Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 96/0744
U i t s p r a a k
op het beroep van X b.v. te Z (hierna te noemen: belanghebbende) tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen P op het bezwaarschrift van de belanghebbende tegen de haar voor het jaar 1989 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting.
1. Aanslag en bezwaar
1.1. De aanslag, gedagtekend 31 maart 1995, bedraagt ƒ 925 506, is berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 2 608 590 en vermeldt een te betalen bedrag van ƒ 435 893.
1.2. Op het bezwaarschrift van de belanghebbende heeft de inspecteur bij uitspraak van 15 april 1996 de aanslag verminderd tot ƒ 628 563, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 1 760 180 en door een hogere verrekende WIR uit andere boekjaren van ƒ 99 379 en vermindering van de hefWngsrente met ƒ 137 403 uitkomend op een te verrekenen/terug te geven bedrag van ƒ 97832.
2. Geding voor het hof
2.1. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 15 mei 1996 en de nadere motivering op 6 maart 1997 (met zeven bijlagen).
2.2. Tot de stukken van het geding behoren het vertoogschrift en de daarin genoemde bijlagen alsmede de conclusies van re- en dupliek.
2.3. Bij de mondelinge behandeling op 18 juni 1998 te Arnhem zijn gehoord de gemachtigde van de belanghebbende, alsmede de inspecteur.
3. Conclusies van partijen
3.1. De belanghebbende bepleit een verdere vermindering van het belastbare bedrag tot ƒ 643 469 en verzoekt veroordeling van de inspecteur in de kosten van deze procedure.
3.2. De inspecteur concludeert primair tot verwerping van het beroep en handhaving van de aanslag, subsidiair tot vermindering van het na bezwaar vastgestelde belastbare bedrag met ƒ 11 861 tot ƒ 1 748 319.
4. De vaststaande feiten
4.1. De belanghebbende, van 1989 tot 1991 B B.V. geheten en voordien A B.V., onderhield in de jaren tot en met 1987 een reserve als bedoeld in het te dezen geldende artikel 13 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (de Wet IB) tot dekking van risico's die in belangrijke mate worden verzekerd doch door haar niet verzekerd waren (assurantiereserve) ter zake van het risico van bedrijfsschade omzet/productie.
4.2. Met ingang van 31 augustus 1988 heeft zij dit risico echter verzekerd tot een bedrag van ƒ 54 000 000, gebaseerd op het jaarbelang, met een eigen risico van ƒ 500 000, een maximum aansprakelijkheid van de verzekeraars van ƒ 15000 000 per gebeurtenis en een uitkeringstermijn van maximaal 52 achtereenvolgende weken. Haar assurantiereserve bedroeg toen ƒ 1 186 169.
4.3. Over het jaar 1988 boekte de belanghebbende een verlies van ƒ 6 456 242, waarop de inspecteur de zijns inziens in dat jaar vrijvallende assurantiereserve van ƒ 1 186 169 in mindering heeft gebracht, om vervolgens (na bezwaar) op grond van artikel 20, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 een verliesgedeelte groot ƒ 4 421 667 te verrekenen met de belastbare winsten van de jaren 1985, 1986 en 1987 en de resterende ƒ 848 406 met de winst van 1989 die ƒ 2 608 596 bedroeg.
5. Het geschil en de standpunten van partijen
5.1. In geschil is of de assurantiereserve in het jaar, waarin het risico ter zake waarvan hij was gevormd wordt ondergebracht bij een verzekeringsmaatschappij, ten gunste van de winst dient te worden opgeheven – zoals de inspecteur stelt – of dat hij zonder verdere toevoegingen kan blijven voortbestaan, gaandeweg verdwijnend door afboekingen van de niet door de gesloten verzekering gedekte bedrijfsschades (bevriezing) – zoals namens de belanghebbende wordt verdedigd.
5.2. De opvatting van de inspecteur berust op de overweging dat de belanghebbende sinds 31 augustus 1988 ter zake van bedrijfsschade geen risico's meer loopt die in belangrijke mate worden verzekerd doch door haar niet verzekerd zijn, zodat aan de assurantiereserve de grondslag is ontvallen en ophefWng ten gunste van de winst zou zijn geboden.
De voor rekening van de belanghebbende blijvende bedrijfsschade (door het eigen risico van ƒ 500 000, de dekking van maximaal ƒ 15 000 000 per gebeurtenis en de uitkeringstermijn van ten hoogste 52 weken) is naar zijn mening niet een risico dat in belangrijke mate wordt verzekerd.
