Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
zesde enkelvoudige belastingkamer
nummer 96/1722
U i t s p r a a k
op het beroep van *X te *Z (hierna te noemen: belanghebbende) tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Particulieren *P op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem voor het jaar 1992 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag en bezwaar
1.1. De aanslag, genummerd *H26 en gedagtekend 30 december 1995 is berekend naar een belastbaar (en premie-) inkomen van f 71.250,- met een belastingvrije som van f 5.225,- volgens tariefgroep 2 en vermeldt een te betalen bedrag van f 12.623,-. Aan heffingsrente is f 986,- berekend.
1.2. Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de inspecteur bij uitspraak van 24 oktober 1996 de aanslag gehandhaafd.
2. Geding voor het hof
2.1. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 26 november 1996 en aangevuld op 31 oktober 1997. In totaal zijn 4 bijlagen overgelegd.
2.2. Tot de stukken van het geding behoren voorts het vertoogschrift en de daarin genoemde bijlagen, alsmede een brief van de inspecteur van 11 november 1997 in reactie op de hem door de griffier afzonderlijk toegezonden brief van belanghebbendes gemachtigde van 21 oktober 1993.
2.3. Bij de mondelinge behandeling op 4 maart 1998 te Arnhem zijn de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur gehoord.
2.4. De notities van het pleidooi dat de gemachtigde van belanghebbende bij de mondelinge behandeling heeft gehouden worden als hier herhaald en ingelast beschouwd.
2.5. Het hof heeft mondeling uitspraak gedaan op 18 maart 1998. Hiervan is proces-verbaal opgemaakt, waarvan afschriften op 23 maart 1998 aangetekend aan partijen zijn verzonden.
2.6. Op 16 april 1998 is het schriftelijke verzoek van de inspecteur ingekomen om vervanging van de mondelinge uitspraak door een schriftelijke. Het verschuldigde recht van f 150,- is tijdig gestort.
3. Conclusies van partijen
3.1. Belanghebbende verzoekt vermindering van de aanslag tot één, berekend naar een belastbaar - en premie-inkomen van f 41.437,- en vernietiging van de beschikking houdende vaststelling van heffingsrente, welke naar de mening van belanghebbende ten onrechte in rekening is gebracht.
3.2. De inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak en handhaving van de beschikking inzake de aan belanghebbende in rekening gebrachte heffingsrente.
4. De vaststaande feiten
4.1. Belanghebbende, geboren in 1941, is samenwonend. Tot zijn huishouden behoren twee kinderen, geboren in 1983 en 1985. Belanghebbende is tot 1 mei 1991 als leraar lichamelijke opvoeding werkzaam geweest en geniet sindsdien wachtgeld.
4.2. In 1992 is hij onder meer opgetreden als bondscoach van de KN*1. Daarnaast was hij *betrokken bij het geven van cursussen. Voorts was hij trainer/coach bij de *A-vereniging te *Q.
4.3. Belanghebbende heeft over 1992 van *PKC*A een bedrag van f 27.500,- ontvangen.
4.4. Belanghebbende heeft aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van f 24.138,-
4.5. De inspecteur heeft het belastbare inkomen als volgt bepaald
Inkomsten uit arbeid f 64.385,44
Bij: betaling door *A f27.500,--
f 91.885,44 Af : beroepskosten
1. autokosten KN*1/KN*2 f 15.400,--
2. afschrijving computer f 1.161,--
3. Vakliteratuur f 1.904,--
4. porti/contributies f 848,--
5. Telefoonkosten f 816,--
6. studiekosten Papendal f 220,--
7. Kleding f 208,--
8. afschrijving tv/video f 378,--
-----------
f 20.996,-- *
9. vergoeding KN*2 f 6.347,--
-----------
f 14.649,--
-----------
f 77.235,56 Effecten f 2.049,84
Rente f 7.695,55
-----------
Onzuiver inkomen f 86.980,95
Transport f 86.980.95 Af: -dividendvrijstelling f 1.000,-- -rentevrijstelling f 1.000,-- -buitengewone lasten: levensonderhoud f 5.400 studie na drempel f 831 ------- f 6.231,-- -alimentatie f 7.500,-- ---------- f 15.731,-- ----------- Belastbaar inkomen (afgerond) f 71.250,-- * Het bedrag van f 20.996,-- berust op een foutieve telling van partijen. De som bedraagt f 20.935,--
5. Het geschil en de standpunten van partijen
5.1. Partijen houdt verdeeld, of de door belanghebbende van *A te Q ontvangen betaling ad f 27.500,- op grond van de hierna vermelde Resolutie (de zgn. Vrijwilligersregeling) als een onbelaste onkostenvergoeding danwel als loon uit dienstbetrekking of andere inkomsten uit arbeid in aanmerking moet worden genomen, of belanghebbende in 1992 van de KN*2 een vergoeding heeft ontvangen van f 6.347,-- en tot welke omvang belanghebbende op zijn inkomsten in dit jaar aftrekbare kosten in mindering kan brengen. Tenslotte houdt partijen verdeeld de vraag of de inspecteur terecht heffingsrente in rekening heeft gebracht.
