Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
derde meervoudige belastingkamer
nummer 99/01782
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] te [Z], (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] (hierna: de Inspecteur), op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende de na te melden aan hem opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1991.
1. Navorderingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. Aan belanghebbende is aanvankelijk voor het onderhavige jaar een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen, conform de door hem gedane aangifte, van ƒ 73.608. Vervolgens is hem, onder nummer [01.H17], voor dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 156.648, met een verhoging van 100 percent van de nagevorderde belasting, waarvan de Inspecteur geen kwijtschelding heeft verleend. Aan heffingsrente is ƒ 8.382 berekend. Het per saldo te betalen bedrag is ƒ 104.632. Het aanslagbiljet is gedagtekend 20 december 1996.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslag bezwaar gemaakt bij brief van 30 december 1996, binnengekomen op 10 januari 1997. De Inspecteur heeft de navorderingsaanslag bij de bestreden uitspraak van 23 juni 1999 gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak bij brief van 29 juli 1999, binnengekomen op 30 juli 1999, in beroep gekomen bij het Hof. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 13 januari 2000 met elf bijlagen. De Inspecteur heeft op 15 mei 2000 een verweerschrift met eveneens elf bijlagen ingediend.
1.4. De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 5 juni 2001 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, vergezeld van [zijn gemachtigde], alsmede [de Inspecteur].
1.5. De gemachtigde van belanghebbende heeft, voorafgaande aan de vorenbedoelde mondelinge behandeling, bij brief van 27 februari 2001 (lees: 4 mei 2001) aan het Hof en aan de Inspecteur een schriftelijke verklaring doen toekomen. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard geen bezwaar te hebben tegen het tot de stukken van het geding rekenen van deze verklaring.
1.6. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt. Aan die pleitnota is als bijlage gehecht de in 1.5. bedoelde verklaring.
1.7. De derde meervoudige belastingkamer heeft, na een daartoe door de gemachtigde van belanghebbende gedaan verzoek, de behandeling van de zaak geschorst en verwezen naar een uit haar midden aangewezen raadsheer-commissaris voor het horen van getuigen. Op 10 juli 2001 heeft ter zitting van de raadsheer-commissaris het horen van drie nader door de gemachtigde van belanghebbende genoemde getuigen plaatsgevonden. Van dat horen zijn processen-verbaal opgemaakt.
1.8. Op de in 1.7. bedoelde processen-verbaal zijn de artikelen 15, zesde lid en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, overeenkomstig toegepast. De processen-verbaal zijn door de griffier van het Hof aan partijen verzonden bij brief van 7 augustus 2001. Belanghebbende heeft van zijn gevoelen daaromtrent doen blijken bij brief van 16 oktober 2001, de Inspecteur bij brief van 30 augustus 2001. Beide reacties zijn ter kennisneming aan de wederpartij gezonden.
1.9. De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 december 2001 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord [belanghebbendes gemachtigde en de Inspecteur]. Beide partijen hebben, voorafgaande aan deze mondelinge behandeling, het Hof en elkaar enige stukken toegezonden die, zonder bezwaar van de wederpartij, als pleitnota met bijlagen zijn aangemerkt en tot de stukken van het geding zijn gerekend.
1.10. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting van 13 december 2001 een (aanvullende) pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de Inspecteur. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt.
1.11. Belanghebbende heeft tevens een beroepschrift ingediend tegen de uitspraak van de Inspecteur met betrekking tot de vermogensbelasting 1992 (kenmerk van het Hof 99/01788). Beide beroepschriften zijn ter zitting gelijktijdig behandeld en hetgeen in de ene zaak is opgemerkt en ingebracht wordt geacht ook betrekking te hebben op de andere zaak.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende was in de periode 1 januari 1982 tot 1 augustus 1985 verkoper in dienst van een groot Nederlands concern. Hij had zijn werkterrein onder meer in de voormalige Oostbloklanden. In augustus 1985 is hij ontslagen en heeft hij een adviesbureau opgericht.
2.2. In de jaren 1982 tot en met september 1986 waren op ten name van belanghebbende staande rekeningen en effectendepots bij een aantal banken in Duitsland banksaldi en beleggingen aanwezig. Per 31 december 1985 bedroeg het vermogen op deze rekeningen DM 922.458,95.
