Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 98/00256
U i t s p r a a k
Het gerechtshof te Arnhem, eerste meervoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van de erven van *Y, wonende te *Z, ingekomen op 9 januari 1998 en gericht tegen de uitspraak d.d. 8 december 1997 van de inspecteur van de Belastingdienst/Registratie en successie *P op het bezwaarschrift van belanghebbenden tegen de hen opgelegde aanslag in het recht van successie met nummer *1 en met dagtekening 24 juli 1997;
Gezien de overige stukken, waaronder de door de gemachtigde van belanghebbenden en de inspecteur overgelegde notities van hun bij de mondelinge behandeling gehouden pleidooien welke als in deze uitspraak ingelast moeten worden beschouwd;
Gehoord ter zitting van 15 oktober 1998 te Arnhem de gemachtigde van belanghebbenden, alsmede de inspecteur voornoemd en, tot diens bijstand, *A, verbonden aan de Belastingdienst/Ondernemingen *Q;
Overwegende, dat bij de uitspraak, waarvan beroep, de bovenvermelde aanslag ten bedrage van ƒ 110.931,–, is gehandhaafd;
Overwegende, dat de inspecteur de aanslag bij beschikking d.d. 6 januari 1998 ambtshalve heeft verminderd tot ƒ 95.239,–;
Overwegende, dat belanghebbende in beroep vermindering van de aanslag verzoekt tot ƒ 1.001,– (primair), dan wel ƒ 14.477,– (subsidiair), terwijl de inspecteur concludeert tot handhaving van de aanslag, zoals deze luidt na de verminderingsbeschikking d.d. 6 januari 1998;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
1.1.Erflater, *Y, geboren 20 augustus 1945, voorheen woonachtig te *Z, is overleden op 2 augustus 1995. Erflater was in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met *Y-B, geboren 13 mei 1959. Uit het huwelijk zijn twee kinderen geboren, die ten tijde van het overlijden respectievelijk 8 en 9 jaar oud waren.
1.2. Erflater, die een testament heeft gemaakt, heeft zijn echtgenote het vruchtgebruik van zijn nalatenschap nagelaten en zijn kinderen de blote eigendom.
1.3. De aangifte voor het recht van successie vermeldt als zuiver saldo van de nalatenschap ƒ 271.887,–. Tot de huwelijksgoederengemeenschap behoorden onder meer nominaal ƒ 453.000,– (zijnde alle geplaatste)
aandelen in *Y BV (hierna: de Holding) gevestigd te *Assen*Q. Aan dit aandelenpakket is in de aangifte een waarde van ƒ 323.000,– toegekend.
1.4. De Holding bezat op de overlijdensdatum nominaal ƒ 40.000,– (zijnde alle geplaatste) aandelen in *Y-a BV. Deze vennootschap exploiteerde een levensmiddelenbedrijf.
1.5. De Holding heeft de aandelen in *Y-a BV verkocht aan B.V. *C (een dochtervennootschap van *D N.V.). Daartoe is eerst op 17 oktober 1995 een intentieverklaring en vervolgens op 10 januari 1996 een akte houdende een overeenkomst tot koop en verkoop van aandelen getekend.
1.6. In de intentieverklaring wordt als koopprijs voor de nominaal ƒ 40.000,– aandelen in *Y-a BV een bedrag van ƒ 1.540.000,– genoemd, opgebouwd uit ƒ 1.500.000,– voor goodwill en ƒ 40.000,– voor het aandelenkapitaal, met dien verstande dat de verkoper (de Holding) bovendien de op 30 september 1995 aanwezige vrij uitkeerbare reserves, onder aftrek van vennootschapsbelasting, zou ontvangen. Hieruit is uiteindelijk per saldo een aanvullende betaling voortgevloeid van ƒ 179.262,– - ƒ 67.576,– ofwel ƒ 111.686,–.