5.2. Elk van de partijen heeft voor haar standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van haar afkomstige stukken.
5.3. Daaraan is mondeling, behalve de inhoud van de voormelde pleitnotities, toegevoegd – zakelijk weergegeven –
5.3.1. namens belanghebbende:
5.3.1.1. Hij kan akkoord gaan met de aanvaarding van de volgende beroepskosten tot de daarbij vermelde omvang:
- afschrijving computer f 1.161,--
- vakliteratuur f 1.904,-
- porti/contributiesf 848,--
- telefoonkosten f 816,--
- studiekosten Papendal f 220,--
- kleding f 208,--
- afschrijving tv/video f 378,--
totaal f 5.535,--
5.3.1.2. Hij betwist, dat hij van de KN*2 een vergoeding van f 6.347,-- heeft ontvangen.
5.3.1.3. Hij wenst alsnog in aftrek te brengen f 882,-- aan representatiekosten en f 1.483,-- aan uitgaven schoolsport.
5.3.2. en door de inspecteur:
5.3.2.1. Op het niveau van *topsport komt het niet meer voor, dat trainers op vrijwilligersbasis aktief zijn. Trainers op dit niveau worden betaald. Belanghebbende ontving een vergoeding van f 2.500,- per maand. Dergelijke bedragen kan men met de beste wil van de wereld niet meer als vergoedingen op vrijwilligersniveau aanmerken. Trainers als belanghebbende moeten als werknemers worden gezien: in principe moet op de uitbetalingen loonbelasting worden ingehouden. Minimaal is hier sprake van andere inkomsten uit arbeid. De betreffende resolutie is niet op functionarissen als belanghebbende van toepassing. Belanghebbendes werkzaamheden voor *A moet als een bron van inkomen worden gekwalificeerd.
5.3.2.2. De opstelling van de reiskosten voor *A betwist hij op zich niet. Deze kosten zijn naar zijn mening echter onderworpen aan de beperking van het reiskostenforfait.
5.3.2.3. Gevraagd naar de vergoeding van f 6.347,-- van de KN*2 antwoordt hij dat hij daarover thans niet meer kan verklaren dan dat dit bedrag zo is opgegeven aan de aanslagregelende ambtenaar.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. Belanghebbende neemt ter zitting, gedeeltelijk in afwijking van zijn stellingname in het beroepschrift, de volgende standpunten in:
-de betaling van f 27.500,-- door *A heeft als een onbelaste vergoeding te gelden;
-de door de inspecteur vastgestelde bedragen genoemd in punt 4.5. hiervoor onder nummers 2 tot en met 8 (f 5.596,--) zijn tot de juiste omvang in aanmerking genomen;
-betwist wordt, dat van de KN*2 een vergoeding is ontvangen van f 6.347,-;
-er dient alsnog in aftrek te worden gebracht f 882,-- representatiekosten en f 1.483,-- wegens uitgaven schoolsport.
6.2. Artikel 36, lid 1, onderdeel h, van de Wet bepaalt dat representatiekosten niet tot de aftrekbare kosten behoren. Belanghebbende kan derhalve –ondanks het feit dat de inspecteur de aftrek niet heeft bestreden- het bedrag van f 882,-- niet in aftrek brengen, aangezien het aan het Hof niet vrijstaat het gezamenlijk standpunt van partijen te volgen indien dit standpunt, gelet op de vaststaande feiten, in strijd is met de wet.
