Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
derde meervoudige belastingkamer
nummer 00/00565
U i t s p r a a k
op het beroep van Coöperatie [X] U.A. te [Z], (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen [P], op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan haar opgelegde navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 1992.
1. Navorderingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. Na aanvankelijk, conform de ingediende aangifte, aan belanghebbende een aanslag te hebben opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 289.732 heeft de Inspecteur aan belanghebbende onder nummer [01] een navorderingsaanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 563.297. Het aanslagbiljet is gedagtekend 31 december 1998.
1.2. Belanghebbende heeft op 7 januari 1999 tegen de navorderingsaanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de aanslag bij de bestreden uitspraak van 28 februari 2000 gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak op 16 maart 2000 in beroep gekomen bij het Hof. Het beroepschrift is aangevuld op 5 juni 2000. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 4 juni 2002 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord [belanghebbendes gemachtigden en haar directeur, alsmede de Inspecteur].
1.5. Door belanghebbende is eveneens een beroepschrift ingediend met betrekking tot de aan haar opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1992 tot en met 31 december 1992, rolnummer 00/00715. Beide beroepschriften zijn gelijktijdig ter zitting behandeld. Tenzij uit de context anders blijkt wordt hetgeen ter zitting is opgemerkt geacht op beide zaken betrekking te hebben.
1.6. De beide gemachtigden van belanghebbende hebben, voorafgaand aan de zitting, ieder een pleitnota met bijlagen gezonden aan het Hof en aan de Inspecteur. Deze pleitnota's worden geacht ter zitting te zijn voorgelezen. Namens de Inspecteur zijn ter zitting twee pleitnota's voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Tot slot heeft [de directeur] voornoemd ter zitting een verklaring afgelegd welke verklaring, door hem op schrift gesteld, aan het Hof en aan de Inspecteur is overgelegd. Het Hof rekent op verzoek al deze stukken, zonder bezwaar van de wederpartij, tot de stukken van het geding.
2. Feiten
2.1. Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.2. Belanghebbende is een veevoedercoöperatie. Naast de fabricage van veevoeders ten behoeve van haar afnemers houdt zij zich onder meer bezig met de handel in meststoffen, de verkoop van brandstoffen, de handel in zaai- en pootgoed, overige dienstverlening (onder meer voorlichting en advisering op uiteenlopende terreinen aan haar afnemers) en de exploitatie van twee winkels. De meeste afnemers zijn tevens lid van de coöperatie.
2.3. Om zelfstandig op haar markt te kunnen (blijven) opereren heeft belanghebbende sinds het einde van de jaren 80 van de vorige eeuw de mogelijkheden van schaalvergroting onderzocht, niet alleen door autonome groei maar ook door het onderzoeken van samenwerkingsmogelijkheden en het aangaan van fusies met andere coöperaties zoals de Coöperatieve [De Bond te Z].
2.4. Op 27 februari 1992 vond een vergadering van directie, bestuur en raden van commissarissen van belanghebbende en [De Bond] plaats met als onderwerp een samenwerking of fusie tussen beide coöperaties. Het verslag van die vergadering houdt onder meer het volgende in:
"(...)
De heer [A] merkt op, dat er vermoedelijk lijsten zullen worden afgegeven aan 2 of 3 verenigingen waarop vragen staan. Deze lijsten zullen zeer vertrouwelijk gebruikt worden. Ook zei hij dat het gehele bestuur van [De Bond] in maart naar [Q] zou gaan. Volgens [B] is het dagelijks bestuur al naar [Q] geweest. Daar zijn 2 eisen op tafel gelegd nl.:
1. [De Bond] moet minimaal 2 jaar open blijven.
2. De leden van [De Bond] willen geld zien, bijvoorbeeld een gedeelde extra uitkering in de vorm van speciale afname korting over een bepaalde periode.