1.7. De inspecteur stelt de waarde in het economische verkeer van de aandelen Holding per overlijdensdatum op ƒ 1.800.000,–, welke waarde hij als volgt berekent:
intrinsieke waarde aandelen Holding per 31/12/1994 ƒ 190.959,–
(waarin de aandelen *Y-a BV voor ƒ 40.000,–
zijn begrepen)
meerwaarde aandelen *Y-a BV
volgens intentieverklaring ƒ 1.500.000,–
idem wegens te vorderen reserves ƒ 179.262,–
af: vennootschapsbelasting - ƒ 67.576,–
ƒ 111.686,-
ƒ 1.802.645,–
=======
1.8. De inspecteur berekent het saldo van de nalatenschap als volgt:
saldo nalatenschap volgens aangifte ƒ 271.887,–
waarde aandelen Holding ƒ 1.800.000,–
aangegeven ƒ 323.000,–
correctie ƒ 1.477.000,– x ½ = ƒ 738.500,–
saldo nalatenschap volgens inspecteur: ƒ 1.010.387,-
=======
1.9. Na de uitspraak d.d. 8 december 1987 op het bezwaar, waarbij de inspecteur abusievelijk in het geheel geen vermindering had verleend, heeft de inspecteur bij ambtshalve genomen beschikking van 6 januari 1998 de aanslag verminderd met ƒ 15.692,– tot ƒ 95.239,–. De inspecteur is hierbij uitgegaan van een verkrijging voor mevrouw *Y-B van ƒ 966.679,–, welke als volgt is samengesteld:
saldo nalatenschap volgens aangifte ƒ 271.887,–
correctie waarde aandelen Holding (zie 1.8.) ƒ 738.500,–
Af: 5% latente belasting over
ƒ 1.800.000,– - ƒ 453.000,- = ƒ 33.675,–
correctie per saldo ƒ 704.825,–
saldo nalatenschap ƒ 976.712,–
verkrijging mevrouw *Y-B (vruchtgebruik)
84% van ƒ 976.712,– ƒ 820.438,–
bij: in verband met artikel 13 Successiewet Pro 1956 ƒ 146.241,–
verkrijging mevrouw *Y-B ƒ 966.679,–.
1.10. De gemachtigde van belanghebbenden heeft ter zitting verklaard de berekening van de (verminderde) aanslag, welke de inspecteur pas ter zitting uit de doeken heeft gedaan, nog niet te hebben kunnen controleren, doch het bedrag van de aanslag, voor het geval de waardering van de aandelen Holding door de inspecteur correct mocht blijken, niet te betwisten;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vraag betreft voor welke waarde de aandelen Holding in aanmerking dienen te worden genomen;
Overwegende, dat de door partijen voor hun standpunten aangevoerde gronden in de stukken zijn vermeld en dat daaraan ter zitting - afgezien van hetgeen onder de vaststaande feiten is opgenomen - nog het volgende, zakelijk weergegeven, is toegevoegd:
Namens belanghebbenden:
2.1. De eerste besprekingen over de verkoop zijn gevoerd in september 1995. Op 30 september 1995 was al in vergaande mate overeenstemming bereikt. De intentieverklaring is getekend op 17 oktober 1995. Het was vervolgens de bedoeling de definitieve verkoop zo spoedig mogelijk, doch in elk geval vóór het eind van het jaar rond te krijgen. Dat lukte niet omdat de koper met nieuwe punten kwam. De overeenkomst is gesloten op 10 januari 1996 (in de akte is ten onrechte 10 januari 1995 vermeld).
2.2. De rekenregels waarop *A doelt in zijn brief van 28 april 1997 gelden alleen voor een bedrijf dat goed op de rails staat, met goede marges.
Door de inspecteur:
3.1. Op pagina 2 van het vertoogschrift, onder punt 3, staat een typefout: 30/9/97 moet zijn 30/9/95.
3.2. Gezien punt 5 van de intentieverklaring was men het over de hoofdlijnen van de verkoop eens op 30 september 1995. Daarna is er niets wezenlijks meer veranderd.
3.3. Aan het slot van de pleitnotities van de inspecteur wordt met bijlage 5 bij het vertoogschrift gedoeld op de brief van 28 april 1997 van *A. In die brief wordt op pagina 2 gesproken over methoden van waardebepaling. Deze gegevens zijn verstrekt door de ambtenaar die zich bij de Belastingdienst/Ondernemingen *Q in het bijzonder bezighoudt met de levensmiddelenbranche, de zogenaamde klantmanager. In de praktijk worden overnameprijzen onder andere op basis van de omzet vastgesteld.