2.3. Op 27 augustus 1985 opende belanghebbende een lopende rekening (nummer 204 9058 0) en een depot (nummer 08 201 6786 4) bij één van de in 2.2. bedoelde banken, te weten de Kreissparkasse [(…) in Q ]. De overeenkomsten waarbij het depot en de rekening werden geopend werden op die dag door belanghebbende en [zijn dochter], gezamenlijk ondertekend.
2.4. De bankbescheiden (afschriften, rekeningoverzichten en beleggingsoverzichten) werden door de banken verzonden naar het adres van belanghebbende's hiervoor genoemde, in Duitsland wonende, dochter. Deze bescheiden werden op dat adres bewaard in gesloten enveloppen waarop belanghebbende en zijn dochter als adressanten werden vermeld en zijn door de Duitse fiscus op 3 september 1986 aldaar in beslag genomen in het kader van een strafrechtelijk onderzoek wegens belastingfraude tegen [belanghebbendes schoonschoon].
2.5. Na de beslaglegging is het totaalbedrag aan bij de Duitse banken ondergebracht vermogen overgeboekt naar een door belanghebbende op naam van [A] geopende rekening in Zwitserland, welke rekening volledig aan belanghebbende ter beschikking stond. Kort na deze overboeking is het totaalbedrag door belanghebbende in contanten opgenomen.
2.6. Begin 1990 heeft de Duitse belastingdienst alle stukken waarop de naam van belanghebbende voorkwam teruggestuurd naar een door de dochter ingehuurde advocaat.
2.7. Op 6 november 1991 heeft het Finanzamt Wetzlar/Steuerfahndungsstelle aangekondigd dat men voornemens was de Nederlandse belastingdienst te informeren over de ten name van belanghebbende staande vermogenswaarden en de daaruit verkregen opbrengsten bij de [vier verschillende banken in Duitsland en één bank in Zwitserland]. Tegen dit voornemen is op 11 november 1991 protest aangetekend door [advocaat 1 te S]. Het protest tegen het informeren van de Nederlandse belastingdienst is uiteindelijk in tweede instantie op 17 mei 1995 door het Bundesfinanzhof te [T] afgewezen.
2.8. In augustus 1995 is een deel van de indertijd in beslag genomen bankafschriften en depotoverzichten door de Duitse belastingdienst naar de belastingdienst te [P] gezonden. De belastingdienst te [P] heeft naar aanleiding daarvan op 17 oktober 1995 bij belanghebbende op diens woonadres een onderzoek ingesteld.
2.9. Belanghebbende's dochter heeft in een "april 1996" gedagtekende brief aan [advocaat 2] geschreven dat zij en haar man tenslotte erin hebben toegestemd bankpapieren in gesloten enveloppen op hun adres in [S (Duitsland)], als "Sammelstelle", te ontvangen, en dat zij noch haar man - die dit in een tot de gedingstukken behorende brief van 22 april 1996 aan deze advocaat bevestigt - ooit hebben kennis genomen van de inhoud van die enveloppen. Zij schrijft daarin voorts dat ze gevolmachtigde was voor het geval haar vader zou overlijden.
2.10. De machtigingen voor de diverse rekeningen vermelden dat belanghebbende de rekeninghouder is en dat zijn dochter als gemachtigde is aangewezen. Nagenoeg alle opnamen en stortingen zijn door belanghebbende zelf verricht.
2.11. De Inspecteur heeft een overzicht overgelegd waaruit blijkt dat op 40 verschillende data, van 9 november 1982 tot 16 september 1986, in totaal 18 stortingen, variërend van DM 3.500 tot DM 300.000, en 32 opnamen en overboekingen, variërend van DM 150 tot DM 34.000, hebben plaatsgevonden, waaronder de in 2.12., 2.13 en 2.14. genoemde.
2.12. Op 16 maart 1984 respectievelijk 17 april 1984 en 3 mei 1984 boekte belanghebbende DM 2.700, DM 2.150 en DM 4.000 over van zijn bankrekening bij de Deutsche Bank te [R] naar een rekening van zijn dochter bij de Kreissparkasse […] in [Q].
2.13. Op 1 juni 1984 nam belanghebbende van de rekening bij de Deutsche Bank te [R] een bedrag in contanten op van DM 34.000.