Dit is in [R] bespreekbaar. Volgens [de directeur] is een extra uitkering ook bij C.A.V. [X] bespreekbaar. [C] zegt dat dit een manier is om de leden mee te krijgen gedurende 1, 2 of 3 jaar.
(...)"
2.5. [De Bond] heeft begin 1992 meerdere coöperaties, waaronder belanghebbende, benaderd om de mogelijkheden voor een fusie te peilen. Bij brief van 19 maart 1992 bericht [De Bond] belanghebbende onder meer:
"Met uw vereniging zijn onlangs informatieve gesprekken gevoerd om te bezien of er mogelijkheden zijn tot samenwerking tussen uw vereniging en de onze. Om één en ander nader te concretiseren en om een beeld te krijgen van wat de mogelijkheden dienaangaande zijn, doen wij u hierbij een vragenlijst toekomen".
2.6. Vraag 2 van de in 2.5. bedoelde vragenlijst luidt als volgt:
"In hoeverre bent u bereid om extra afname-kortingen te verstrekken aan [De Bond] leden? (gedeeltelijke teruggave eigen vermogen). Indien u hiertoe bereid bent, op welke wijze en op welk tijdstip zullen deze kortingen dan aan de leden worden uitgekeerd?"
[D], voorzitter van belanghebbende, heeft een verklaring afgelegd die, op schrift gesteld, als bijlage acht bij het beroepschrift tot de stukken behoort. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:
"(...) Aan ons werd gevraagd voorstellen te doen over (...) het verstrekken van een financiële impuls als afnamekorting aan de leden. Het is mij niet duidelijk waarom op die vragenlijst een relatie werd gelegd met het eigen vermogen. (...)
We moesten overigens ook in de beeldvorming van de leden van de [De Bond] wel iets aanbieden, want zij wisten dat ze in een goede uitgangspositie zaten. [De Bond] zat niet op zwart zaad, had een aardig eigen vermogen en was dus best een gewilde fusiepartner. Wij moesten dus wel met een voorstel tot betaling komen, omdat de leden van [De Bond] dit wilden en er kapers op de kust waren. (...)"
Belanghebbende heeft deze vraag bij brief van april 1992 als volgt beantwoord:
"Gedeeltelijke teruggave van het eigen vermogen is op zich bij coöperatieve ondernemingen een moeilijk onderwerp.
Een coöperatieve fusie behoort eigenlijk te worden voltrokken als de meeste huwelijken.
Gelet op de situatie zijn wij bereid een gedeelte van het eigen vermogen van "[De Bond]" aan [De Bond-]leden uit te keren.
De wijze waarop en het tijdstip van uitkeren dat willen we graag met U overleggen.
We achten het mogelijk om dat in 2 of 3 jaar te doen, gerelateerd aan de afname van "[De Bond]"-leden in de komende 2 of 3 jaar en dat weer in relatie te brengen met hun afname in de achterliggende 2 of 3 jaar.
Als uit te keren bedrag denken wij aan de helft van de statutaire reserve.
2.7. Vraag 4 van de in 2.5. bedoelde vragenlijst luidt als volgt:
"Wij als bestuur van [De Bond] vermoeden dat er een aanzienlijke boekwinst gerealiseerd kan worden wanneer ter zijner tijd de terreinen en gebouwen in [Z] verkocht zouden worden.
Bent u bereid om, wanneer deze boekwinst inderdaad gerealiseerd zou worden, een deel hiervan door te sluizen naar de leden van [De Bond]?
Zo ja, welk percentage van de aldus behaalde netto winst?"
Belanghebbende heeft deze vraag bij brief van april 1992 als volgt beantwoord:
"Indien er een aanzienlijke boekwinst gerealiseerd wordt, wanneer ter zijner tijd de terreinen en gebouwen verkocht worden in [Z], dan zijn we bereid om de netto boekwinst voor 100% door te sluizen naar de leden van "[De Bond]". Dit op grond van een redelijke, nader te overleggen, verdeelsleutel."