3.4. De verkoop heeft kort na het overlijden plaatsgevonden. Belanghebbende voert geen enkel argument aan op grond waarvan in dit geval een reductie zou moeten worden toegepast zoals het gerechtshof Amsterdam heeft gedaan in zijn uitspraken van 24 mei 1993 (BNB 1994/295) en 3 oktober 1995 (V-N 1996, blz. 1392).
3.5. Hij concludeert nader tot vernietiging van de uitspraak waarvan beroep en tot handhaving van de aanslag zoals deze luidt na de ambtshalve op 6 januari 1998 verleende vermindering;
Overwegende omtrent het geschil:
4.1. Aan de intentieverklaring van 17 oktober 1995 en de koopovereenkomst van 10 januari 1996 kan het vermoeden worden ontleend, dat de aandelen van *Y-a BV ook reeds ten tijde van het overlijden enkele maanden daarvoor van de erflater, in het economische verkeer een waarde vertegenwoordigden die ongeveer overeenkomt met de uiteindelijk behaalde verkoopprijs. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mede dat belanghebbenden feiten en omstandigheden aanvoeren waaruit het tegendeel kan worden afgeleid. Zulke feiten en omstandigheden hebben belanghebbenden niet gesteld. Het hof tekent hierbij aan dat niet is gesteld, laat staan aannemelijk geworden, dat de belangstelling van de koper (*D) op de overlijdensdatum nog niet voorzienbaar was.
4.2. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbenden herhaald dat hun grieven uitsluitend betrekking hebben op het (mede) in aanmerking nemen van de goodwill van *Y-a BV bij de bepaling van de waarde van de aandelen van de Holding. Hetgeen belanghebbenden in dit verband aanvoeren, kan hen niet baten. Ook voor zover de waarde van tot een nalatenschap behorende aandelen in een holdingvennootschap wordt bepaald door in een dochtervennootschap aanwezige goodwill, dient deze bij de vaststelling van het saldo van de nalatenschap in aanmerking te worden genomen. Indien de waarde van de goodwill kan worden afgeleid uit een concreet bod van een potentiële koper, bestaat voorts geen reden om de bij aandelenwaardering op basis van de rentabiliteit van een onderneming gebruikelijke voorzichtigheid in acht te nemen. In een dergelijk geval dient bij de aandelenwaardering de gebleken waarde van de goodwill in aanmerking te worden genomen. Noch de tekst van de Successiewet 1956 noch de geschiedenis van de totstandkoming van deze wet bieden aanknopingspunten voor het standpunt van belanghebbenden dat bij de waardering van aandelen iets anders dan de waarde in het economische verkeer in aanmerking zou moeten worden genomen.
4.3. De juridische en maatschappelijke verschillen tussen een eenmansonderneming en een besloten vennootschap zijn zodanig dat voor het verschil in fiscale behandeling van beide rechtsvormen een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. Dat geldt ook voor het verschil in behandeling van de goodwill in de successiewetgeving. Van ongeoorloofde discriminatie in de zin van artikel 26 van Pro het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (New York, 19 december 1966, Trb. 1975, 60) is geen sprake.
4.4. Aan het enkele feit dat de desbetreffende inspecteur aanvaard heeft dat de erflater in zijn aangiften voor de vermogensbelasting zijn aandelen in de Holding waardeerde op de intrinsieke waarde gecorrigeerd voor rentabiliteit, kan geen vertrouwen worden ontleend, dat voor de toepassing van het recht van successie aan een gerealiseerde verkoopprijs van het desbetreffende aandelenpakket zou worden voorbijgegaan.
Het beroep van belanghebbenden op het vertrouwensbeginsel is dan ook niet gegrond.
Proceskosten:
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken vindt het hof geen termen aanwezig.
Het hof tekent hierbij aan dat de inspecteur de in de bestreden uitspraak gemaakte fout voordat een beroepschrift was ingediend ambtshalve heeft hersteld.
Recht doende:
Vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
Handhaaft de aanslag zoals deze door de inspecteur ambtshalve is verminderd bij beschikking van 6 januari 1998;
Gelast de inspecteur aan belanghebbenden het door hen gestorte griffierecht van ƒ 80,– te vergoeden.
Aldus gedaan op 21 december 1998 door mr T.J. Matthijssen, raadsheer, als voorzitter, mr N.E. Haas en mr J.A. Wolt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr J.L.M. Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts)(T.J. Matthijssen)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 21 december 1998