6.3. De inspecteur heeft na de betwisting door belanghebbende en daarnaar ter zitting uitdrukkelijk gevraagd, geen verweer gevoerd inzake het bedrag van f 6.347,--. De inspecteur heeft aldus niet waargemaakt zijn stelling dat aan belanghebbende tot dat bedrag een kostenvergoeding door de KN*2 is verstrekt. Hij heeft voorts geen enkel verweer gevoerd tegen het door belanghebbende alsnog ter zitting geclaimde bedrag van f 1.483,--. Partijen zijn het derhalve over de aftrekbaarheid van dat bedrag eens. Nu het Hof niet gebleken is dat partijen daarbij van een onjuist juridisch standpunt uitgaan, zal het Hof partijen in die opvatting volgen.
6.4. Belanghebbende meent dat het hem betaalde bedrag van f 27.500,-- als een onbelaste kostenvergoeding heeft te gelden. Hij beroept zich voor die opvatting op vertrouwen bij hem gewekt door hetgeen in de Resolutie van 18 april 1990, nr. DB90/2084, VN 1990, blz. 1339-1340 is vermeld. De Resolutie van 10 maart 1993, nr. DB93/178, gepubliceerd in BNB 1993/160 (de vrijwilligersregeling), waarin de eerstgenoemde resolutie nadien is verwerkt vermeldt -voorzover hier van belang- het volgende:
"(...).
3. Belastingvrije kostenvergoeding.
Iemand die geheel belangeloos arbeid verricht en uitsluitend een vergoeding ontvangt die de naar redelijkheid te bepalen kosten niet overtreft, geniet uit dat vrijwilligerswerk fiscaal bezien geen inkomen. De bedoelde vergoedingen kunnen dan ook onbelast worden uitgekeerd, ongeacht of zij de in de onderdelen 3 en 4 bedoelde grens overschrijden.
Mij is de vraag voorgelegd of daarbij betekenis toekomt aan de beperking van belastingvrij te vergoeden kosten, zoals bijvoorbeeld de beperking van de autokostenvergoeding tot (voor 1993) f 0,52 per kilometer. Ik merk hierover op dat deze beperkingen gelden voor iedereen die in dienstbetrekking is of op andere wijze belastbare inkomsten uit arbeid geniet. Iemand geniet evenwel pas belastbare inkomsten als redelijkerwijze kan worden verwacht dat, op langere termijn bezien, de opbrengsten de kosten zullen overtreffen. Zoals hiervoor is aangegeven, geniet een vrijwilliger die slechts een vergoeding voor naar redelijkheid te bepalen onkosten ontvangt, geen inkomsten. Deze vergoeding kan derhalve onbelast worden uitgekeerd, zonder dat de beperking van de belastingvrije vergoedingen een rol speelt.
(...)
5. Algemene regeling voor de belasting- en premieheffing
a. (...).
b. Hogere vergoedingen
Indien de onder 5.a opgenomen regeling geen toepassing kan vinden omdat de vergoeding meer bedraagt dan de aldaar vermelde maxima, zou in beginsel van geval tot geval moeten worden beoordeeld of de vrijwilliger al dan niet in privaatrechtelijke dientbetrekking werkzaam is. In de praktijk kan echter vaak moeilijk worden vastgesteld of aan de daarvoor geldende criteria wordt voldaan. In verband hiermee keur ik uit praktische overwegingen voor zoveel nodig goed dat de arbeidsverhouding van de vrijwilliger ook in deze situatie niet als een privaatrechtelijke dienstbetrekking wordt beschouwd. Aan deze goedkeuring verbind ik de voorwaarde dat het lichaam dat de vergoeding verstrekt jaarlijks door middel van een formulier IB-26 aan de inspecteur opgaaf doet van de volledige aan deze vrijwilligers uitbetaalde bedragen. Indien niet mocht worden voldaan aan deze verplichting vervalt vorenbedoelde goedkeuring en dient van geval tot geval te worden beoordeeld of sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking (...).".
De Resolutie van 1993 is een herdruk van de Resolutie van 24 december 1987, nr. DB87/8255, BNB 1988/54, in welke Resolutie een inhoudelijk vergelijkbaar punt 5 was opgenomen. In de Resolutie 1993 is voorts in punt 3 overgenomen hetgeen in essentie reeds was vermeld in de Resolutie van 18 april 1990, nr. DB90/2084, VN 1990, blz. 1339-1340.
6.5. De inspecteur heeft gesteld dat top*..balverenigingen geen trainers hebben die op vrijwilligersbasis werken en dat de vrijwilligersregeling op functionarissen als belanghebbende niet van toepassing is.
