Uitspraak
ak
Gerechtshof Arnhem
derde enkelvoudige belastingkamer
nummer 98/1982
Proces-verbaal mondelinge uitspraak
belanghebbende : *X
te : *Z
ambtenaar : de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen *P
aangevallen beslissing : uitspraak d.d. 18 maart 1998 op bezwaar
soort belasting : inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen
jaar : 1995
mondelinge behandeling : op 29 februari 2000 te Arnhem door mr N.E. Haas, vice-president, in tegenwoordigheid van N.Th. Wagener als griffier
waarbij verschenen : belanghebbende en de Inspecteur
gronden:
1. Belanghebbende, die is geboren in 1948, is van oktober 1973 tot in 1979 als programmeur in dienstbetrekking werkzaam geweest bij *A BV. te *Q. In de loop van 1979 is belanghebbende een eenmansbedrijf begonnen onder de naam: B BV.
Tot 1 april 1985 had belanghebbende diverse opdrachtgevers. Vanaf laatstgenoemde datum tot eind 1987 was belanghebbendes enige opdrachtgever *C BV. In een gedeelte van de periode 1989/1990 heeft belanghebbende, mede tengevolge van ziekte, geen betaalde werkzaamheden verricht. In de jaren 1991 en 1992 heeft belanghebbende van enkele ondernemingen opdrachten ontvangen op het gebied van automatisering.
2. Sedert 1993 werkt belanghebbende uitsluitend voor het bemiddelingsbureau *D BV. *D BV schakelt belanghebbende in bij projecten die zij verkrijgt. De samenwerking tussen belanghebbende en *D BV wordt beheerst door een contract dat onder meer de volgende bepalingen kent:
overeenkomst voor het uitvoeren van een project
Projectnummer *1
De ondergetekenden:
1. D BV,
en
2. B BV, nader te noemen "buro".
Het buro en *D BV zijn het navolgende overeengekomen:
1. De overeenkomst is aangegaan voor bepaalde tijd en wel voor de duur van het in de opdracht genoemde project.
2. De inhoud, aard en omvang van het project is door partijen vastgelegd in een afzonderlijke opdrachtspecificatie die aan deze overeenkomst wordt gehecht en daarvan deel uitmaakt.
3. Het buro is bij het uitvoeren van de afgesproken werkzaamheden geheel zelfstandig.
4. Het buro kan de afgesproken werkzaamheden geheel of gedeeltelijk door een ander laten verrichten indien zij dit van tevoren aan *D BV heeft medegedeeld en *D BV zich met die ander kan verenigen. Het buro blijft echter te allen tijde jegens *D BV aansprakelijk voor het overeengekomen resultaat alsof zij desbetreffende werkzaamheden zelf verricht heeft.
5. Het buro is verplicht bij de ondertekening van deze overeenkomst aan *D BV de volgende documenten te verstrekken:
a. Een uittrekstel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel;
b. Een opgave van het stamnummer O.B. en L.B.;
De voornoemde gegevens zullen als bijlage aan deze overeenkomst worden gehecht.
1. *D BV is verplicht het bedrag aan (voorschot)premies op grond van de sociale verzekeringswetten, dat het buro verschuldigd is, in te houden. Indien het buro niet voldoet aan de fiscale verplichtingen, is *D BV gerechtigd een geschat deel van de door haar aan het buro te betalen facturen in te houden ten behoeve van voldoening van loonbelasting/omzetbelasting. Tevens is *D BV in dit geval gerechtigd deze overeenkomst zonder nadere ingebrekestelling terstond te beëindigen. Na een zodanige beëindiging is *D BV niet meer betalingsplichtig voor eventueel resterende termijnen.
2. Het buro zal maandelijks tijdsverantwoordingsstaten vervaardigen. Deze staten zullen, indien accoord bevonden door *D BV of door *D BV aan te wijzen projectleiding, als basis dienen voor de facturering.
