Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
achtste enkelvoudige belastingkamer
nummer 01/01121
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] jr. te [Z], (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/ Particulieren [P], op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan hem opgelegde aanslag successierecht 1998.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. De aanslag is onder nummer [01] en met dagtekening 26 maart 2000 berekend naar een belaste verkrijging door belanghebbende, zijn twee broers en zijn zuster van ieder ƒ 14.623. Het verschuldigde tarief bedraagt 41%. Op het aanslagbiljet zijn de vier aanslagen van elk ƒ 5.995 verenigd.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt en is op het bezwaar gehoord. Het verslag daarvan behoort tot de gedingstukken. De Inspecteur heeft de aanslag bij de bestreden uitspraak verminderd tot een naar een verkrijging van ƒ 11.220.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 24 september 2002 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede [de Inspecteur].
1.5. Belanghebbende heeft voorafgaande aan de zitting nadere stukken ingezonden aan het Hof. Kopieën daarvan zijn door het Hof aan de Inspecteur gezonden.
2. Feiten
2.1. Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.2. De drie broers [broer 1, broer 2 en broer 3] waren tijdens hun leven gezamenlijk, ieder voor het eenderde onverdeelde gedeelte, de eigenaren van het pand [a-straat 1 te Z] (hierna: de woning).
2.3. Op 5 april 1978 is [broer 1] overleden, onder meer zijn twee hiervoor genoemde broers als erfgenaam achterlatend. Beide genoemde broers werden daardoor gerechtigd tot het 7/18e onverdeelde gedeelte in de woning.
2.4. Op 2 juli 1986 is overleden broer 2], de vader van belanghebbende. De vader van belanghebbende had bij testament het levenslange zakelijk recht van gebruik en bewoning van zijn aandeel in de woning gelegateerd aan belanghebbende. Het legaat is afgegeven op 11 mei 2000.
2.5. Op 28 september 1998 is overleden [broer 3] (hierna: erflater). Tot de nalatenschap van erflater behoort het 7/18e onverdeelde gedeelte in de woning.
2.6. Belanghebbende is gerechtigd tot het 1/16e gedeelte in de nalatenschap van erflater.
2.7. Door [A], notaris te [Z], is aangifte gedaan voor het recht van successie naar aanleiding van het overlijden van erflater. Als bijlage bij die aangifte is een taxatierapport overgelegd, opgemaakt door [B van het kantoor Makelaardij C] waarin de waarde op de opnamedatum van de woning in vrij te aanvaarden staat is getaxeerd op ƒ 500.000. Door de genoemde notaris is de waarde van het onverdeelde gedeelte van de woning voor een bedrag van ƒ 190.444 in de aangifte opgenomen. Die aangifte vermeldt een saldo van de nalatenschap van (afgerond) ƒ 253.977.
2.8. Ook belanghebbende heeft, mede namens zijn zuster en twee broers, aangifte gedaan voor het recht van successie naar aanleiding van het overlijden van erflater. Daarbij is overgelegd een brief van [D] Makelaardij in onroerend goed BV te [Z], waarin de waarde van de woning per september 1998 is berekend op ƒ 329.000. Belanghebbende heeft in zijn aangifte een schuld ten laste van erflater van ƒ 24.000 opgenomen die niet in de in 2.7. bedoelde aangifte is begrepen.
2.9. De Inspecteur heeft de aan belanghebbende opgelegde aanslag berekend naar een verkrijging van ƒ 14.623, berekend als volgt:
Nalatenschap volgens aangifte [A] ƒ 253.977
Bij: hogere waarde aandeel woning (moet zijn 7/18e x ƒ 500.000) ƒ 4.000
+
Af: schuld erflater ƒ 24.000
Nalatenschap ƒ 233.977
Aandeel belanghebbende 1/16e x ƒ 233.977 = ƒ 14.623
2.10. Bij de uitspraak op het bezwaarschrift heeft de Inspecteur de verkrijging door belanghebbende verminderd tot een bedrag van ƒ 11.220. Bij de berekening daarvan heeft de Inspecteur de waarde van het zakelijk recht van gebruik en bewoning gesteld op 72% van 7/18e gedeelte van ƒ 500.000, ofwel ƒ 140.000. Dusdoende heeft de Inspecteur de waarde van de woning, rekening houdend met belanghebbendes zakelijk recht, berekend op (ƒ 500.000 - ƒ 140.000 =) ƒ 360.000 en erflaters aandeel daarin op 7/18e gedeelte daarvan, ofwel ƒ 140.000. Nu de waarde van dat aandeel bij het opleggen van de aanslag was gesteld op ƒ 194.444 is belanghebbendes verkrijging verlaagd met 1/16e x ƒ 54.444 ofwel ƒ 3.403.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil voor welk bedrag erflaters aandeel in de woning in de nalatenschap moet worden begrepen.
