Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
tweede meervoudige belastingkamer
nummer 00/00786 (vennootschapsbelasting)
U i t s p r a a k
op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] BV te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] op het bezwaar van belanghebbende betreffende na te melden beschikking.
1. Beschikking, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. Belanghebbende heeft tezamen met haar in [Z] gevestigde dochtervennootschap [A BV] bij brief van 27 augustus 1998 een verzoek ingediend als bedoeld in artikel 15, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 tot vorming van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting.
1.2. Bij beschikking van 31 mei 1999 heeft de Inspecteur dit verzoek afgewezen.
1.3. Deze beschikking is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij het Hof. De Inspecteur heeft vervolgens een verweerschrift ingediend.
1.5. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van de tweede meervoudige belastingkamer van het Hof van 13 november 2002 gehouden te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: [belanghebbendes gemachtigde, alsmede de Inspecteur].
2. Feiten
Op grond van de gedingstukken en het verhandelde ter zitting is, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan.
2.1. Bij notariële akte van 17 juli 1998 is de vennootschap [X] BV te [Z] - de belanghebbende in dit geding - opgericht door een drietal natuurlijke personen en een rechtspersoon. Het doel van belanghebbende is onder meer het verwerven en exploiteren van binnenvaartschepen. Haar boekjaar loopt van één juli tot en met 30 juni.
2.2. Bij brief van 26 mei 1998 heeft de notaris met betrekking tot de oprichting van belanghebbende de Minister van Justitie verzocht om afgifte van een zogenoemde verklaring van geen bezwaar. Deze verklaring is op 18 juni 1998 door de Minister van Justitie afgegeven.
2.3. De vennootschap [A BV] betreft een reeds sedert 1970 bestaande vennootschap. Bij overeenkomst van 24 juni 1998 heeft de moedermaatschappij van [A BV] alle aandelen in deze dochtervennootschap verkocht aan [X] BV in oprichting. De levering van deze aandelen is geschied bij notariële akte van 30 juni 1998. [A BV] houdt zich eveneens bezig met de verwerving en exploitatie van binnenvaartschepen. Sedert de wijziging van haar statuten op 29 juni 1998, hanteert [A BV] een boekjaar dat loopt van één juli tot en met 30 juni.
2.4. Bij brief van 27 augustus 1998 heeft de gemachtigde van belanghebbende de Inspecteur verzocht om toepassing met ingang van 1 juli 1998 van het regime van de fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) voor de vennootschappen [X] BV en [A BV].
2.5. De gemachtigde heeft zich daarbij beroepen op de in het kader van dat artikel uitgevaardigde - zogenoemde - Standaardvoorwaarden. Meer in het bijzonder heeft hij zich beroepen op de toelichting van de Staatssecretaris van Financiën bij de eerste Standaardvoorwaarde.
2.6. Bedoelde Standaardvoorwaarden zijn neergelegd in de Resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 30 september 1991, nr. DB91/2309, BNB 1991/329, zoals gewijzigd bij Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 6 februari 1997 (nr. DB97/118M), BNB 1997/125.
2.7. de toelichting bij de eerste Standaardvoorwaarde behelst - voorzover in dezen van belang - het volgende.
"2.3. Nieuw opgerichte moedermaatschappij
Indien de aandelen in een bestaande naamloze of besloten vennootschap worden verworven door of namens een andere, daartoe op te richten, vennootschap (met welke een fiscale eenheid wordt verlangd), die ten gevolge van enkele dwingende formaliteiten niet meer voor het begin van het volgende (boek)jaar kan worden opgericht (met name valt hierbij te denken aan de tijd die verloopt tussen het concipiëren van de statuten en het ontvangen van de verklaring van geen bezwaar), is op grond van de wettelijke eisen het eerst mogelijke verenigingstijdstip de aanvang van het jaar volgende op dat waarin de oprichting en overdracht zijn geëffectueerd.