2.8. Op 12 mei 1992 vindt een vergadering plaats waarbij de besturen en de raden van commissarissen van belanghebbende en [De Bond] aanwezig zijn. Het verslag van deze vergadering houdt onder meer in:
"Uitkering gedeelte eigen vermogen
De Heer [A] vraagt: "Kan dit op basis van 30.000 ton omzet?" Dit is akkoord volgens [de directeur].
Verder vraagt de Heer [A] of de genoemde 2½ jaar om te zetten is in een 1½ jaar uitkeringsperiode i.v.m. afnameprikkel en uit concurrentie overwegingen.
De Heer [D] zegt t.o.v. de leden van [X] is het beter om dit in 2½ jaar te doen.
In een later stadium van de vergadering wordt dit punt afgehandeld en wel na een korte schorsing voor overleg. Na hervatting van de vergadering wordt de afspraak gemaakt om het in 2½ jaar uit te keren en wel in vijf gedeelten n.l. 31 december 1992, 30 juni 1993, 31 december 1993, 30 juni 1994 en 31 december 1994 hiermee gaat een ieder akkoord.
(...)
Verrekening verschil boekwaarde en opbrengst bij verkoop terreinen en gebouwen van [De Bond]
De Heer [A] zegt dat 100% verrekening van het positief verschil van onroerende goederen bij hen gunstig is overgekomen. De boekwaarde wordt definitief vastgesteld per balansdatum 30 juni 1992. Het eventueel uit te keren bedrag zal in eens geschieden aan oud [De Bond] leden volgens verdeelsleutel van "uitkering gedeelten eigen vermogen" hierboven genoemd. Hiervoor in aanmerking komt men mits men op het moment van uitkeren lid is van de blijvende coöperatie of nabestaanden in 1e of 2e graad lid zijn, indien zij het betreffende bedrijf voortzetten verder als omschreven in het fusievoorstel.
(...)
[De directeur] leest de stukken van "Voorstel tot fusie" voor. Deze zijn opgesteld in overleg met de juridische dienst van [bedrijf E], en [de heer B] en [de directeur]. Tevens worden de brieven behandeld die aan de leden van beide Coöperaties op de woensdag 13 mei verstuurd zullen worden.
(...)
Hierna wordt het "Voorstel tot fusie" door beide besturen ondertekend ter goedkeuring."
2.9. In het voorstel tot fusie is onder meer het volgende opgenomen:
"1. Coöperatieve Aankoopvereniging "[X] en Omstreken" B.A. (...), hierna te noemen "de verkrijgende coöperatie";
2. Coöperatieve Aan- en Verkoopvereniging en Malerij "[De Bond] " U.A. (...), hierna te noemen "de verdwijnende coöperatie";
(...)
DOEN HIERBIJ HET NAVOLGENDE FUSIEVOORSTEL:
1. De verkrijgende coöperatie en de verdwijnende coöperatie gaan met elkaar een juridische fusie aan overeenkomstig de bepalingen van titel 7 van boek 2 BW, waarbij de verkrijgende coöperatie het gehele vermogen van de verdwijnende coöperatie onder algemene titel zal verkrijgen, en de verdwijnende coöperatie zal ophouden te bestaan, welke fusie van kracht zal worden op 1 juli 1992.
(...)
8. Alle leden van de verdwijnende coöperatie worden door de fusie lid van de verkrijgende coöperatie.
9. (...)
10. De verkrijgende coöperatie neemt ten behoeve van de voormalige leden van de verdwijnende coöperatie de verplichting op zich om aan deze voormalige leden een uitkering te doen ter grootte van de helft van de statutaire reserve van de verdwijnende coöperatie per 30 juni 1992, welke uitkering zal plaatsvinden op 31 december 1992, 30 juni 1993, 31 december 1993, 30 juni 1994 en 31 december 1994 op basis van de afname van de leden in voornoemd[e] perioden gerelateerd aan hun gemiddelde afname van de verdwijnende coöperatie in de afgelopen 2½ jaar.