2.14. Op 27 augustus 1985 opende belanghebbende een rekening met nummer 104/47948.2 bij CSFB-Effecten AG te [S]. Op die dag stortte belanghebbende DM 300.000 op die rekening. Op 28 augustus 1985 tekenden belanghebbende en zijn dochter een volmacht waaruit blijkt dat beiden, ieder voor zich, onbeperkt over de rekening konden beschikken. Op 8 juli 1986 werd contant een bedrag van DM 2.500 opgenomen van deze rekening. Het kasbewijs is getekend " [schoonschoon]" en op de fotokopie van het opnamebewijs is de opmerking geschreven "Empfänger [de schoonzoon] obwohl kein Kto. Inhaber".
2.15. Belanghebbende heeft in zijn aangiften inkomsten- en vermogensbelasting over de jaren 1985, respectievelijk 1986, en volgende, geen buitenlandse vermogensbestanddelen of inkomsten daaruit vermeld.
2.16. De Inspecteur heeft, op dezelfde gronden als voor de onderhavige navorderingsaanslag, aan belanghebbende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 1990 en vermogensbelasting 1991 opgelegd. Dit Hof heeft bij zijn uitspraken van 19 mei 1998, nummers 96/1725 en 96/0742, de uitspraken van de Inspecteur met betrekking tot de door belanghebbende tegen die navorderingsaanslagen ingediende bezwaarschriften bevestigd. De Hoge Raad der Nederlanden heeft de tegen die uitspraken van het Hof gerichte beroepschriften in cassatie bij arresten van 16 juni 1999, nummers 34.473 en 34.474 verworpen. De stukken met betrekking tot deze procedures behoren, als bijlagen bij het beroepschrift, ook tot de stukken van dit geding.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht de onderhavige navorderingsaanslag heeft opgelegd in verband met door belanghebbende genoten inkomsten uit vermogen, en of in de navorderingsaanslag terecht een verhoging is begrepen.
3.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslag ten onrechte is opgelegd omdat hij in het onderhavige jaar niet over het door de Inspecteur veronderstelde vermogen beschikte en daaruit ook geen inkomsten heeft kunnen genieten. De Inspecteur heeft de navorderingsaanslag slechts gebaseerd op vermoedens. Belanghebbende stelt dat heffing van een aanzienlijk bedrag op grond van vermoedens, ontleend aan feiten uit 1986 of eerder, een schending oplevert van artikel 6 en Pro/of 13 van het EVRM en artikel 1 van Pro het Eerste Protocol van het EVRM. Met betrekking tot de procedure over 1990 is hij benadeeld door het ontbreken van twee feitelijke instanties. Terzake van de verhoging heeft hij in ieder geval recht van hoger beroep als gewaarborgd in artikel 14 van Pro het IVBPR. Hij ziet de onderhavige procedure als een oneigenlijk hoger beroep, oneigenlijk omdat hetzelfde Hof opnieuw over hetzelfde geschil oordeelt. Belanghebbende is van mening dat hij met zijn omschrijving van de gang van zaken voldoende aannemelijk maakt dat het op de Duitse rekeningen belegde vermogen niet van hem, maar van onbekend gebleven inwoners van Polen was. In strafzaken behoort het bewijsrisico niet bij de verdachte te worden gelegd. De Inspecteur heeft het noodzakelijke bewijs niet geleverd. Voor het opleggen van een boete is een vermoeden niet voldoende. In zoverre had de Hoge Raad de uitspraak van het Hof met betrekking tot de navorderingsaanslagen 1990/1991 niet in stand mogen laten maar op ambtshalve bevonden gronden moeten casseren. Het beroep van de Inspecteur op het gezag van gewijsde van de eerdere uitspraken van het Hof gaat niet op omdat in de onderhavige zaak nieuw bewijs wordt aangevoerd.
3.3. De Inspecteur verwijst naar de procedures over 1990/1991. Hij is van mening dat in de onderhavige procedure geen wezenlijke nieuwe feiten en omstandigheden naar voren worden gebracht. Door om te gaan met het op de Duitse rekeningen belegde vermogen zoals hij heeft gedaan roept belanghebbende zoveel vragen op dat het terecht is dat het risico met betrekking tot de belastingheffing daarover voor zijn rekening komt. Belanghebbende heeft in het verleden over bewijsmiddelen beschikt. Hij maakt de gang van zaken, zoals door hem geschetst, op geen enkele manier met verifieerbare feiten aannemelijk. Belanghebbende beschikte in de loop van 1986 over een vermogen van (omgerekend) ƒ 1.038.000. Nu belanghebbende het tegendeel niet aannemelijk maakt gaat hij, Inspecteur, ervan uit dat dat vermogen op 1 januari 1991 en 1 januari 1992 nog steeds aanwezig was. De opbrengst van dat vermogen heeft hij in redelijkheid berekend op basis van het gemiddelde CBS-rendement in het onderhavige jaar.