6.6. Belanghebbende heeft gemotiveerd voldoende feiten gesteld om aannemelijk te doen zijn dat hij voldoet aan alle voorwaarden die de Staatssecretaris aan de regeling heeft verbonden. Het ligt dan vervolgens op de weg van de inspecteur zijn stelling aannemelijk te maken dat belanghebbendes activiteiten voor *A voor deze een bron van inkomen in de zin van art. 4, lid 1, van de Wet (inkomsten uit arbeid in of buiten dienstbetrekking) vormen. De inspecteur is daar in geen enkel opzicht in geslaagd. Ook ambtshalve is daarvan aan het Hof niets, althans onvoldoende, gebleken.
6.7. Immers, als bijlage 7 is bij het vertoogschrift gevoegd een staat genaamd "Onkosten *X 1991/1992 & 1992/1993", uitkomend op een totaalbedrag aan kosten van f 38.760,--, voor welke kosten hem een vergoeding is betaald van f 27.500,--, zodat per saldo voor die twee seizoenen een bedrag groot f 11.260,-- voor zijn eigen rekening is gebleven.
6.8. De inspecteur heeft bij de berekening van de reiskosten (48.000 kilometers x f 0,70 = f 33.600,--) de kanttekening geplaatst dat niet een bedrag per kilometer moet worden berekend maar dat het reiskostenforfait moet worden toegepast. Die opvatting ziet eraan voorbij dat voor toepassing van het reiskostenforfait eerst plaats is wanneer sprake is van inkomsten uit arbeid, hetgeen nu juist aan de inspecteur te bewijzen was. De inspecteur heeft overigens de hoogte van de kilometerprijs niet bestreden op andere gronden.
6.9. Belanghebbende heeft mitsdien redelijkerwijs aan de genoemde resoluties het vertrouwen kunnen ontlenen dat, gelet op de tegenover het bedrag van de vergoeding gemaakte kosten, in zijn geval de kostenvergoeding onbelast zou blijven.
6.10. Voor het standpunt van de inspecteur dat de vrijwilligersregeling slechts zou gelden voor die vrijwilligers die lid van de betrokken vereniging zijn is geen feitelijke grondslag te vinden in de bedoelde resoluties.
6.11. Belanghebbende stelt zich tenslotte op het standpunt dat het bedrag aan heffingsrente, voorzover dit na de hierna genoemde vermindering nog in rekening kan worden gebracht, ten onrechte is berekend "daar belastingplichtige het aangiftebiljet op 1 juni 1993 heeft ingezonden en de inspecteur de aanslag pas heeft opgelegd op 30 december 1995.".
6.12. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 22 mei 1991, nr. 27014, gepubliceerd in BNB 1991/199 komt het voor de beoordeling van die kwestie er op aan of de belastingplichtige tijdig de benodigde gegevens aan de inspecteur heeft verschaft om deze in de gelegenheid te stellen een juiste, eventueel voorlopige, aanslag vast te stellen.
6.13. Het aangiftebiljet is op 8 juni 1993 ontvangen en eerst op 23 oktober 1993 was -na twee verzoeken om inlichtingen van de belastingdienst- de gevraagde informatie verschaft. Onder die omstandigheden kan niet worden gezegd dat het rentenadeel aan de fiscus zelf is toe te rekenen. De inspecteur heeft mitsdien terecht heffingsrente berekend.
6.14. De uitspraak van de inspecteur dient te worden vernietigd en de aanslag moet worden verminderd met een bedrag van f 35.330 (f 27.500,--+ f 6.347,-- + f 1.483,--) tot één, berekend naar een belastbaar inkomen van f 35.920,--.
7. Slotsom
Het beroep van belanghebbende is gegrond.
8. Proceskosten
Belanghebbendes proceskosten zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten fiscale procedures te berekenen op 2 x f 710 x 1,5 = f 2.130,--.
9. Beslissing
Het gerechtshof:
– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
- vermindert de aanslag tot één, berekend naar een belastbaar inkomen van f 35.920,--;
– gelast de Inspecteur aan belanghebbende het door hem gestorte griffierecht van f 75,-- te vergoeden;
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van f 2.130,--, te vergoeden door de Staat der Nederlanden.
Aldus gedaan te Arnhem op 3 december 1998 door mr Lamens, raadsheer, lid van de zesde enkelvoudige belastingkamer, in tegenwoordigheid van Wagener als griffier.
(N.Th. Wagener) (J. Lamens)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 3 december 1998