11. Indien en zodra het aan de verdwijnende coöperatie in eigendom toebehorend onroerend goed door de verkrijgende coöperatie wordt verkocht zal de opbrengst van deze verkoop, voor zover deze opbrengst de boekwaarde van het onroerend goed overtreft, na aftrek van de daarop betrekking hebbende kosten, eventuele saneringskosten daaronder begrepen, door de verkrijgende coöperatie worden uitgekeerd aan de voormalige leden van de verdwijnende coöperatie, op basis van de hiervoor in sub 10 genoemde verdeelsleutel."
2.10. In een schriftelijke toelichting op het fusievoorstel, gericht aan de leden van [De Bond], is onder meer het volgende opgenomen:
"C.A.V. "[X] en omstreken" neemt ten behoeve van de voormalige leden van C.A.V. ["De Bond"] de verplichting op zich om aan deze voormalige leden een uitkering te doen ter grootte van de helft van de statutaire reserve (eigen vermogen) van C.A.V. "De Bond" per 30 juni 1992, welke uitkering zal plaatsvinden op 31 december 1992, 30 juni 1993, 31 december 1993, 30 juni 1994 en 31 december 1994 op basis van de afname van de leden in voornoemde perioden gerelateerd aan hun gemiddelde afname van C.A.V. "[De Bond]" in de afgelopen 2½ jaar.
Indien en zodra het aan "[De Bond]" in eigendom toebehorend onroerend goed door "[X] en omstreken" wordt verkocht zal de opbrengst van deze verkoop, voor zover deze opbrengst de boekwaarde van het onroerend goed overtreft na aftrek van de daarop betrekking hebbende kosten, eventueel saneringskosten daaronder begrepen, door "[X] en omstreken" in één keer worden uitgekeerd aan de voormalige leden van "[De Bond]" op basis van de hiervoor genoemde afnamesleutel.
(...)"
2.11. De fusie met [De Bond] is door belanghebbende aan haar leden voorgelegd tijdens een algemene ledenvergadering op 21 mei 1992. In de notulen van die vergadering is, onder meer, het volgende opgenomen:
"(...)
Aan de hand van een gehouden enquête heeft een ruime meerderheid van de leden van [De Bond] gekozen voor C.A.V. [X].
[De Bond] heeft een vragenlijst voorgelegd over o.a. aansprakelijkheid, opnemen van bestuursleden en commissarissen, uitkering eigen vermogen, overname personeel en uitkering meeropbrengst bij verkoop van onroerend goed t.o.v. de boekwaarde per 30 juni 1992.
(...)
Meeropbrengst onroerend goed
Bij [De Bond] worden uitgekeerd mits het bedrijf wordt voortgezet, ook bij 1e of 2e graad familie.
Eigen vermogen
[De Bond] gaat akkoord met 50% uitkering van eigen vermogen vastgesteld op 30 juni 1992 verdeeld over de komende 2½ jaar, gerelateerd aan de afname van de afgelopen 2½ jaar.
(...)"
Op 25 juni 1992 wordt door belanghebbende een Buitengewone Algemene Ledenvergadering gehouden ter bespreking van de fusie met [De Bond]. De notulen van die vergadering vermelden, onder meer, het volgende:
"(...)
- C.A.V. "[X] en omstreken" neemt ten behoeve van de voormalige leden van C.A.V. ["De Bond"] de verplichting op zich om aan deze voormalige leden een uitkering te doen ter grootte van de helft van de statutaire reserve (eigen vermogen) van C.A.V. ["De Bond"] per 30 juni 1992, welke uitkering zal plaatsvinden op 31 december 1992, 30 juni 1993, 31 december 1993, 30 juni 1994 en 31 december 1994, op basis van de afname van de leden in voornoemde perioden, gerelateerd aan hun gemiddelde afname van C.A.V. ["De Bond"] in de afgelopen 2½ jaar.