Teneinde te voldoen aan een in de praktijk gebleken behoefte de fiscale eenheid al eerder te doen ingaan keur ik goed, dat de moedermaatschappij geacht wordt reeds te bestaan bij de aanvang van het jaar waarin zij tot stand is gekomen, waarna met ingang van dat tijdstip fiscale eenheid wordt verleend, mits:
a. nog vóór dat tijdstip een voorovereenkomst ter zake van de oprichting van de moedermaatschappij is gesloten. Deze overeenkomst dient binnen een week na het sluiten ervan te zijn geregistreerd;
b. nog vóór dat tijdstip, doch binnen een maand na het sluiten van de voorovereenkomst, de verklaring van geen bezwaar op de conceptstatuten van de moedermaatschappij is aangevraagd;
c. nog vóór dat tijdstip, doch binnen een maand na het sluiten van de voorovereenkomst, een onherroepelijke overeenkomst mede omvatten de prijsafspraken is gesloten, krachtens welke de aandelen in de dochtermaatschappij uiterlijk met ingang van dat tijdstip voor rekening en risico van de moedermaatschappij in oprichting wordt gehouden. Deze overeenkomst dient binnen een week na het sluiten ervan te zijn geregistreerd.
d. (…)
e. (…)
f. (…)
(..). Bij verzoeken om fiscale eenheid met betrekking tot dit soort gevallen dienen belanghebbenden de nodige bewijsstukken te overleggen.".
2.8. De Inspecteur heeft het in 2.4 bedoelde verzoek bij beschikking afgewezen omdat naar zijn opvatting niet is voldaan aan - voorzover thans nog van belang - het hiervóór in 2.7 vermelde vereiste onder a inzake de geregistreerde voorovereenkomst.
2.9. Tegen deze afwijzing heeft belanghebbende tevergeefs bezwaar gemaakt.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht de vorming van een fiscale eenheid per 1 juli 1998 tussen belanghebbende en [A BV] heeft afgewezen. Meer in het bijzonder spitst het geschil zich toe op de vraag of in dezen is voldaan aan het vereiste van een geregistreerde voorovereenkomst zoals bedoeld in onderdeel a van paragraaf 2.3 van de toelichting van de Staatssecretaris van Financiën op de eerste Standaardvoorwaarde. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend, de Inspecteur daarentegen ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting geen nieuwe argumenten toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de onderhavige beschikking en - kennelijk - tot inwilliging van haar verzoek tot vorming van een fiscale eenheid als hiervóór bedoeld.
3.4. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak op bezwaar.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Tussen partijen is terecht niet in geschil dat de vorming per 1 juli 1998 van een fiscale eenheid tussen belanghebbende en haar dochtervennootschap [A BV] op de voet van de wettelijke bepalingen (artikel 15 van Pro de Wet) niet mogelijk is, aangezien belanghebbende op dat tijdstip nog niet was opgericht.
4.2. De Staatssecretaris van Financiën heeft in de hiervóór in onderdeel 2.7 genoemde beleidsregels zich - met het oog op de in de praktijk bestaande behoefte daartoe - evenwel bereid verklaard van de wettelijke bepalingen af te wijken en goed te keuren dat onder omstandigheden reeds aanstonds in het jaar van totstandkoming van een nieuw opgerichte moedermaatschappij een fiscale eenheid met deze nieuwe moedermaatschappij kan worden aangegaan. Aan deze goedkeuring heeft de Staatssecretaris echter een aantal voorwaarden verbonden.
4.3. Ingevolge één van die voorwaarden (onderdeel a van paragraaf 2.3 van de toelichting op de eerste Standaardvoorwaarde) is vereist dat nog vóór het tijdstip van de aanvang van het boekjaar - in dezen 1 juli 1998 - een voorovereenkomst ter zake van de oprichting van de moedermaatschappij is gesloten en dat deze voorovereenkomst binnen een week na het sluiten ervan is geregistreerd.
4.4. Onder voorovereenkomst in evenbedoelde zin moet kennelijk, nu een besloten vennootschap bij eenzijdige rechtshandeling kan worden opgericht, mede worden verstaan een (éénzijdige) binnen de gestelde termijn geregistreerde intentieverklaring van de oprichter van de vennootschap.
4.5. De oprichters van belanghebbende hebben geen schriftelijk stuk opgesteld waaruit een voorovereenkomst met betrekking tot de oprichting van belanghebbende blijkt. In zoverre wordt niet voldaan aan de aan de goedkeuring verbonden voorwaarde onder a.
