevoerde gronden in de stukken zijn vermeld en dat daaraan ter zitting - afgezien van hetgeen onder de vaststaande feiten is opgenomen - nog het volgende, zakelijk weergegeven, is toegevoegd:
Namens en door belanghebbende:
(2.1) *D die ook met een andere gegadigde heeft onderhandeld, had de optie aan belanghebbende nog niet in juli 1990 verleend.
(2.2) Het was hem niet bekend dat de *a- Bank bezig was ter beurze aandelen *C N.V. te kopen.
(2.3) De onderhandelingen tussen *C N.V. en een *Q'se gegadigde over een joint venture waren in augustus 1990 afgebroken, maar zijn later ge-ëffectueerd.
Door de inspecteur:
(3.1) Hij gaat ermee akkoord dat de bijlage bij belanghebbendes pleitnota als gedingstuk wordt aanvaard.
(3.2) Als voor de aangifte van een echtgenoot voorrang wordt verzocht, wordt ter wille van een gelijktijdige regeling ook de aangifte van de andere echtgenoot met spoed afgedaan.
(3.3) De aangifte van belanghebbende is selectieconform afgedaan.
(3.4) Het is mogelijk dat in verband met de vermogensvooruitgang van ruim f * informatie had moeten worden ingewonnen.
(3.5) Bij de snelle werkwijze, die in 1992 mede door de herstructurering van de belastingdienst werd ingegeven, kan een aangifte als van belanghebbende door de mazen van het net glippen.
(3.6) Belanghebbendes aangifte is niet administratief afgedaan. De behandelende ambtenaar heeft andere aangiften uitgebreider beoordeeld.
(3.7) De beurskoers van de aandelen *C N.V. beliep per ultimo juni tot en met september 1990 achtereenvolgens f *, f *, f * en f *.
(3.8) De *a- Bank kocht in augustus en september 1990 ter beurze aandelen *C N.V. voor prijzen boven f *. De hoogste prijs beliep f *.
(3.9) Uit de stukken is niet af te leiden, dat *D de optie al in juli 1990 aan belanghebbende had verleend.
(3.10) Voor *D is in verband met de onderhavige transactie een uitdeling gesteld;
Overwegende omtrent het geschil:
(4.1) Belanghebbende heeft nadat *D hem gratis de optie met betrekking tot de aandelen *C had toegezegd, voor- en nadat de optieverlening op 23 augustus 1990 op schrift werd gesteld, bij zijn onderzoek of de optieverlening voor hem tot en lucratieve aan- en verkoop van de aandelen zou kunnen leiden, arbeid verricht. De specifieke arbeid gericht op de vraag of een gegadigde kon worden gevonden, die bereid was voor het 29%-belang in het beursfonds een prijs te betalen, die de op de beurskoers afgestemde optieprijs overtrof, ging voor belanghebbende het kader van vermogensbeheer te buiten.
De bedoelde arbeid heeft ertoe geleid dat belanghebbende ten tijde van de uitoefening van de optie op 27 september 1990 wist, dat hij door middel van de aan- en verkoop van de aandelen, dus door een deelname aan het economische verkeer, het omstreden transactieresultaat van f * zou behalen. Het resultaat is dan ook als ten tijde van de aankoop van de aandelen beoogd en te voorzien en mede gelet op het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 1985, nr. 22 753 (BNB 1985/199), voor belanghebbende te beschouwen als een voordeel uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden in de zin van artikel 22, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
(4.2) Aan het vorenstaande doet anders dan belanghebbende meent, niet af dat aan de transacties een initiatief van *D is voorafgegaan. Zijn niet-onderbouwde stelling dat hij speculatieve transacties heeft verricht, is onjuist, omdat hij de optie gratis heeft verkregen en ten tijde van de aankoop van de aandelen de lucratieve verkoop daarvan vaststond.
(4.3) De inspecteur had te dezen naar aanleiding van de vermelding in belanghebbendes aangifte van saldi per
31 december 1990 ten bedrage van f * als resultaat van succesvolle vermogenstransacties, nu het resultaat een inkomensbestanddeel kon vormen en het belang van de zaak dit zeker rechtvaardigde, een onderzoek behoren in te stellen inzake de vraag of belanghebbende het resultaat terecht niet als bestanddeel van zijn inkomen had aangegeven. Nu de inspecteur dit onderzoek achterwege heeft gelaten, staat in beginsel een ambtelijk verzuim aan navordering in de weg.
(4.4) De inspecteur voert aan dat aan belanghebbende en zijn adviseurs kwade trouw als bedoeld in artikel 16, eerste lid, tweede volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst sinds 4 mei 1994) is te verwijten. Daartegenover stelt belanghebbende die heeft geweigerd hem door zijn adviseurs uitgebrachte adviezen over te leggen, slechts dat hij een pleitbaar standpunt heeft ingenomen zonder ter zake aanvaardbare argumenten aan te voeren. Het hof leidt hieruit af, dat belanghebbende aan wie de kennis van zijn adviseurs moet worden toegerekend, het omstreden transactieresultaat te kwader trouw niet als inkomensbestanddeel heeft aangegeven.
(4.5) Ook echter in de situatie dat belanghebbende kwade trouw kan worden verweten, is navordering slechts mogelijk ingeval de inspecteur als gebonden aan de algemene beginselen van behoorlijk bestuur aan de beoordeling en het onderzoek van de aangifte de in het desbetreffende geval gepaste zorg heeft besteed.
(4.6) Te dezen heeft de behandelende ambtenaar bij de beoordeling van belanghebbendes aangifte ten onrechte geen, dan wel onvoldoende aandacht geschonken aan de daarin vermelde gegevens dat succesvolle vermogenstransacties hem saldi ten bedrage van f * hadden opgeleverd en dat hij verwachtte dat zijn belastbare inkomen dat in 1990 f * beliep, in 1991 sterk zou stijgen tot f * inclusief f * aan ontvangen rente.
(4.7) Belanghebbende mocht er bij de ontvangst van de vastgestelde aanslag op rekenen dat aan de in de aangifte vermelde gegevens de gepaste aandacht en aan de vaststelling van zijn betalingsverplichting de gepaste zorg was besteed. Daaraan doen de stellingen van de inspecteur inzake de codering van belanghebbende als betrouwbaar belastingplichtige, de snelle afdoening van de aangifte en de herstructurering van de belastingdienst niet af.
(4.8) De omstreden navorderingsaanslag moet daarom als in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel opgelegd, worden vernietigd.
(4.9) Het hof berekent de vergoeding voor belanghebbendes proceskosten in overeenstemming met het Besluit proceskosten fiscale procedures op 2½ x f 710,-- x 2 = f 3.550,--;
Recht doende:
Vernietigt de uitspraak waarvan beroep alsmede de navorderingsaanslag;
Veroordeelt de Staat der Nederlanden aan belanghebbende f 3.550,-- aan proceskosten te vergoeden;
Gelast de inspecteur aan belanghebbende het door hem gestorte griffierecht van f 75,-- te vergoeden.
Aldus gedaan op 19 april 1996 te Arnhem door mr Smit, vice-president, als voorzitter, mr Röben en mr Wolt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Snoijink als griffier.
(W.J.N.M. Snoijink) (D.C. Smit)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
19 april 1996.
[Zie ook arrest HR nummer 32299 (red.)]