(...)
4. Alvorens door te gaan met het voorstel tot het aangaan van een juridische fusie noemt [de directeur] het volgende:
(...)
- dat in het algemeen, is voldaan aan alle wettelijke statutaire voorschriften die in acht moesten worden genomen om thans over het voorstel tot fusie te kunnen besluiten.
(...)
Unaniem wordt ingestemd met de voorgestelde fusie
(...)"
2.12. De notulen van de Buitengewone Algemene Ledenvergadering van [De Bond], gehouden op 30 juni 1992, vermelden onder meer:
"(...)
De voorzitter licht het fusievoorstel toe, door te melden dat er voor de medewerkers die geschikt zijn geen gedwongen ontslagen zullen volgen en dat het eigen vermogen van "[De Bond]" voor de helft aan de [Z'se] leden in de komende 2½ jaar zal worden uitgekeerd na rato van afnamen.
(...)
Na bespreking wordt het voorstel vervolgens mondeling hoofd voor hoofd in stemming gebracht
Voor stemde 117 personen
Tegen stemde 10 personen
Blanco stemde 7 personen
De voorzitter constateerd, dat het voorstel is aangenomen met de in de statuten voorgeschreven meerderheid; voor het voorstel zijn uitgebracht 117 stemmen van de in totaal 134 uitgebrachte stemmen.
(...)"
2.13. De juridische fusie tussen belanghebbende en [De Bond] is ingegaan per 1 juli 1992. Bij gelegenheid van het passeren van de notariële akte zijn de statuten van belanghebbende opnieuw vastgesteld. Artikel 35 van Pro de nieuwe statuten behelst het volgende:
"1. Met betrekking tot elk boekjaar wordt door het bestuur een jaarrekening opgemaakt. Het opmaken van de jaarrekening geschiedt met inachtneming van het bepaalde in de wettelijke bepalingen omtrent de jaarrekening van ondernemingen.
2. Jaarlijks zal op bezittingen van de coöperatie naar bedrijfs-economische normen worden afgeschreven.
3. Van een daarna eventueel resterend batig saldo zal, na aftrek van de verschuldigde vennootschapsbelasting een telkenjare op voorstel van het bestuur, door de algemene vergadering vast te stellen bedrag worden gereserveerd. Dit voor diverse doeleinden aan te wenden reservefonds blijft het eigendom van de coöperatie en mag tijdens haar bestaan niet onder de leden worden verdeeld.
(...)
Het na afschrijving en reservering eventueel overblijvend saldo, zal op voorstel van het bestuur krachtens besluit van de algemene vergadering met de leden worden verrekend door overboeking op de ledenschuldrekening en/of door contante uitbetaling."
2.14. De statutaire reserve van [De Bond] bedroeg per 30 juni 1992 ƒ 2.324.920. Het door belanghebbende trouwkorting genoemde bedrag dat aan oud-leden van [De Bond] per halfjaar werd uitgekeerd is, rekening houdend met de genoemde statutaire reserve en de afnamen in de periode van 2½ jaar die aan de fusie voorafging, bepaald op ƒ 1,50 per 100 kilo. In de periode van 1 juli 1992 tot en met 31 december 1994 is een bedrag van ƒ 1.136.338 exclusief 6% omzetbelasting uitgekeerd aan oud-leden van [De Bond], waarvan ƒ 258.080 in 1992.
2.15. Door belanghebbende is ook trouwkorting gegeven aan een kleine groep afnemers die nooit lid van [De Bond] zijn geweest maar wel in de periode van 2½ jaar die aan de fusie voorafging, afnemer waren van [De Bond]. Belanghebbende heeft aan oud-leden van [De Bond] die reeds vóór de fusie afnemer van haar waren, eveneens trouwkorting gegeven. Aan oud-leden van [De Bond] die na de fusie geen afnemer van belanghebbende zijn geworden is geen trouwkorting gegeven.