4.6. Belanghebbende stelt zich voor het Hof nochtans op het standpunt dat is voldaan aan het vereiste van een tijdig geregistreerde voorovereenkomst. Zij voert daartoe het volgende aan. "Een voorovereenkomst is een éénzijdige verklaring waarin de oprichter aangeeft de intentie te hebben een besloten vennootschap op te willen richten". Om aan dit voornemen enige rechtskracht te kunnen verbinden moet deze verklaring worden geregistreerd c.q. kenbaar worden gemaakt aan derden. Door het geven van de opdracht aan de notaris voor het opstellen van conceptstatuten voor een besloten vennootschap, heeft de oprichter te kennen gegeven dat hij de intentie heeft om een besloten vennootschap op te richten. De aanvraag aan het Ministerie van Justitie van de dwingendrechtelijk voorgeschreven ministeriële verklaring van geen bezwaar op de concept-statuten en de ontvangst van deze aanvraag is in dit verband het schriftelijke bewijs c.q de schriftelijke vastlegging van het feit dat de partijen het voornemen hebben om een besloten vennootschap op te richten. Op 26 mei 1998 is de verklaring van geen bezwaar aangevraagd, zodat de datum waarop partijen de voorovereenkomst hebben gesloten op 26 mei 1998 kan worden gesteld. De ontvangst van de aanvraag voor de verklaring van geen bezwaar door het Ministerie van Justitie kan als datum van registratie worden aangemerkt, aangezien op die dag het voornemen van partijen om [X] B.V. op te richten schriftelijk voor derden is kenbaar geworden. Aangenomen mag worden dat de ontvangst door het Ministerie van Justitie van de aanvraag binnen één week is geschied, zodat de registratie tijdig heeft plaatsgevonden.
4.7. De Inspecteur bestrijdt belanghebbendes opvatting dat de aanvraag van de verklaring van geen bezwaar op de conceptstatuten als een voorovereen-komst in de zin van genoemde voorwaarde a kan worden aangemerkt.
4.8. Naar het oordeel van het Hof is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Uit de door de Staatssecretaris van Financiën in het kader van de hier-bedoelde goedkeuring gestelde voorwaarden blijkt ontegenzeggelijk dat hij de geregistreerde voorovereenkomst en de aanvraag van de verklaring van geen bezwaar als twee los van elkaar staande voorwaarden beschouwt voor het verlenen van de - van de wet afwijkende - goedkeuring inzake het aangaan van een fiscale eenheid met een nieuw opgerichte moedermaatschappij. Zulks is, nu de voorovereenkomst en de aanvraag van de verklaring van geen bezwaar verschillende doelen dienen, begrijpelijk. De voorovereenkomst betreft een obligatoire overeenkomst tussen de oprichters waarbij deze zich jegens elkander verplichten een vennootschap op te richten. De omstandigheid dat zulks in het - zich overigens hier niet voordoende -geval van één oprichter, kan geschieden door middel van een éénzijdige intentieverklaring doet hieraan niet af. Het verkrijgen van een verklaring van geen bezwaar ziet daarentegen op het maatschappelijke belang om misbruik van rechts-personen tegen te gaan.
4.9. Gelet hierop, kan de aanvraag van de verklaring van geen bezwaar met betrekking tot de conceptstatuten en de ontvangst daarvan door het Ministerie van Justitie niet mede worden aangemerkt als het sluiten van een - tijdig geregistreerde - voorovereenkomst in de zin van de in de toelichting bij de eerste Standaardvoorwaarde onder paragraaf 2.3 onderdeel a gestelde voorwaarde.
4.10. De omstandigheid dat de Staatssecretaris van Financiën in zijn Resolutie van 24 september 1997, nr. DB97/2950M, BNB 1997/365 in het kader van artikel 18 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 - de zogenoemde geruisloze inbreng - uitgevaardigde Standaardvoorwaarden heeft goedgekeurd dat indien vaststaat dat de aanvraag van de verklaring van geen bezwaar binnen de termijn van negen maanden door het Ministerie van Justitie is ontvangen, daaraan dezelfde gevolgen kunnen worden verbonden als aan een binnen die termijn geregistreerde voorovereenkomst, noopt in dezen niet tot een andersluidend oordeel. Die goedkeuring heeft immers betrekking op een in de sfeer van de inkomstenbelasting gelegen faciliteit welke niet is te vergelijken met de onderhavige faciliteit.
4.11. Het beroep van belanghebbende is ongegrond.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep ongegrond;
- bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus gedaan op 20 november 2002 te Arnhem door mr. Lamens, vice-president, mr. Den Ouden en mr. Ettema, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. Linssen, fiscaal jurist, en mr. Aalbersberg als griffier.
(L.A. Aalbersberg) (J. Lamens)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 20 november 2002
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.