Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 99/01115
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] Holding B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Grote Ondernemingen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan haar opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. De naheffingsaanslag is opgelegd voor de periode 1 oktober 1995 tot en met 30 september 1997 en berekend op een bedrag aan enkelvoudige belasting van ƒ 89.129,--, zonder boete. Er is voorts een bedrag aan heffingsrente berekend van ƒ 4.060,--.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt en is op het bezwaar gehoord. Het verslag daarvan behoort tot de gedingstukken. De Inspecteur heeft de aanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 22 november 2001 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord [de gemachtigde] van belanghebbende, tot bijstand vergezeld van […], controller bij belanghebbende, alsmede [de Inspecteur].
1.5. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende is, aanvankelijk uitsluitend als [X] Holding N.V., ontstaan bij de verzelfstandiging van de reinigingsdiensten van de gemeenten [Z en Q]. Haar activiteiten zijn gericht op afvalinzameling en - verwerking. De aandeelhouders in [X] Holding N.V. zijn de deelnemende gemeenten. Naderhand hebben zich andere gemeenten aangesloten via aankoop van aandelen.
2.2. In het naheffingstijdvak is belanghebbende een fiscale eenheid, samengesteld uit een aantal naamloze en besloten vennootschappen [X Holding N.V., X-1 B.V., X-2 B.V. en X-3 B.V.).
2.3. Tijdens een bij belanghebbende ingestelde controle is gebleken dat zij over de periode oktober 1995 tot en met september 1997 een drietal medewerkers in de vorm van detachering ter beschikking stelde aan de Nederlandse Vereniging van Reinigingsdirecteuren (hierna: de NVRD). Het betrof [een directeur en twee andere functies]. Belanghebbende heeft daarvoor aan de NVRD een bedrag in rekening gebracht dat bestond uit de betaalde salariskosten, verhoogd met een opslag van 2,5%voor bijkomende kosten. Belanghebbende heeft uitsluitend over de opslag omzetbelasting afgedragen.
2.4. De NVRD is vanouds een organisatie waar directeuren van afvalinzamelingsbedrijven in de overheidssfeer elkaar ontmoeten. De vereniging heeft in de negentiger jaren een ontwikkeling doorgemaakt naar een professionele organisatie. In die ontwikkeling paste het om te komen tot een eigen bureau met een managementteam en een secretariaat. Deze functies werden daarvoor steeds door de zittende bestuursleden binnen de eigen organisatie vervuld. In 1995 is tot het opzetten van een eigen bureau van de NVRD besloten. Belanghebbende had zojuist nieuwbouw gepleegd waarin nog enige kantoorruimte beschikbaar was. De NVRD heeft die ruimte van belanghebbende gehuurd. Onduidelijk was toen nog of de beoogde medewerkers een volledige dagtaak bij de NVRD zouden hebben en hoe hun rechtspositie daar zou moeten zijn. Onder druk van de omstandigheden is er toen voor gekozen dat de medewerkers formeel bij belanghebbende in dienst zouden treden met de afspraak dat dit een tijdelijke oplossing zou zijn en dat alle kosten en risico's met betrekking tot de arbeidsovereenkomsten voor rekening van de NVRD zouden komen. De desbetreffende detacheringsovereenkomsten tussen belanghebbende en de NVRD behoren in afschrift tot de stukken evenals afschriften van de individuele arbeidsovereenkomsten van de drie medewerkers.
2.5. De nageheven omzetbelasting (ƒ 89.129,--) betreft de belasting (17,5%) over een bedrag van ƒ 509.318,-- aan doorberekende salarissen.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
PRIMAIR
-Is de terbeschikkingstelling van personeel in het kader van de onderneming van belanghebbende geschied?
SUBSIDIAIR
-Zijn de voor de terbeschikkingstelling van personeel in rekening gebrachte loonkosten als kosten voor gemene rekening aan te merken?
MEER SUBSIDIAIR
-Kunnen die bedragen als doorlopende post worden beschouwd?
Belanghebbende beantwoordt alle vragen bevestigend; de Inspecteur ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Belanghebbende heeft daaraan ter zitting een nieuwe grief (die onder meer subsidiair) toegevoegd. De Inspecteur heeft tegen het in dit stadium opwerpen van een nieuwe grief geen bezwaren geuit.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de aanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
Activiteit binnen kader van de onderneming
4.1. Belanghebbende betoogt dat de terbeschikkingstelling van personeel niet binnen het kader van de onderneming heeft plaatsgevonden. Zij voert ter ondersteuning van dit betoog allereerst aan dat zij zich niet richt op het ter beschikking stellen van personeel en dat een dergelijke activiteit ook wezensvreemd is aan de doelstelling van een organisatie als die van belanghebbende. Zij heeft vervolgens aangevoerd dat het een incidentele activiteit is geweest.