3. Het buro factureert per kalendermaand, onder vermelding van het in deze overeenkomst vermelde projectnummer. Facturen zijn, indien accoord bevonden, betaalbaar 30 dagen na datum van ontvangst.
4. *D BV heeft het recht, indien het project naar het oordeel van de cliënt van D BV niet naar behoren wordt uitgevoerd, danwel om een andere dringende reden deze overeenkomst met onmiddellijke ingang te beëindigen. Indien de opdrachtgever van *D BV, waarvoor het project wordt uitgevoerd, de overeenkomst met *D BV beëindigt, van welke beëindiging *D BV het buro schriftelijke mededeling zal doen, geldt de datum van deze beëindiging ook als beëindigingsdatum van de onderhavige overeenkomst.
5. Het buro garandeert de orginaliteit van de systemen, programma's, documenten etc., die in het kader van deze overeenkomst worden opgeleverd en vrijwaart *D BV of de door *D BV aan te wijzen derden voor alle aanspraken die voortvloeien uit het feit dat niet wordt voldaan aan voornoemde garantie.
Voor elke overtreding van deze bepaling verbeurt het buro een boete *D BV van ƒ 50.000,00, onverminderd het recht van *D BV verdere schadevergoeding te vorderen.
Het buro heeft het recht deze overeenkomst te beëindigen met inachtneming van een termijn van twee maanden, welke beëindiging het buro *D BV per aangetekend schrijven zal doen.
6. Het buro verplicht zich over alle zaken, *D BV en haar opdrachtgevers betreffende, volstrekte geheimhouding te betrachten en zal door haar ingezette medewerkers eenzelfde geheimhoudingsplicht opleggen.
7. Het is het buro gedurende de looptijd van deze overeenkomst en een periode van 1 jaar na afloop daarvan niet toegestaan direct noch indirect zakelijke relaties aan te knopen of te onderhouden met de cliënt van *D BV of diens opdrachtgever, waarvoor het buro in het kader van de onderhavige overeenkomst direct danwel indirect werkzaamheden verricht ten behoeve van *D BV. Voor elke overtreding van deze bepaling verbeurt het buro een boete van ƒ 50.000,00, onverminderd het recht *D BV verdere schadevergoeding te vorderen. Het buro is in gebreke door het enkele feit van overtreding, zonder dat daartoe enige ingebrekestelling is vereist."
Aan het contract is een opdrachtspecificatie gehecht, die luidt als volgt:
" opdrachtspecificatie
Projectnummer : *1
Omschrijving werkzaamheden : Analyse/Programmering
Uit te voeren door : *X
Tarief : ƒ 92,50 exclusief B.T.W. doch inclusief eventuele reis- en verblijfskosten
Plaats en uitvoering : *R c.a. *Q
Inschrijvingsnummer K.v.K. : *2
Stamnumer O.B./L.B. : O.B.: NL *B01
Overeengekomen te *T, 22 december 1994
De opdrachtgever: De opdrachtnemer:
*D b.v. B BV
*E *X".
Belanghebbende heeft sedert 1993 wel gepoogd andere opdrachten te verkrijgen doch is daar niet in geslaagd.
3. Bij een boekenonderzoek voor de omzetbelasting over de jaren 1985/1990 is bij de Belastingdienst twijfel gerezen aan de juistheid van belanghebbendes standpunt dat hij voor toepassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 als ondernemer diende te worden aangemerkt.
Belanghebbende wees in zijn ter zake ingediende bezwaar op enkele contracten die hij inmiddels had gesloten en op een door hem geplaatste advertentie. De desbetreffende inspecteur heeft daarop belanghebbendes ondernemerschap niet meer betwist.
4. Bij brief van 13 januari 1995 verzocht *D BV aan de Inspecteur het volgende:
"Bijgaand doen wij u toekomen de door ons met B BV gesloten overeenkomst tot het uitvoeren van een project.