Naar aanleiding van schriftelijke opmerkingen die belanghebbende na de eerste zitting heeft gemaakt merkt hij met betrekking tot de opname op 8 juli 1986 van DM 2.500 aan contanten op dat het volstrekt ongebruikelijk is dat een bank zelf van een rekening geld in contanten opneemt om daar bankkosten mee te voldoen. De overboeking van DM 110.000 betreft twee stortingen, niet van DM 80.000 en DM 30.000 maar van DM 100.000 en DM 10.000. Voor de storting van DM 100.000 zou dan gelden dat [B] het bedrag in contanten heeft gestort.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Daaraan is op de zittingen nog het volgende toegevoegd:
3.4.1. Door of namens belanghebbende
Tijdens de eerste zitting
De gemachtigde verzoekt om het horen van getuigen; er staat voor belanghebbende veel op het spel. De opname van DM 2.500 (Hof: zie 2.14.) is door de bank zelf geschied en betrof beheerskosten ("Verwaltungsgebühr"). Er was geen noodzaak daar geld op te nemen. In [R] was een veelvoud van dat geld ter beschikking. De storting van DM 100.000 in contanten vanuit Zwitserland staat weliswaar op zijn naam maar is in werkelijkheid door zijn contactman in [Zwitserland], genaamd [B], verricht. Dat moest wel op deze manier want nergens mocht uit blijken dat het geld van Poolse afkomst was. Dat bedrag is iets anders dan de twee stortingen van DM 80.000 en DM 30.000 vanuit Zwitserland die in de vorige procedure zijn genoemd door de Inspecteur en die als bewijs tegen hem zijn gebruikt. Van die stortingen heeft hij nooit enig bewijs van de Inspecteur gezien.
Hij heeft eind 80-er jaren niets bij de Nederlandse fiscus gemeld omdat deze zaak niets met Nederland van doen had.
Hij heeft zijn contactman in [U], genaamd [C], niet als getuige opgeroepen omdat die al lang verdwenen zal zijn. Hij mocht alleen vanuit een telefooncel contact met hem opnemen; dat zal in 1986 voor het laatst geweest zijn. Niemand zal hem daar kennen.
Zijn dochter wist niets van de affaire. Afgesproken was dat de Polen met haar contact op zouden nemen als hij zou komen te overlijden. Hij ging er niet van uit dat hem iets zou overkomen. Hij ziet niet in dat zijn dochter door zijn handelen aan bepaalde risico's is blootgesteld.
Hij heeft zijn werkgever nooit te kennen gegeven dat hij in een onmogelijke situatie zat en onder grote druk stond. Zaken waren zaken. Zijn werkgever wilde dit soort dingen ook niet weten. Hij deed het misschien wel uit eerzucht; om zo goed mogelijk zaken te kunnen doen. Een geldelijke beloning daarvoor was bij zijn werkgever niet gebruikelijk.
De inval bij zijn schoonzoon was een welkome aanleiding om van het geheel af te komen. Het is op deze wijze afgewikkeld omdat de Polen voor hem geen goede opvolger hadden.
Hij wil graag dat de twee meegekomen getuigen, en nog twee anderen, worden gehoord.
Tijdens de tweede zitting
Belanghebbende dient te bewijzen dat het vermogen niet van hem was. Aannemelijk maken is hier als vorm van bewijs voldoende. De drie getuigen onderbouwen het betoog van belanghebbende. De Inspecteur heeft de lezing van belanghebbende niet weerlegd.
3.4.2. Namens de Inspecteur
Tijdens de eerste zitting
Met betrekking tot de opmerking in de pleitnota dat zijn stelling omtrent de opname door [de schoonzoon] onjuist en niet verifieerbaar is verwijst hij naar bijlage 10 bij zijn verweerschrift.
Het stuk met betrekking tot de kasstorting van DM 100.000 is duidelijk; het staat op naam van belanghebbende.