3.2. Belanghebbende is van mening dat de waarde in het taxatierapport van [C] Makelaardij BV niet juist is. Het rapport is opgemaakt in opdracht van mede-erfgenamen met wie hij al jaren in juridische procedures is verwikkeld over de woning. Bovendien is niet getaxeerd naar de sterfdatum en is met zijn zakelijk recht geen rekening gehouden. Dat zakelijk recht is weliswaar gevestigd op het 7/18e onverdeelde gedeelte van de woning maar beïnvloedt ook de waarde van de rest van de woning. Voorts heeft hij onderhoudskosten voor zijn rekening genomen. Dit kan worden gezien als een gebruiksvergoeding, en vormt een waardedrukkende factor.
3.3. De Inspecteur stelt dat, gelet op de jurisprudentie omtrent de waardering van onroerende zaken die gemeenschappelijk bezit zijn, met de mede-eigendom geen rekening mag worden gehouden bij de bepaling van de waarde. Om belanghebbende niettemin tegemoet te komen heeft hij de berekening gemaakt zoals gehanteerd bij het doen van de uitspraak.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Daaraan is ter zitting nog het volgende toegevoegd:
3.4.1. Door belanghebbende
De WOZ-waarde van de woning is naar de peildatum 1 januari 1999 vastgesteld op ƒ 389.000. Daarbij is geen rekening gehouden met zijn rechten. Uitgaande van de wijze van berekenen van de Inspecteur leidt dat tot een waarde van ƒ 280.000.
De woning is niet gesplitst. Hij bewoont feitelijk de middelste verdieping. Deze verdieping beschikt over een eenvoudige keuken en sanitaire voorzieningen.
Naar zijn mening kan de gemeenschappelijke eigendom niet direct worden verdeeld. Op dit moment lopen nog civiele procedures over de vraag of sprake is van vrije of van gebonden mede-eigendom.
Hij heeft alleen voor zichzelf een bezwaar- en beroepschrift ingediend. De procedure geldt alleen de aanslag met het nummer dat eindigt op [..01].
Het taxatierapport van [C] is opgemaakt namens de overige erfgenamen. Hij heeft daarvoor geen opdracht gegeven. Het rapport vermeldt dat het is opgemaakt in verband met een verdeling maar er is niets verdeeld. Hij heeft een tegenstrijdig belang met de opdrachtgevers voor het rapport. Het rapport is niet opgemaakt naar de sterfdatum en houdt uitdrukkelijk geen rekening met zijn rechten.
De WOZ-waarde betreft de waarde in het economische verkeer en kan als uitgangspunt worden genomen.
Hij ziet af van een proceskostenvergoeding.
3.4.2. Namens de Inspecteur
Hij erkent dat het rapport van [C] inderdaad niet is opgemaakt naar de situatie op de sterfdatum maar naar de opnamedatum. Tussen de sterfdatum en de opnamedatum zal de woning in waarde zijn gestegen. Hij schat de stijging op drie percent, althans enige percenten. De aanslag is echter niet te hoog. Hij blijft van mening dat de berekening die bij de uitspraak op het bezwaarschrift is gemaakt een tegemoetkoming aan belanghebbende inhoudt. Hij heeft die berekening enkel gemaakt om uit de impasse te komen.
Het zakelijk recht berust op slechts 7/18e gedeelte; dat vloeit voort uit een andere nalatenschap. Belanghebbende woont op één etage. De rest van de woning is vrij.
Hij blijft van mening dat op grond van de door hem aangehaalde jurisprudentie de waarde van de woning moet worden vastgesteld op de vrije waarde in het economische verkeer.
De WOZ-waarde kan niet worden gebruikt voor de bepaling van de successierechten. In de Successiewet 1956 is de WOZ-waarde destijds uitdrukkelijk niet opgenomen. Hij houdt vast aan de waarde van [C], met een kleine marge voor de stijging tussen sterfdatum en opnamedatum.
Er is afgesproken dat de uitkomst van deze procedure ook geldt voor alle overige erfgenamen, dus ook die van wie de aanslag successierecht is opgenomen in de aanslag waarvan het nummer eindigt op .1421.
3.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak op het bezwaarschrift.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Op grond van artikel 21, eerste lid, van de Successiewet 1956 wordt het verkregene in aanmerking genomen naar de waarde welke daaraan op het tijdstip van de verkrijging in het economische verkeer kan worden toegekend.
4.2. Belanghebbende neemt als uitgangspunt voor de bepaling van de in 4.1. bedoelde waarde de zogenoemde WOZ-waarde per 1 januari 1999. Anders dan de Inspecteur stelt bestaat hiertegen in beginsel geen bezwaar. Immers, ingevolge artikel 17, lid 2, van de Wet waardering onroerende zaken moet de waarde van een tot woning dienende onroerende zaak worden bepaald op de waarde die aan die onroerende zaak dient te worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen, en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt onmiddellijk en in volle eigendom in gebruik zou kunnen nemen. Deze waardering zal naar het oordeel van het Hof in het algemeen neerkomen op een vaststelling van de waarde in het economische verkeer. Het Hof acht aannemelijk belanghebbendes stelling dat de WOZ-waarde is vastgesteld door, althans in opdracht van, de gemeente Nijmegen door een ter zake kundige.
