Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 02/01489
U i t s p r a a k
op het beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/P op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem voor de jaren 1997 en 1998 opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslagen, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. De aanslagen, genummerd 01.H.76 en 01.H.86 beide gedagtekend 4 oktober 2000, zijn berekend naar belastbare inkomens van ƒ 231.444 (1997) respectievelijk ƒ 187.436 (1998).
1.2. Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken van 19 februari 2002 de aanslagen gehandhaafd.
1.3. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 18 maart 2002. Het is tegen beide uitspraken gericht op de wijze als bedoeld in artikel 26a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst-2002).
1.4. Tot de stukken van het geding behoren het verweerschrift en de daarin genoemde bijlagen. Het verweerschrift heeft betrekking op beide aanslagen.
1.5. Bij de mondelinge behandelingen op 18 maart 2005 en 9 december 2005 zijn gehoord belanghebbende en, tot diens bijstand, A alsmede de Inspecteur.
1.6. Anders dan in de oproepen voor de zittingen is vermeld, is in de beide zittingen met toestemming van partijen het beroep tegen beide onder 1.2 genoemde uitspraken behandeld.
1.7. De notities van de pleidooien die de belanghebbende en de Inspecteur bij de mondelinge behandelingen hebben gehouden worden als hier herhaald en ingelast beschouwd.
1.8 Het Hof heeft het onderzoek ter zitting van 18 maart 2005 geschorst en aan belanghebbende schriftelijke inlichtingen gevraagd. De naar aanleiding van dit verzoek met partijen gevoerde briefwisseling maakt deel uit van de stukken.
1.9 Van de zittingen is proces-verbaal opgemaakt. Het proces-verbaal van de tweede zitting is aan deze uitspraak gehecht.
2. Feiten
2.1. Het Hof stelt op grond van de stukken de volgende feiten vast.
2.2. Belanghebbende is commanditair vennoot in de commanditaire vennootschap CV B (hierna: de CV), gevestigd te Q. De CV is opgericht bij een notariële akte d.d. 31 december 1997 (bijlage 8 bij het verweerschrift van de Inspecteur). Beherend vennoot van de CV is de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid C B.V., gevestigd te Q, thans genaamd D B.V. (hierna: de beherend vennoot).
2.3. De CV heeft ten doel “het verwerven, ontwikkelen en exploiteren van computersystemen, applicaties en gegevensverzamelingen, het aangaan van daarmee samenhangende financieringen en het verlenen van daarmee samenhangende zekerheden en al hetgeen wat met dit alles verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn, alles in de ruimste zin van het woord.”
2.4. Belanghebbende heeft zich naar aanleiding van een prospectus d.d. 15 december 1997 (bijlage 7 bij het verweerschrift) op 24 december 1997 aangemeld voor een deelname als commanditair vennoot in de CV voor een bedrag van ƒ 50.000. Op 24 maart 1998 is belanghebbende bij notari-ële akte toegetreden tot de CV.
2.5. Op 31 december 1997 heeft de CV met de beherend vennoot een managementovereenkomst gesloten waarbij deze laatste tegen een vergoeding van ƒ 120.000 per jaar aan de CV diensten aanbiedt op het gebied van management van ondernemingen (bijlage 9 bij het verweerschrift).
2.6. Op 31 december 1997 heeft de CV met B BV een dienstverleningsovereenkomst gesloten waarbij de CV aan B BV de in artikel 1 van Pro die overeenkomst genoemde diensten aanbiedt tegen een variabele vergoeding met een vast basisbedrag van ƒ 500.000. Het betreft hier diensten op het gebied van het ter beschikking stellen van de capaciteit van computers, applicaties, randapparatuur, telematica en gegevensverzamelingen (bijlage 10 bij het verweerschrift).
2.7. Uit de door de beherend vennoot bij brief van 8 maart 1999 aan belanghebbende verstrekte balans van de CV per 31 december 1998, omvattende het boekjaar van 15 december 1997 tot en met 31 december 1998, blijkt dat de CV een deelneming houdt in B BV voor een bedrag van ƒ 1.500.000 en dat er voor een bedrag van ƒ 1.005.489 nog op aandelen B BV dient te worden gestort. Uit de bij dezelfde brief verstrekte verlies- en winstrekening van de CV, eveneens omvattende het boekjaar van 15 december 1997 tot en met 31 december 1998, volgt een omzet van nul en een bedrag aan kosten van in totaal ƒ 415.352 (bijlage 11 bij het verweerschrift).