Hij betwist niet de door belanghebbende geschetste gang van zaken met betrekking tot het zaken doen. Maar niet iedere situatie valt daaronder. Belanghebbende had na het optreden van de Duitse fiscus bewijs kunnen verzamelen. De verklaringen van de getuigen voegen niets toe. Zij kunnen niets verklaren omtrent feiten waarmee belanghebbende zijn stellingen onderbouwt.
Hij erkent dat elk jaar op zichzelf staat. Zonder concrete nieuwe aanwijzingen is hij niet voornemens om op het afgesloten jaar 1990 terug te komen.
Tijdens de tweede zitting
De feiten leiden tot de conclusie dat belanghebbende over vermogen beschikt. Het verhaal van belanghebbende blijft een verhaal. Elke verklaring van belanghebbende roept nieuwe vragen op. Punten die vragen blijven oproepen zijn de overboekingen in porties naar belanghebbendes dochter en de gang van zaken met betrekking tot de aanschaf van de auto. De teruggaaf van de omzetbelasting blijkt nergens uit en is voor een particulier niet mogelijk.
3.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak op het bezwaarschrift.
4. Beoordeling van het geschil
Algemeen
4.1. Op de onderhavige procedure is de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken van toepassing. Deze wet voorziet niet in een hoger beroep in tweede feitelijke instantie in belastingzaken. Het antwoord op de vraag of en, zo ja, op welke wijze daarin moet worden voorzien is niet aan het Hof ter beoordeling. Daargelaten of ook thans nog moet worden geoordeeld dat het ontbreken van een tweede feitelijke instantie niet strijdig is met artikel 14, vijfde lid, van het Internationaal Verdrag inzake Burgerlijke en Politieke Rechten (vergelijk Hoge Raad 3 januari 2001 nr. 35.755, BNB 2001/74*) doet de omstandigheid dat een tweede feitelijke instantie ontbreekt er immers niet aan af dat tegen de onderhavige procedure die in eerste aanleg voor het Hof wordt gevoerd als zodanig geen bezwaren zijn ingebracht en aan deze procedure bezwaarlijk in de weg kan staan dat daarna een tweede feitelijke instantie ontbreekt. Dat de onderhavige navorderingsaanslag met boete is opgelegd doet daaraan niet af.
De enkelvoudige belasting
4.2. In beginsel staat bij het heffen van belasting en het voeren van procedures daarover ieder jaar op zichzelf. Zulks neemt echter niet weg dat aan de uitkomsten van eerdere beroepsprocedures over dezelfde fiscale aangelegenheden vermoedens ontleend kunnen worden.
4.3. Het Hof ontleent aan de vaststaande feiten, zo nodig in hun onderlinge verband beschouwd, het vermoeden dat belanghebbende tot ver in 1986 beschikte over een aanzienlijk vermogen, dat dat vermogen van hemzelf was en dat het hem, na opname in contanten in 1986, ten goede is gekomen. Dit vermoeden kan naar het oordeel van het Hof in redelijkheid worden ontleend aan de feiten en omstandigheden met betrekking tot de aard van het op de bank- en effectenrekeningen belegde vermogen en de wijze waarop daarover werd beschikt.
4.4. Op belanghebbende, die stelt dat ondanks de uiterlijke schijn het in 1986 aanwezige vermogen niet van hem was, rust dan de last het vorenstaande vermoeden te ontzenuwen en een bevredigende opheldering te geven van de gang van zaken rond het verkrijgen van het vermogen en het verdwijnen daarvan na de opname in contanten in 1986.