4.3. De Inspecteur heeft tegenover het standpunt van belanghebbende het rapport van [C] ingebracht dat bij de aangifte door notaris [A] is overgelegd. Het Hof heeft geen aanleiding gevonden te twijfelen aan de deskundigheid en objectiviteit van de heer [B], makelaar in onroerende zaken, die het rapport heeft opgemaakt.
4.4. De door belanghebbende naar voren gebrachte WOZ-waarde is vastgesteld naar de peildatum 1 januari 1999, de door de Inspecteur verdedigde waarde betreft de waarde op de opnamedatum 18 maart 1999. Beide waardebepalingen dienen derhalve aangepast te worden naar de situatie per sterfdatum. Het Hof is van oordeel dat aan de onderbouwing van de door beide partijen naar voren gebrachte en verdedigde waarde gelijk gewicht kan worden toegekend. Rekening houdend met dit een en ander bepaalt het Hof de vrije waarde van de woning, per de sterfdatum, in goede justitie op ƒ 425.000, derhalve voor het geval dat daarop geen zakelijke of persoonlijke rechten berusten.
4.5. Tussen partijen is niet in geschil dat op een 7/18e onverdeeld gedeelte van de woning een zakelijk recht van gebruik en bewoning rust. Terecht stelt de Inspecteur dat met het bestaan van een onverdeeldheid bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer geen rekening behoeft te worden gehouden. Dit neemt echter niet weg dat wél rekening moet worden gehouden met het gevestigde zakelijk recht van gebruik en bewoning op het 7/18e onverdeelde gedeelte van de woning. Het Hof acht aannemelijk dat daarvan een waardeverminderende invloed uitgaat. Van een (onverplichte) tegemoetkoming van de Inspecteur bij het doen van de bestreden uitspraak was derhalve geen sprake. De Inspecteur is bij het doen van de uitspraak op het bezwaarschrift ervan uitgegaan dat, voor de bepaling van de waarde van de woning, de waarde in vrije staat moet worden verminderd met de waarde van het zakelijk recht van gebruik en bewoning. De waarde van dat recht heeft hij, rekening houdend met de leeftijd van belanghebbende op de sterfdatum van erflater, berekend op 72% van de vrije waarde van 7/18e gedeelte van de woning. Belanghebbende heeft zich ter zitting, voor wat dit onderdeel van de waardering betreft, verenigd met een dergelijke wijze van berekenen. Het Hof zal partijen, nu daarover geen geschil bestaat, in dit feitelijk uitgangspunt voor de waardering volgen.
4.6. Belanghebbende maakt naar het oordeel van het Hof aannemelijk dat niet slechts de waarde van het 7/18e gedeelte waarop zijn zakelijk recht betrekking heeft door dat recht wordt beïnvloed, maar ook de waarde van het resterende 11/18e gedeelte. Een willekeurige koper van de woning zal bij de bepaling van de prijs voor de volle eigendom van het 11/18e onverdeelde gedeelte en de blote eigendom van het 7/18e onverdeelde gedeelte rekening houden met de omstandigheid dat sprake is van een onverdeeldheid. Dat, zoals de Inspecteur stelt, belanghebbende feitelijk de eerste etage bewoont en met een koper afspraken zal kunnen maken omtrent het feitelijke gebruik, en het resterende gedeelte derhalve vrijelijk aan de eventuele koper ter beschikking zal staan, doet daaraan niet af. Deze, op zichzelf aannemelijke, stelling bepaalt wel mede de omvang van de waardevermindering. Omtrent die omvang heeft belanghebbende niets gesteld. Het Hof stelt die omvang in goede justitie vast op ƒ 6.000. Voor het overige maakt belanghebbende een verdergaande waardevermindering, bijvoorbeeld omdat hij onderhoudskosten voor zijn rekening heeft genomen, niet aannemelijk.
4.7. Met inachtneming van het vorenstaande kan de waarde van het aandeel in de woning dat tot de nalatenschap behoort als volgt worden berekend:
vrije waarde van de woning ƒ 425.000
waarde 7/18e gedeelte ƒ 165.278
waarde zakelijk recht op het 7/18e gedeelte 72% x ƒ 165.278 = ƒ 119.000 -/-
invloed zakelijk recht op het 11/18e gedeelte ƒ 6.000 -/-
waarde in het economische verkeer van de woning ƒ 300.000
De waarde van het aandeel dat tot de nalatenschap behoort bedraagt derhalve ƒ 116.667.
4.8. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat de waarde van de nalatenschap (ƒ 140.000 - ƒ 116.667 =) ƒ 23.333 te hoog is vastgesteld en de verkrijging door belanghebbende derhalve ƒ 1.459. Zijn verkrijging moet nader worden vastgesteld op ƒ 9.761.
5. Proceskosten
Het Hof vindt geen termen aanwezig om de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof heeft moeten maken.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur waarvan beroep;
- vermindert de aanslag tot een, berekend naar een verkrijging van € 4.429 (ƒ 9.761) en
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 27,23 (ƒ 60).
Aldus gedaan te Arnhem op 5 november 2002 door mr. J.P.M. Kooijmans, raads-heer, lid van de achtste enkelvoudige belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Gankema als griffier.
(J. Gankema) (J.P.M. Kooijmans)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 13 november 2002
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien u na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.