Mocht het hof over dat laatste anders denken dan zou de assurantiereserve zijns inziens toch voor 99% moeten worden opgeheven omdat het voor belanghebbendes rekening gebleven risico niet meer dan ongeveer 1% zou uitmaken van het risico dat voortaan door verzekering is gedekt.
5.3. Namens de belanghebbende wordt aangevoerd dat het door de inspecteur erkende feit dat zij met betrekking tot bedrijfsschades nog risico's loopt voldoende grond oplevert voor de bevriezing van de assurantiereserve die zij voorstaat.
Hernieuwde toetsing aan artikel 13 van Pro de Wet IB acht zij niet aan de orde omdat het slechts gaat om de afwikkeling van een wettig gevormde reserve waaraan niets meer op de voet van dat artikel wordt toegevoegd.
Aangaande het subsidiaire standpunt van de inspecteur wordt opgemerkt dat belanghebbendes niet door verzekering gedekte risico van bedrijfsschade niet of nauwelijks kleiner is dan de assurantiereserve.
5.4. Voor de gronden waarop deze standpunten steunen zij verwezen naar de van de partijen afkomstige stukken, waaronder de pleitnota.
5.5. De inspecteur heeft ter zitting zijn subsidiaire standpunt cijfermatig gewijzigd als vermeld onder 3.2 en 5.2, laatste alinea.
Hij acht het onjuist om, zoals in de pleitnota gebeurt, een gebeurtenis in 1997 te projecteren op 1988 omdat belanghebbendes onderneming aan een continu proces van wijzigingen is onderworpen.
Naar zijn verwachting zal bedrijfsschade het bedrag van de omzet nimmer overtreffen.
5.6. Namens de belanghebbende is nog meegedeeld dat de assurantiereserve al in de jaren zeventig is gevormd; de jaarlijkse toevoegingen van ƒ 40 000 à ƒ 50000 waren afgestemd op de bedragen die in geval van verzekering van het bedrijfsschaderisico aan premies hadden moeten worden betaald.
Ook in de jaren vóór 1988 was het gebruikelijk dat zo'n verzekering een eigen risico kende als de ƒ 500 000 die sinds dat jaar nog voor belanghebbendes rekening blijft; van de beide andere onder 4.2 genoemde beperkingen van de aansprakelijkheid van de verzekeraar kan dat niet zonder meer worden gezegd.
De door brand in 1997 geleden bedrijfsschade was veel groter dan de assurantiereserve ooit had kunnen dekken; als in zo'n geval het bedrijf langer dan 52 weken stilligt, blijft de daardoor opgelopen schade geheel voor belanghebbendes rekening.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. De basis van de assurantiereserve ligt in artikel 12 van Pro de Wet IB, waarin als bestaansvoorwaarde van de reserve is opgenomen het regelmatig boekhouden met geregelde jaarlijkse afsluitingen. Als daaraan niet meer wordt voldaan wordt de reserve opgenomen in de winst van het laatste kalenderjaar met regelmatige boekhouding.
6.2. Artikel 13, eerste lid, van de Wet IB bepaalt dat een assurantiereserve kan worden gevormd met betrekking tot risico's die in belangrijke mate worden verzekerd doch door de belastingplichtige niet verzekerd zijn. Naar het oordeel van het hof behelst de gecursiveerde zinsnede evenzeer een voorwaarde voor het voortbestaan van de reserve als het regelmatig boekhouden met geregelde jaarlijkse afsluitingen. Wordt daaraan niet meer voldaan, dan zal de reserve moeten worden opgenomen in de winst van het kalenderjaar waarin de belastingplichtige besluit de bedoelde risico's niet meer zelf te dragen maar voortaan te verzekeren. Wet noch wetsgeschiedenis wijzen in een andere richting.
6.3. Namens de belanghebbende is tegenover de bestrijding door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat zij na 30 augustus 1988 nog bedrijfsschaderisico's heeft gelopen die in belangrijke mate worden verzekerd doch door haar niet verzekerd zijn. Uit het onder 6.2 overwogene volgt dat alsdan de reserve wordt opgenomen in de winst van 1988.
7. Slotsom
7.1. Het gelijk is aan de inspecteur. Zijn subsidiaire stelling behoeft geen bespreking.
7.2. Het beroep is ongegrond.
8. Proceskosten
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken vindt het hof geen termen aanwezig.
9. Beslissing
Het gerechtshof bevestigt de uitspraak van de inspecteur.
Aldus gedaan te Arnhem op 26 augustus 1998 door mr N.E. Haas, als voorzitter, mr Nijman en mr Wolt, in tegenwoordigheid van mr Snoijink als griffier.
(W.J.N.M. Snoijink) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 26 augustus 1998