4.5. Het Hof acht belanghebbende in het van hem verlangde bewijs niet geslaagd. Het Hof neemt daarbij het volgende, in onderlinge samenhang bezien, in aanmerking:
- belanghebbende verklaart dat hij het desbetreffende vermogen heeft ontvangen van hem onbekende Polen die hem opdracht hebben gegeven dat vermogen voor hen in Duitsland te beleggen. De verklaringen die belanghebbende daarover heeft afgelegd acht het Hof niet waarschijnlijk en niet geloofwaardig. Het Hof acht het niet aannemelijk dat belanghebbende een zo groot risico heeft genomen teneinde de omzet die hij in Polen voor zijn werkgever kon realiseren niet in de waagschaal te stellen. Het ligt voor de hand dat iemand in een dergelijke situatie daarover rapporteert aan de werkgever en zich ervan vergewist of de werkgever onder die voorwaarden de handelsbetrekkingen wenst voort te zetten en, indien dat zo is, dat hij dan regelt dat de volledige verantwoordelijkheid voor het beheren van de gelden en de eventueel daaruit voorvloeiende gevolgen bij de werkgever en niet bij hem in privé komt te berusten. Ook in de onderhavige procedure heeft belanghebbende niets naar voren gebracht dat als (begin van) bewijs van zijn stellingen kan dienen. De door de getuigen afgelegde verklaringen kunnen niet als zodanig dienen omdat die verklaringen slechts betrekking hebben op de handel met oostbloklanden in het algemeen en geen enkel concrete aanwijzing bevatten omtrent de ontvangst van gelden van Polen met de opdracht dit geld voor hen in Duitsland te beleggen. Geen van de getuigen had wetenschap van deze bijzondere aangelegenheid voordat zij daarover, in het kader van de onderhavige procedure, door belanghebbende werden ingelicht. De getuigen [getuige-1 en getuige-2] verklaren zelfs dat ze deze werkwijze nooit zijn tegengekomen;
-belanghebbende heeft zijn dochter gemachtigd om over de rekeningen te beschikken voor het geval hij mocht komen te overlijden. Dit gegeven past moeilijk in de door belanghebbende gegeven lezing waarin hij als verkoper van een concern zijn handelspositie slechts kon behouden door mee te werken aan een voor hem risicovolle onderneming. In dat geval zou verwacht kunnen worden dat de machtiging wordt gesteld op naam van een persoon binnen het concern. Ook ligt het in het door belanghebbende geschetste geval niet voor de hand dat de bescheiden worden ontvangen en bewaard door belanghebbende's dochter, reeds omdat zij daardoor na belanghebbende's overlijden diens netelige positie tegenover de Polen zou overnemen. Uit de stukken blijkt voorts dat de dochter van belanghebbende op 27 augustus 1985 aanwezig was, en de desbetreffende stukken mee ondertekende, toen belanghebbende een lopende rekening en een depot opende bij de Kreissparkasse […] in [Q], alwaar toen een bedrag van DM 100.000 werd gestort (zie 2.3). De verklaring die belanghebbende heeft gegeven voor de opname in contanten van DM 2.500 door [de schoonzoon] (zie 2.14) acht het Hof niet aannemelijk. De hiervoor geschetste gang van zaken is slechts begrijpelijk indien sprake is van aan belanghebbende persoonlijk toebehorende fondsen;
- belanghebbende heeft in de onderhavige procedure een gedetailleerde verklaring afgelegd omtrent de opdrachten van ene [C] voor het opnemen van de gelden van de Duitse bankrekeningen en de besteding daarvan. Bewijs daarvan kan belanghebbende niet bijbrengen en die [C] is (thans) niet (meer) op te sporen. Hij heeft daartoe ook geen pogingen ondernomen;
- belanghebbende heeft verklaard dat hij [C], na door hem in een week-end gebeld te zijn met de mededeling dat hij met spoed geld nodig had, begin maart 1984 heeft voorzien van een bedrag van ƒ 10.000 welk bedrag hij uit eigen middelen (met hulp van een tante) heeft opgebracht, waartegenover [C] hem toestemming zou hebben gegeven het bedrag van een Duitse rekening op te nemen. Dit zou de in 2.12. genoemde overboekingen naar de dochter verklaren. Het Hof acht dit echter een onwaarschijnlijke verklaring voor de overboekingen naar de dochter in drie, op zichzelf niet voor de hand liggende, bedragen. Ook de momenten waarop werd overgeboekt zijn onverklaard gebleven. Temeer nu het saldo van de rekening (meer dan) toereikend was had een opname in één keer ten behoeve van belanghebbende zelf (en zijn tante) meer voor de hand gelegen;