2.16. Per oud-lid van [De Bond] is de omvang vastgesteld van de door hem in de periode van 2½ jaar, voorafgaande aan de fusie, afgenomen hoeveelheid mengvoeders. De uitkering van de trouwkorting aan dat lid werd beëindigd zodra dat lid in de periode van 2½ jaar na de fusie die vastgestelde hoeveelheid had bereikt.
2.17.Op 1 juni 1992 kende belanghebbende de volgende kortingsregelingen:
- een vaste ledenkorting van 1%
- een na afloop van het boekjaar door de ledenvergadering vast te stellen variabele ledenkorting die afhankelijk is van het resultaat van belanghebbende
De vaste ledenkorting is per 1 juli 1993 afgeschaft en direct in de prijs van het mengvoer verwerkt.
2.18. Belanghebbende realiseerde in 1995 door verkoop van onroerende zaken die vóór de fusie toebehoorden aan [De Bond] een boekwinst van ƒ 1.045.353, waarvan een bedrag van ƒ 693.674 is toegerekend aan de periode vóór de fusie. Aan oud-leden van [De Bond] is in 1995 een bedrag van ƒ 608.594 exclusief omzetbelasting uitgekeerd.
2.19. De Inspecteur heeft het belastbare bedrag waarnaar de navorderingsaanslag is opgelegd als volgt berekend:
Volgens aangifte en primitieve aanslag ƒ 289.732
Trouwkorting, inclusief 6% omzetbelasting ƒ 273.565
Nader vastgesteld belastbaar bedrag ƒ 563.297
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of het in 2.19 genoemde bedrag van ƒ 273.565 ten laste van de winst van belanghebbende kan worden gebracht.
3.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat met betrekking tot de trouwkorting sprake is van een op zakelijke gronden bepaalde korting op de verkoopprijzen die aan de oud-leden van [De Bond] werd gegeven om hen, na de fusie, aan haar te binden en zo de voordelen die een fusie met zich moet brengen ook daadwerkelijk te kunnen realiseren.
3.3. De Inspecteur is van mening dat de trouwkorting in wezen niets anders is dan een terugbetaling van vermogen op grond van, ter gelegenheid van de voorgenomen fusie, gemaakte afspraken. Dat de terugbetaling is gegoten in de vorm van een korting op de verkoopprijzen doet naar zijn mening aan het wezen van de terugbetaling en de bedoeling van partijen niet af.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Daaraan is ter zitting - kort en zakelijk weergegeven - nog het volgende toegevoegd:
3.4.1. Namens belanghebbende
3.4.1.1. De leden hebben de korting aangegeven. De korting werd op één creditnota per half jaar terugbetaald zoals bijlage 19 bij de procedure voor de omzetbelasting duidelijk maakt.
3.4.1.2. De afnamekorting is uitgesmeerd om de leden zo lang mogelijk te binden. Ongeveer 10 oud-leden van [De Bond] zijn afgehaakt.
3.4.1.3. Het was wenselijk om een plafond in de regeling in te bouwen. Dat gaf duidelijkheid. We wilden geen open-einderegeling.
3.4.1.4. Over de hoogte van de correctie bestaat in deze procedure geen geschil.
3.4.1.5. Er zijn nieuwe statuten gemaakt. Op grond van artikel 35 blijft Pro het reservefonds eigendom van de coöperatie. Terugbetaling van eigen vermogen is in strijd met dat artikel. Als er toch eigen vermogen is terugbetaald is de fusie nietig.
3.4.1.6. De uitgekeerde korting van ƒ 35.000 aan afnemers die geen lid (meer) waren van [De Bond] (zie pleitnota) heeft betrekking op de gehele periode van 2½ jaar.
3.4.1.7. De korting heeft niets te maken met aftrekbare verlengstukwinst. De korting was alleen voor specifieke leden, de afnemers die van [De Bond] kwamen.