Door B BV wordt aan ons maandelijks gefactureerd op basis van gewerkte uren. Over het bedrag van de declaratie wordt door hem aan ons omzetbelasting in rekening gebracht.
Volgens onze informatie wordt B BV voor de omzetbelasting als ondernemer aangemerkt en brengt hij terecht omzetbelasting in rekening. Deze omzetbelasting wordt door ons in de aangifte als voorbelasting aangemerkt en verrekend.
Voorts deelde B BV ons mede dat op de door ons aan hem te verrichten betalingen geen loonbelasting dient te worden ingehouden, daar hij voor de inkomstenbelasting eveneens als ondernemer wordt aangemerkt.
Wij zouden graag op korte termijn van u vernemen of een en ander juist is.
Mocht een en ander naar uw mening niet juist zijn maar kunt u zich met bovenstaande werkwijze wel verenigen dan verzoeken wij u ons mede te delen dat terzake van bovenstaande aan ons geen naheffingsaanslagen zullen worden opgelegd."
De Inspecteur heeft deze inlichtingen aan belanghebbende zelf verstrekt bij brief van 9 februari 1995, onder meer luidende:
"verklaring omtrent status
Geachte heer *X,
Overeenkomstig uw verzoek bericht u hierbij dat u onder uw fiscaalnummer, *402, bij de belastingdienst/ondernemingen *P als ondernemer staat geregistreerd.
De registratie heeft betrekking op een éénmanszaak. De inkomsten hieruit worden t.b.v. de inkomstenbelasting aangemerkt als winst uit onderneming.
M.b.t. de omzetbelasting bent u belastingplichtig onder het toegekende BTW-nummer *B01."
5. Belanghebbende heeft ook voor de onderhavige aangifte inkomstenbelasting het standpunt ingenomen een eenmansbedrijf te exploiteren.
*D BV heeft - blijkbaar naar aanleiding van een beslissing van de bedrijfsvereniging - besloten een dienstbetrekking tussen haar en belanghebbende aanwezig te achten en heeft ter zake een loonbelastingkaart ingeleverd (loon ƒ 118.596, geen ingehouden loonbelasting).
De Inspecteur heeft bij de behandeling van deze aangifte het standpunt ingenomen, dat belanghebbendes werkzaamheden voor *D BV niet geacht kunnen worden te zijn verricht in het kader van een onderneming.
6. Tussen partijen is in geschil of belanghebbende voor de toepassing van de inkomstenbelastingwetgeving al dan niet als ondernemer - waaronder te begrijpen de beoefenaar van een zelfstandig beroep - moet worden aangemerkt.
De vraag of belanghebbende in het onderhavige jaar een onderneming, waaronder begrepen een zelfstandig beroep heeft uitgeoefend, moet aan de hand van de feitelijke omstandigheden beantwoord worden. In het bijzonder is daarbij van belang het aantal opdrachtgevers, de mate van zelfstandigheid jegens hen en het door belanghebbende gelopen debiteurenrisico.
7 Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar slechts werkzaamheden verricht in projecten die *D BV had aangetrokken en bij de uitvoering waarvan *D BV belanghebbende heeft ingeschakeld.
Van een rechtstreekse verantwoordelijkheid van belanghebbende jegens de opdrachtgevers van *D BV is geen sprake. Die kunnen dan ook niet als opdrachtgevers van belanghebbende beschouwd worden. Belanghebbende heeft derhalve in het onderhavige jaar uitsluitend voor één opdrachtgever, *D BV, gewerkt. Uit de desbetreffende (standaard) overeenkomst vloeit voort dat belanghebbende uitsluitend de aan het project bestede uren declareert bij *D BV. In zoverre loopt belanghebbende geen debiteurenrisico ter zake van zijn werkzaamheden bij de eigenlijke opdrachtgever; dat wordt gelopen door *D BV. Voorts dient belanghebbende in beginsel de werkzaamheden zelf te verrichten.