2.8. De CV heeft tot dusverre geen personeel in loondienst gehad.
2.9. In het jaar 1997 zijn zeven commanditaire vennoten tot de CV toegetreden en in 1998 elf.
2.10. Voorafgaand aan de oprichting van de CV heeft overleg plaats gevonden tussen de initiatiefnemers van de CV en de Belastingdienst, onder meer over de fiscale status van de commanditaire vennoten. Dit overleg heeft geen resultaat opgeleverd. Bij brief d.d. 7 september 1998 is namens de Belastingdienst aan de adviseurs van de CV medegedeeld dat het oprichten van de CV onder de door hen geschetste omstandigheden door de Belastingdienst werd beschouwd als “fiscale grensverkenning” en dat op die grond de gevraagde zekerheid dat de commanditaire vennoten in de CV voor de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) aangemerkt zouden worden als ondernemer niet kon worden gegeven (bijlage 14 bij het verweerschrift).
2.11. Tot de stukken behoren voorts onder meer
– een op 7 oktober 1997 in opdracht van B B.V. door E, Accountants en Belastingadviseurs, opgestelde beoordeling van prognoses van B B.V. voor de jaren 1997-2007 (bijlage 16 bij het verweerschrift);
– een op 19 december 1997 door F in opdracht van B B.V. vervaardigd taxatierapport betreffende de rechten van de door B B.V. geëxploiteerde programmatuur (bijlage 17 bij het verweerschrift);
– een kopie van een akte d.d. 28 juni 1999, houdende een zogenaamde vaststellingsovereenkomst gesloten tussen B B.V. en B C.V. (bijlage 7 bij de door belanghebbende aan het Hof verstrekte schriftelijke inlichtingen d.d. 18 maart 2005) – een kopie van een akte d.d. 20 december 1998, houdende een zogenaamde raamovereenkomst gesloten tussen B B.V., B C.V., C B.V. en G B.V. (bijlage 8 bij de door belanghebbende aan het Hof verstrekte schriftelijke inlichtingen d.d. 18 maart 2005);
– een verslag d.d. 3 maart 1999 van de beherend vennoot van B C.V., uitgebracht aan belanghebbende (bijlage 1 bij de door de Inspecteur aan het Hof verzonden brief d.d. 22 april 2005);
– een verslag d.d. 10 juni 1999 van de beherend vennoot van B C.V. ten behoeve van de jaarlijkse vergadering van vennoten van B C.V. op 21 juni 1999 (bijlage 6 bij de door belanghebbende aan het Hof verstrekte schriftelijke inlichtingen d.d. 18 maart 2005);
– een schriftelijke verklaring d.d. 17 maart 2005 opgesteld door A, voormalig beherend vennoot van B C.V. (ter zitting van 18 maart 2005 overgelegd).
3. Het geschil, de standpunten en de conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil:
3.1.1. of belanghebbende als commanditair vennoot van B C.V. voor de jaren 1997 en 1998 dient te worden aangemerkt als ondernemer in de zin van artikel 6, eerste lid, van de Wet, zoals belanghebbende stelt, dan wel dat ten aanzien van belanghebbende geen sprake was ondernemersschap, maar van normaal vermogensbeheer dat geen aftrekbare kosten heeft meegebracht, zoals de Inspecteur verdedigt.
3.1.2. en, indien de eerste vraag bevestigend wordt beantwoord, of belanghebbende bij de bepaling van zijn inkomen over 1997 en 1998 het (volledige) bedrag van zijn aandeel in het door B C.V. becijferde verlies (over 1997: ƒ 20.714 en over 1998: ƒ 20.811) in aanmerking mag nemen, zoals belanghebbende verdedigt, dan wel primair dat belanghebbende over 1997 en 1998 geen verlies en subsidiair slechts over 1998 een verlies heeft geleden van ƒ 3.929, zoals de Inspecteur verdedigt.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraken en vermindering van de aanslagen tot aanslagen berekend naar belastbare inkomens van ƒ 210.730 (1997) respectievelijk ƒ 166.625 (1998).
3.4. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. De Inspecteur neemt primair het standpunt in dat belanghebbende weliswaar als commanditair vennoot van B C.V. medegerechtigd was tot het vermogen van de vennootschap, welke medegerechtigdheid daarin tot uitdrukking kwam dat hij bij liquidatie gerechtigd was in de stille reserves van de vennootschap, maar dat de CV geen materiële onderneming heeft gedreven en dat evenmin voor rekening van de CV (voorbereidings)handelingen zijn verricht die als ondernemingshandelingen van een voorgenomen uitoefening van een onderneming door de CV kunnen worden beschouwd.
4.2. De Inspecteur stelt in dit verband onder meer dat de handelingen die de beherend vennoot in feite voor rekening van de CV heeft verricht slechts betrekking hadden op het verwerven en houden van aandelen in B B.V., dat belanghebbende niet aannemelijk maakt dat de beherend vennoot zich op enigerlei wijze voor rekening van de CV jegens B B.V. heeft verbonden om over te gaan tot de aankoop van applicaties, systemen e.d. zoals genoemd in de prospectus van de op te richten CV en zoals getaxeerd door F, laat staan dat tussen de CV en B B.V. een mondelinge of schriftelijke koopovereenkomst tot stand is gekomen, en dat belanghebbende bovendien geen feiten of omstandigheden aannemelijk maakt die de conclusie rechtvaardigen dat de in de prospectus beschreven exploitatie van applicaties, systemen e.d. zou zijn uitgestegen boven normaal vermogensbeheer.