3.4.1.8. Voor de omzetbelasting is de korting een onderdeel van de tegenprestatie, ongeacht de herkomst van de gelden waarmee die korting wordt gefinancierd. Dus ook als daar een terugbetaling van het eigen vermogen aan ten grondslag ligt.
3.4.2. Namens de Inspecteur
3.4.2.1. Hij heeft geen bezwaar tegen het tot de stukken rekenen van de bijlagen bij de pleitnotities van de gemachtigden van belanghebbende.
3.4.2.2. De trouwkorting valt als korting niet zelfstandig te verklaren. De korting van ƒ 1,50 is het simpele resultaat van een deelsom van 50% van het eigen vermogen van [De Bond] door de hoeveelheid afgenomen producten in de 2½ jaar die aan de fusie voorafgingen.
3.4.2.3. Het bedrag van de correctie is thans niet in geschil. De naheffing van omzetbelasting is een kostenpost. Met belanghebbende zijn afspraken gemaakt om, na afloop van deze procedure, te komen tot een juiste fiscale verwerking van de omzetbelasting.
3.4.2.4. Het is van belang dat in de officiële fusiestukken wordt gesproken over teruggave van eigen vermogen.
3.4.2.5. Het is de vraag in hoeverre de kortingen die verleend zijn aan niet-leden in de berekeningen zijn meegenomen.
3.4.2.6. De verlengstukwinst was onvoldoende om de onderhavige korting ten laste van de winst te kunnen brengen op grond van artikel 9, eerste lid, aanhef en onderdeel h, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet).
3.4.2.7. Blijkens een voetnoot onder de notariële akte is aan alle voorwaarden voor het totstandkomen van de fusie voldaan.
3.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de navorderingsaanslag en, in verband daarmee, van de beschikking heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak op het bezwaarschrift.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de door haar aan afnemers/oud-leden van [De Bond] gegeven trouwkorting onderdeel uitmaakt van haar normale winstberekening. Aan die leden is tijdelijk een lagere prijs voor de afgenomen mengvoeders in rekening gebracht om hen na de fusie te bewegen lid van belanghebbende te blijven. Nu sprake is van een zakelijk bepaalde prijs kan niet worden gesproken van een niet-aftrekbare winstuitdeling als bedoeld in artikel 10, aanhef en onderdeel a, van de Wet. Zij stelt dat zij haar winst op de juiste wijze heeft berekend en dat de Inspecteur haar aangifte terecht heeft gevolgd.
4.2. Alsdan rust op de Inspecteur de last aannemelijk te maken zijn stelling dat de terugbetaling door belanghebbende van een deel van de koopprijzen in de vorm van een halfjaarlijks te verlenen korting in werkelijkheid geen zakelijk verleende korting is maar het nakomen van eerdere afspraken op grond waarvan belanghebbende aan haar leden die vóór de fusie lid waren van [De Bond] een deel van het vroegere eigen vermogen van [De Bond] terugbetaalde, en aldus een niet-aftrekbare uitdeling van winst deed.
4.3. Naar het oordeel van het Hof slaagt de Inspecteur in het van hem verlangde bewijs. De stukken van het geding, en met name de onder de feiten geciteerde verslagen van vergaderingen en de officiële fusiestukken, rechtvaardigen de conclusie dat belanghebbende met het verlenen van de zogenoemde trouwkorting in werkelijkheid niet een korting aan een deel van haar afnemers wenste te geven, maar een afspraak nakwam die ter gelegenheid van de fusie is gemaakt en die inhield dat belanghebbende aan de oud-leden van [De Bond] een gedeelte van het eigen vermogen van [De Bond] zou terugbetalen, zij het onder de voorwaarde van afname van eenzelfde hoeveelheid mengvoeders in een periode van 2½ jaar na de fusie, als die leden in eenzelfde periode vóór de fusie hadden afgenomen. Ook de wijze waarop het bedrag werd uitbetaald geeft steun aan deze conclusie. Deze wijze duidt eerder op een, uit liquiditeitsoverwegingen getemporiseerde, teruggaaf van vermogen dan het geven van een korting, temeer nu vooraf reeds vaststond dat die korting ƒ 1,50 per 100 kg zou bedragen en de berekening verder niet meer van onzekere factoren afhankelijk was. Voorts ondersteunt ook de omstandigheid dat belanghebbende in 1995, derhalve na ommekomst van de periode van 2½ jaar na de fusie, een gedeelte van de bij de verkoop van onroerende zaken gerealiseerde boekwinst aan de oud-leden van [De Bond] uitbetaalde deze conclusie. Ook die uitbetaling, zelfs nadat in de bedoelde periode van 2 ½ jaar het afnameplafond was bereikt, kwam neer op het nakomen van de afspraak dat een deel van het per 30 juni 1992 in [De Bond] (als stille reserve) aanwezige vermogen aan de oud-leden zou worden uitbetaald.