8 Onder deze omstandigheden kunnen, ook naar het spraakgebruik, belanghebbendes werkzaamheden niet als uitoefening van een onderneming worden beschouwd. De omstandigheid dat belanghebbende vanaf 1993 tot in 1995 wel -vruchteloze - pogingen heeft gedaan om meer opdrachten te krijgen, doet daar niet aan af. Belanghebbende heeft tegenover het gemotiveerde standpunt van de Inspecteur ook overigens niet aannemelijk gemaakt dat de situatie gedurende dit jaar slechts als een zeer tijdelijke en dus niet als maatgevend kan worden beschouwd.
9. Voor de beslissing in het onderhavige geding is niet van betekenis of de opbrengst van belanghebbendes werkzaamheden moeten worden beschouwd als andere opbrengst uit arbeid als bedoeld in artikel 22, lid 1, letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, dan wel als loon uit (fictieve) dienstbetrekking.
10. Belanghebbende beroept zich op toepassing te zijnen gunste van het vertrouwensbeginsel, doch tevergeefs. De Inspecteur heeft betoogd dat bij de uitspraak op bezwaar inzake de naheffingsaanslag omzetbelasting 1985/1989 uiteindelijk de doorslag heeft gegeven, dat belanghebbende inmiddels in 1991 voor meer dan een opdrachtgever was gaan werken.
Deze stelling komt het Hof alleszins aannemelijk voor, mede gelet op de tekst van belanghebbendes aan de inspecteur omzetbelasting gerichte brief van 17 juni 1991 (bijlage 8 bij het vertoogschrift).
Nu belanghebbende vanaf 1993 structureel niet meer dan een-en-dezelfde opdrachtgever heeft gehad, is de situatie in het onderhavige jaar feitelijk, maar ook rechtens anders dan op het tijdstip van voornoemde uitspraak op bezwaar.
11. De strekking van de "verklaring omtrent status" van 9 februari 1995 is slechts een mededeling door de belastingdienst van enige gegevens zoals die op dat tijdstip van belanghebbende bekend waren. De Inspecteur stelt terecht dat belanghebbende het door hem gestelde vertrouwen niet aan deze verklaring kan ontlenen.
12. Belanghebbende heeft voorts geen feiten en/of omstandigheden gesteld waaruit een rechtens te beschermen vertrouwen kan worden afgeleid. Aan het enkele feit dat de Belastingdienst gedurende een reeks van jaren het ondernemerschap van belanghebbende heeft aanvaard, kan belanghebbende niet het recht ontlenen voor de toekomst fiscaal als ondernemer te worden behandeld.
13. Belanghebbendes beroep is niet gegrond.
proceskosten:
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken vindt het Hof geen termen aanwezig.
beslissing:
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de ambtenaar.
Aldus gedaan en in het openbaar uitgesproken op 14 maart 2000 door mr N.E. Haas, vice-president, lid van de derde enkelvoudige belastingkamer, in tegenwoordigheid van N.Th. Wagener als griffier.
Waarvan opgemaakt dit proces-verbaal.
De griffier, Het lid van de voormelde kamer,
(N.Th. Wagener) (N.E. Haas)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 28 maart 2000
U kunt binnen vier weken na de verzenddatum van deze uitspraak het gerechtshof schriftelijk verzoeken de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Voor het verkrijgen van een schriftelijke uitspraak bedraagt het griffierecht ƒ 150,-.
De vervanging van een mondelinge uitspraak door een schriftelijke strekt ertoe de mondelinge uitspraak in een andere vorm vast te leggen. Het gerechtshof mag daarbij de gedane uitspraak niet aan een heroverweging onderwerpen.
Uitsluitend tegen een schriftelijke uitspraak van het gerechtshof staat beroep in cassatie open bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarvoor is eveneens een griffierecht verschuldigd. Het ter verkrijging van een schriftelijke uitspraak betaalde griffierecht wordt door de griffier van de Hoge Raad in mindering gebracht op het voor beroep in cassatie verschuldigde recht.