- de gedingstukken laten zien dat belanghebbende, naast bovenstaande opnamen/over-boekingen, bijna 30 keer opnamen heeft gedaan ten laste van de beweerdelijk door hem beheerde tegoeden. Belanghebbende heeft daarover opgemerkt dat die opnamen onder meer zijn gebruikt voor de eigen autokosten en voor kosten van uitgedeelde attenties. Het is zonder nadere - door belanghebbende niet gegeven - uitleg niet goed te begrijpen dat belanghebbende kosten die redelijkerwijs zouden moeten drukken op zijn werkgever verhaalt op tegoeden van derden;
- belanghebbende heeft beweerd dat voorzover opnames betrekking hadden op eigen uitgaven deze zijn rechtgetrokken in oktober 1986 door een kasopname van ƒ 40.000 bij de ABN/AMRO te [Z]. De wijze van besteding van dit bedrag is echter op geen enkele manier gebleken. Ook de door belanghebbende geschetste wijze van afrekenen met de Polen nadat het gehele vermogen in contanten was opgenomen laat geen ruimte voor een dergelijke veronderstelde verrekening. Dat, in de door belanghebbende geschetste gang van zaken, een verantwoording en een - bewijsbare - afrekening achterwege zou zijn gebleven acht het Hof onaannemelijk omdat door toedoen van belanghebbende vele mutaties op de rekening hebben plaatsgevonden, kennelijk - gelet op de beweerde afrekening met (een deel van) de ƒ 40.000 - voor privé-doeleinden over de rekeningen kon worden beschikt en op de effectenrekeningen koersrisico's werden gelopen. Bovendien zou een afrekening, al was het maar een eenzijdig door belanghebbende opgestelde verklaring, belanghebbende (maar vooral ook zijn dochter) meer zekerheid hebben gegeven voor de toekomst;
- belanghebbende heeft op 1 juni 1984 DM 34.000 opgenomen, terwijl kort daarna een Mercedes is gekocht door belanghebbende's dochter voor DM 35.340. Tot de stukken behoort een offerte van 29 februari 1984 waarin deze personenauto werd aangeboden voor DM 40.438,30. De rekening voor de aangekochte auto werd naar belanghebbende gestuurd. Belanghebbende heeft in de onderhavige procedure nader aangevoerd dat de financieringsbehoefte voor de onderhavige auto uiteindelijk veel lager is geweest door teruggaaf van Duitse belasting. De Inspecteur heeft dit weersproken met de stelling - kort gezegd - dat dit niet uit de factuur blijkt en dat daar dan Nederlandse heffingen bij invoer tegenover gestaan zullen hebben. Ondanks hetgeen belanghebbende op dit punt (in deze procedure nader) aan verweer heeft gevoerd, blijft bij het Hof het sterke vermoeden bestaan dat de in de familiesfeer van belanghebbende aangewende auto is gefinancierd uit de tegoeden op de Duitse rekeningen;
- op 8 en 20 december 1983 zijn bedragen van resp. DM 100.000 en DM 10.000 contant op een Duitse rekening van belanghebbende gestort vanuit Zwitserland. Belanghebbende maakt op geen enkele wijze aannemelijk dat die contante stortingen, hoewel op zijn naam verricht, zijn gedaan door ene [B];
- belanghebbende heeft zich zeer ingespannen om de gegevensuitwisseling tussen de Duitse en de Nederlandse belastingdienst tegen te gaan. Dat het motief van belanghebbende uitsluitend zou liggen in de omstandigheid dat de Duitse tegoeden niets met Nederland van doen hadden acht het Hof niet geloofwaardig. In dit kader is eveneens van belang dat belanghebbende geen goede reden heeft aangevoerd waarom de bankafschriften in Duitsland, en niet op zijn eigen adres in Nederland, moesten worden bezorgd. Het Hof acht eerder aannemelijk dat belanghebbende uit eigen fiscaal belang heeft willen voorkomen dat de Nederlandse belastingdienst op de hoogte zou komen van zijn tegoeden op de in Duitsland aangehouden rekeningen.
4.6. Gelet op het vorenstaande is het Hof van oordeel dat de Inspecteur op goede gronden stelt dat het aannemelijk is dat belanghebbende ook op 1 januari en op 31 december 1991 nog beschikte over het in 1986 aanwezige vermogen. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt dan, gelet op de omstandigheden van dit geval, met zich dat belanghebbende het tegendeel aannemelijk maakt. Belanghebbende heeft dienaangaande echter geen enkel gemotiveerd verweer gevoerd. Evenmin heeft hij de stelling van de Inspecteur bestreden dat, indien aannemelijk is dat het vermogen in 1991 aanwezig is geweest, het belastbare rendement daarover gesteld kan worden op ƒ 83.040. Belanghebbende is in het van hem verlangde bewijs niet geslaagd. Dit betekent dat de Inspecteur het aanvankelijk vastgestelde belastbare inkomen terecht met ƒ 83.040 heeft verhoogd.