4.4. Dit wordt niet anders door de stelling van belanghebbende, ook al is die stelling juist, dat de prijs van de mengvoeders die de oud-leden van [De Bond] gedurende 2½ jaar hebben betaald aangemerkt kan worden als een onder de geschetste omstandigheden zakelijk overeengekomen prijs. Dat de betaalde prijs wat hoogte betreft als een zakelijke kan worden aangemerkt staat er immers niet aan in de weg dat die prijs het resultaat is van een andere zakelijke prijs (dezelfde prijs die de overige leden van belanghebbende moesten betalen) verminderd met een overeengekomen terugbetaling van een deel van het eigen vermogen. In zoverre is, zoals de Inspecteur terecht opmerkt, slechts sprake van een berekeningsmethode op grond waarvan de terugbetaling, onder voorwaarden, van een deel van het eigen vermogen kan plaatsvinden.
4.5. Belanghebbende heeft nog gesteld dat, indien het gelijk aan de Inspecteur zou zijn, haar openingsbalans na de fusie per 1 juli 1992 er anders uit had moeten zien. Daarop had alsdan de contante waarde van de uitkeringsverplichting opgenomen moeten worden. Het Hof vermag echter niet in te zien dat dit van invloed is op het door de Inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag vastgestelde belastbare bedrag. Ook indien moet worden aangenomen dat de verplichting tot het doen van de uitkering op de balans van belanghebbende moet worden opgenomen staat vast dat de fiscale winstberekening over het onderhavige jaar ten onrechte door de gedane winstuitkeringen is beïnvloed door die uitkering rechtstreeks in mindering te brengen op de gerealiseerde omzet.
4.6. Aan het vorenstaande doet niet af dat ook trouwkorting is verleend aan leden die geen oud-lid zijn van [De Bond]. Dat gegeven staat immers aan een juiste kwalificatie van de uitkeringen aan de oud-leden van [De Bond] niet in de weg. Nu belanghebbende op dit onderdeel geen subsidiair standpunt heeft ingenomen en partijen uitdrukkelijk hebben verklaard dat de hoogte van de correctie op zichzelf niet in geschil is, zal het Hof voor deze procedure ervan uitgaan dat de verwerking van de korting aan die leden op een juiste wijze heeft plaatsgevonden.
4.7. Het vorenstaande betekent dat het gelijk aan de Inspecteur is, en dat de uitspraak op het bezwaar moet worden bevestigd.
5. Proceskosten
Het Hof vindt geen termen aanwezig om de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof heeft moeten maken.
6. Beslissing
Het gerechtshof:
- verklaart het beroep ongegrond;
bevestigt de uitspraak van de Inspecteur waarvan beroep.
Aldus gedaan te Arnhem op 12 augustus 2002 door mw. mr. M.C.M. de Kroon, voorzitter, mr. J. Lamens en mr. J.P.M. Kooijmans, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
De griffier is verhinderd de uitspraak mede te ondertekenen.
(M.C.M. de Kroon)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 22 augustus 2002
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien u na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.