4.3. De onder 2.1. tot en met 2.7. beschreven handelingen kunnen, op zichzelf beschouwd, niet worden gekwalificeerd als (voorbereidende) handelingen, gericht op het drijven van een onderneming (zoals bedoeld in de door Advocaat-Generaal Van Kalmthout aangehaalde jurisprudentie in diens conclusie voor het arrest van de Hoge Raad van 25 oktober 2000, nr. 35 490, BNB 2001/9), door de CV. Deze handelingen hebben, op zichzelf beschouwd, slechts een juridische huls opgeleverd waarbinnen ondernemingsactiviteiten hadden kunnen worden gestart.
4.4. Belanghebbende maakt, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, onder meer in diens aan belanghebbende gerichte brief d.d. 16 mei 2002 (in de zitting d.d. 18 maart 2005 door de Inspecteur overgelegd), zijn stelling dat andere in dit verband relevante handelingen zijn verricht, zoals het sluiten van een overeenkomst houdende de koop door de CV van applicaties e.d. van B B.V. of werkzaamheden voor rekening van de CV met betrekking tot de projecten “H” en/of “J”, met hetgeen hij in de loop van dit geding heeft aangevoerd, niet aannemelijk. Ook door de overlegging van het stuk met het opschrift “Vaststellingsovereenkomst” met datering 28 juni 1999 (bijlage 7 bij de brief van belanghebbende aan het Hof d.d. 18 maart 2005), waarin sprake is van een “voorgenomen verkoop door B (B.V.) aan CV van zekere activa”, maakt belanghebbende niet aannemelijk dat in 1997 en 1998 méér dan bedoelingen tot het starten van activiteiten binnen de CV hebben bestaan waarvan de verwezenlijking geheel afhankelijk was van de instemming van de fiscus; belanghebbende maakt bijvoorbeeld niet aannemelijk dat de CV in 1997 of 1998 een recht heeft verworven om bepaalde zaken voor een bepaalde prijs van B B.V. over te nemen of jegens B B.V. enige verplichting is aangegaan. Ook handelingen in de precontractuele sfeer waardoor voor de CV rechten of plichten zijn ontstaan die een ondernemerschap van belanghebbende hebben meegebracht, zijn door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt.
4.5. De Inspecteur maakt met hetgeen hij aanvoert veeleer aannemelijk dat de beherend vennoot het starten van alle activiteiten die zouden kunnen worden aangemerkt als het begin van voorbereidende handelingen. gericht op het drijven van een onderneming door de CV, heeft laten afhangen van de omstandigheid dat de Belastingdienst vooraf het standpunt zou innemen dat de commanditaire vennoten van de CV voor de toepassing van de Wet als ondernemer zouden worden aangemerkt en dat de beherend vennoot, toen deze standpuntbepaling uitbleef, ervan heeft afgezien en ook ervan heeft mogen afzien om een begin te maken met het verrichten van zodanige handelingen (vergelijk ondermeer het “verslag van de beherend vennoot” d.d. 8 maart 1999, bijlage 1 bij de brief van de Inspecteur aan het hof d.d. 22 april 2005).
4.6. Belanghebbende maakt, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, voorts geen feiten of omstandigheden aannemelijk die de conclusie rechtvaardigen dat de Inspecteur ten aanzien van belanghebbende in strijd met het gelijkheidsbeginsel en/of het vertrouwensbeginsel heeft gehandeld.
4.7. Het hof merkt ten overvloede op dat de plannen van de CV, voor zover die uit de gedingstukken aannemelijk worden, niet zonder meer de conclusie rechtvaardigen dat de voorgenomen activiteiten, waren zij ontplooid, meer zouden zijn geweest dan normaal vermogensbeheer. Ook in zoverre is het gelijk aan de Inspecteur.
4.8. Belanghebbende maakt geen feiten of omstandigheden aannemelijk die de conclusie rechtvaardigen dat van het door hem gestelde verlies uit onderneming enig bedrag op een andere grond bij de inkomensbelasting als aftrekpost in aanmerking kan worden genomen.
4.9. Gelet op vorenstaande oordelen van het Hof zijn de onder 4.1 en 4.2 vermelde standpunten van de Inspecteur juist en behoeven diens overige stellingen geen behandeling.
5. Slotsom
Het beroep van belanghebbende is ongegrond.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan te Arnhem op 23 januari 2006 door mr. Matthijssen, voorzitter, mr. N.E. Haas en dr. Meussen. De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. Snoijink als griffier.
(W.J.N.M. Snoijink) (T.J. Matthijssen)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 23 januari 2006
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) Postbus 20303 2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.