4.7. Belanghebbende heeft zich nog beroepen op artikel 1 van Pro het Eerste Protocol jo. artikel 13 en Pro/of artikel 6 van Pro het EVRM. Dit kan hem echter niet baten. Blijkens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad is artikel 6 van Pro het EVRM op de heffing van de enkelvoudige belasting niet van toepassing. Artikel 1 van Pro het Eerste Protocol staat aan de heffing van belasting niet in de weg. Dat de heffing van Nederlandse inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen op ontoelaatbare wijze een inbreuk maakt op het eigendomsrecht is gesteld noch gebleken. Dit wordt niet anders indien de toepassing van bewijsregels tot gevolg heeft dat aan een belanghebbende (aanzienlijke) heffingen worden opgelegd.
De administratieve boete
4.8. Het Hof leest de klacht omtrent de opgelegde verhoging op de eerste plaats aldus dat de Inspecteur niet het bewijs heeft bijgebracht dat het aan belanghebbende's opzet is te wijten dat te weinig belasting is geheven.
4.9. Belanghebbende heeft in 1991 - gelet op het hiervoor onder 4.2. tot en met 4.6. overwogene - een bedrag aan belastbare inkomsten uit vermogen genoten, waarvan hij willens en wetens geen aangifte heeft gedaan en waardoor aanvankelijk een aanzienlijk bedrag aan inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen niet is geheven. Onder die omstandigheden is sprake van een opzettelijk gedane onjuiste aangifte. De Inspecteur heeft derhalve terecht de in de navorderingsaanslag begrepen belasting met 100% verhoogd.
4.10. Voorzover belanghebbende tevens bedoelt beroep in te stellen tegen het bij de uitspraak eveneens in stand gebleven kwijtscheldingsbesluit, waarbij de Inspecteur de verhoging op 100% van de nagevorderde belasting heeft gehandhaafd, faalt het eveneens, aangezien sprake is van verhoudingsgewijs omvangrijke fraude. In dat geval verleent de inspecteur volgens paragraaf 21 lid 3, van het Voorschrift Administratieve Boeten 1993 geen kwijtschelding van de wettelijke boete van 100%. Het Hof vindt in de omstandigheden van deze zaak geen aanleiding om daarvan af te wijken.
4.11. Belanghebbende heeft zich nog op het standpunt gesteld dat het leveren van bewijs met behulp van vermoedens in strijd is met artikel 6 van Pro het EVRM. Dit standpunt is echter onjuist (Hoge Raad 23 mei 1990 nr. 26.685, BNB 1990/240).
4.12. Belanghebbende is met betrekking tot het onderhavige jaar met de Inspecteur overeengekomen dat de uitspraak op het door belanghebbende ingediende bezwaarschrift eerst zou worden gedaan nadat de aanslag over 1990 onherroepelijk vast zou komen te staan. Dat laatste was het geval op 16 juni 1999 (datum arrest). Bij de beoordeling van de vraag of het tijdsverloop nog als een redelijke termijn is aan te merken, dient het Hof niet alleen te letten op de verschillende sedertdien doorlopen fasen van de procesgang afzonderlijk - de bezwaarfase daaronder begrepen - maar ook op die procesgang in haar geheel, waarbij mede van betekenis zijn de afspraken die daarover zijn gemaakt, het processuele gedrag van belanghebbende gedurende de gehele procesgang, de ingewikkeldheid van de zaak, de hoogte van de opgelegde verhoging voorzover niet kwijtgescholden en de wijze waarop de zaak door de belastingadministratie onderscheidenlijk de rechter is behandeld. Gelet op het tijdsbeslag van de verschillende fasen van de onderhavige procedure is het Hof van oordeel dat van een schending van de redelijke termijn in het onderhavige geval geen sprake is geweest.
Conclusie
Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen moet de uitspraak op het bezwaar worden bevestigd.
5. Proceskosten
Het Hof vindt geen termen aanwezig om de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof heeft moeten maken.
6. Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond
Aldus gedaan te Arnhem op 17 april 2002 door mr. J.P.M. Kooijmans als voorzitter, mw. mr. M.C.M. de Kroon en mr. J.A. Wolt, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (J.P.M. Kooijmans)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 22 april 2002
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien u na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.