4.2. Als diensten welke ingevolge artikel 4, in samenhang met artikel 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968, aan omzetbelasting zijn onderworpen, moeten worden aangemerkt alle prestaties die in het economische verkeer tegen vergoeding worden verricht door een ondernemer in het kader van de onderneming. Als dergelijke prestaties hebben te gelden alle prestaties bij het verrichten waarvan de ondernemer, ter wille van de daarmee gemoeide economische belangen, optreedt tegenover personen die niet tot de eigen kring behoren (HR 14 september 1988, nr. 25005, BNB 1989/213).
4.3. In casu heeft belanghebbende tegen vergoeding (loonkosten plus opslag) eigen personeel ter beschikking gesteld aan een buiten de fiscale eenheid staande en van die eenheid te onderscheiden rechtspersoon. Uit die omstandigheid vloeit voort dat de terbeschikkingstelling niet is verricht ten behoeve van een rechtspersoon die tot de eigen kring van belanghebbende behoort. Die terbeschikkingstelling is bovendien geschied ter wille van de daarmee gemoeide economische belangen en moet mitsdien worden aangemerkt als te zijn verricht in het economische verkeer.
Als rechtspersoon is belanghebbende belastingplichtig voor alle door haar verrichte economische activiteiten, hoezeer deze prestaties wat betreft aard onderling kunnen verschillen. Indien al een van de economische activiteiten eenmalig is verricht, sluit dat evenmin uit dat deze aan omzetbelasting is onderworpen.
4.4. Belanghebbende is derhalve omzetbelasting verschuldigd over de door haar aan de NVRD wegens terbeschikkingstelling van personeel berekende vergoeding. De primaire klacht faalt mitsdien. De door belanghebbende gestelde omstandigheid dat zij "overheidsgedomineerd" is, brengt in dit oordeel geen verandering. De verwijzing naar HR 6 oktober 1999, nr. 34.714, BNB 1999/443 kan belanghebbende als privaatrechtelijke rechtspersoon niet baten, reeds omdat in de daar aan de orde zijnde zaak, anders dan in het onderhavige geval, sprake was van prestaties tussen twee overheidslichamen.
Kosten voor gemene rekening
4.5. Op de hiervoor in 4.3. hiervoor geformuleerde conclusie dient een uitzondering te worden gemaakt voor het geval sprake is van kosten voor gemene rekening.
4.6. Er is sprake van kosten voor gemene rekening indien kosten worden gemaakt ten behoeve van verschillende ondernemers die in eerste instantie door een van hen worden betaald en voor het werkelijke bedrag volgens een tevoren vaststaande verdeelsleutel over de bedoelde ondernemers worden omgeslagen, terwijl het risico van die kosten allen volgens overeengekomen verdeelsleutel aangaat. (HR 23 april 1997, nr. 32166, BNB 1997/301 en 5 oktober 2001, nr. 36443, LJN-nummer AD4058).
4.7. In het onderhavige geval zijn de loonkosten uitsluitend gemaakt ten behoeve van de NVRD. Die kosten zijn in eerste instantie door belanghebbende betaald en daarna niet volgens een tevoren vastgestelde verdeelsleutel verdeeld over de NVRD en belanghebbende, doch zoals tevoren reeds overeengekomen door de NVRD aan belanghebbende volledig vergoed, verhoogd met een opslag voor administratiekosten. Van kosten voor gemene rekening is dan geen sprake.
Doorlopende post
4.8. Belanghebbende beroept zich ten slotte er op dat de desbetreffende arbeidsovereenkomsten mede ondertekend zijn door de NVRD, zodat de vergoede loonkosten als doorlopende post moeten worden beschouwd.
Deze grief moet worden verworpen.
4.8.1. Uit de bewoordingen en strekking van de hiervoor onder 2.4., laatste volzin, genoemde detachterings- en arbeidsovereenkomsten kan niet worden geconcludeerd dat de arbeidsovereenkomsten door belanghebbende zijn gesloten op naam en voor rekening van de NVRD. De omstandigheid dat de NVRD de arbeidsovereenkomsten mede heeft ondertekend, kan aan het vorenstaande niet afdoen.
4.8.2. De desbetreffende loonkosten worden voorts niet als zodanig genoemd in artikel 4, lid 1, onderdeel c, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 en zijn ook niet op grond van die bepaling in artikel 5 van Pro de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 als zodanig aangewezen.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus gedaan te Arnhem op 10 januari 2002 door mr. N.E. Haas, voorzitter, mr. Lamens en mw. mr. Punt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mw. mr. Van Hoorn als griffier.
(E.M. van Hoorn) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 10 januari 2002
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.