Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
tweede meervoudige belastingkamer
nummer 03/02505
U i t s p r a a k
op het beroep van X te Z, (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst P (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan hem opgelegde naheffingsaanslag overdrachtsbelasting.
1. Naheffingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. Aan belanghebbende is ter zake van de verkrijging van de economische eigendom van onroerende zaken een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd ten bedrage van ƒ 150.000.
1.2. Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag bij de bestreden uitspraak verminderd tot ƒ 133.800.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft vervolgens nog een nader stuk ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 2 februari 2006 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, zijn gemachtigde, alsmede de Inspecteur.
1.5. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota‘s moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
2.1. Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandel-de ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.2. Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van de te Q gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid A. B.V. (hierna: de BV). De BV exploiteert te Q aan de A-straat een automobielbedrijf.
2.3. Blijkens een notariële akte van "KOOP/VOLMACHT/HYPOTHEEKVERLENING/ VESTIGING VAN VRUCHTGEBRUIK/KWALITATIEVE VERPLICHTING. (economische eigendomdoverdracht)" van 17 december 1997 heeft de BV aan belanghebbende verkocht het onverdeelde negen/tiende aandeel in de showroom met garage, erf en ondergrond, staande en gelegen aan de A-straat en achter het bedrijfspand aan de A-straat 1 te Q, kadastraal bekend gemeente Q, sectie X nummers 1, 2 en 3, en bezwaard met een vruchtgebruik ten behoeve van de verkoper, een en ander zoals nader in de akte omschreven. Het perceel met het nummer X 3 is door de BV verkregen bij notariële akte die, voorafgaand aan de onderhavige akte, eveneens op 17 december 1997 notarieel is verleden. In de akte, waarin de BV is aangeduid als "verkoper" danwel als "vruchtgebruiker" en belanghebbende als "koper" danwel als "eigenaar", is - onder meer - het volgende opgenomen:
"(...)
B. ECONOMISCHE OVERDRACHT.
1. Verkoper draagt het verkochte voor een onverdeeld negen/tiende aandeel op een januari negentienhonderdzevenennegentig in economische zin over aan koper, die het verkochte in economische zin voor een negen/tiende aandeel aanvaardt, onder de bepalingen en bedingen als hierna aangegeven en bezwaard met na te melden recht van vruchtgebruik.
(...)
C. KOOPSOM.
De koopsom bedraagt eenmiljoen tweehonderdzesduizend eenhonderdtweeëndertig gulden (ƒ 1.206.132,00)
(...)
FEITELIJKE LEVERING/RISICO/VERZEKERINGEN.
1. (...)
2. (...)
3. RISICO
Het risico van waardestijging of -daling van het verkochte, als gevolg van marktontwikkelingen, de wijze van exploitatie (economische) veroudering, overheidsmaatregelen of welke andere oorzaak ook is vanaf een januari negentienhonderdzevenennegentig voor koper.
Het risico van geheel of gedeeltelijk tenietgaan van enig tot het verkochte behorende object blijft echter geheel voor rekening van verkoper tot het tijdstip van de juridische levering.
Onder geheel tenietgaan van enig object wordt mede verstaan zodanig ernstige beschadiging dat herstel niet mogelijk is niet economisch verantwoord is.
Onder gedeeltelijk tenietgaan van enig object wordt mede verstaan zodanig ernstige beschadiging van een deel van dat object dat herstel van dat deel niet mogelijk of economisch verantwoord is.
(...)
VERZEKERINGEN
1. Verkoper zal zijn risico van geheel of gedeeltelijk tenietgaan verzekeren. Aangezien door deze verzekering ook het voor rekening van koper komend risico van beschadiging is gedekt, zal koper aan verkoper een deel van de verzekeringspremie vergoeden en wel aan de hand van een door de verzekeraar te verstrekken oordeel omtrent een redelijke verdeling van de premielast. De verzekeringsovereenkomst dient ten genoegen van koper te zijn.
(...)
AANSCHRIJVINGEN.
Artikel 7.
Alle noodzakelijke onderhoud, verbeteringen en/of herstellingen, ook die na heden vanwege de overheid en/of nutsbedrijven voorgeschreven, komen voor rekening van koper.
(...)
BEPALINGEN TEN AANZIEN VAN HET RECHT VAN VRUCHTGEBRUIK.
Eigenaar en vruchtgebruiker verklaarden dat ten aanzien van het recht van vruchtgebruik de volgende bepalingen gelden:
a. (...)
b. De vruchtgebruiker is verplicht ten aanzien van het registergoed en het beheer daarvan de zorg van een goed vruchtgebruiker in acht te nemen.
Alle onderhoud, lasten en herstellingen, buitengewone daaronder begrepen, worden door de vruchtgebruiker gedragen en verricht.
c. (...)
d. (...)
e. De vruchtgebruiker is verplicht het registergoed naar herbouwwaarde te verzekeren en verzekerd te houden op extra-uitgebreide voorwaarden.
Schade-uitkeringen dienen onverwijld te worden aangewend tot herstel van de schade;
(...)"
2.4. In het jaar 2001 zijn de in 2.3 bedoelde opstallen (gedeeltelijk) door brand verwoest. Herstel heeft plaatsgevonden door en voor rekening van de BV die daarbij heeft geput uit verzekeringspenningen die afkomstig waren uit door haar afgesloten verzekeringen.
2.5. Alle verzekeringspremies met betrekking tot de onderhavige onroerende zaken zijn voor rekening gebleven van de BV en niet, gedeeltelijk, door de BV doorbelast aan belanghebbende.
2.6. De Inspecteur heeft ter zake van de hiervoor in 2.3 vermelde verkrijging aan belanghebbende een naheffingsaanslag opgelegd die is berekend naar een waarde van de belaste verkrijging door belanghebbende van ƒ 2.500.000. Bij de uitspraak op het bezwaarschrift heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag verminderd op grond van artikel 13 van Pro de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet), in verband met de voorafgaande verkrijging door de BV van het perceel, kadastraal bekend Q , sectie X, nummer 3.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht de onderhavige naheffingsaanslag, zoals deze luidt na de vermindering bij de bestreden uitspraak, heeft opgelegd.
3.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd. Hij stelt zich op het standpunt dat niet de economische eigendom, zoals bedoeld in artikel 2, tweede lid, van de Wet zoals deze luidde op 17 december 1997, door de BV is overgedragen. Het risico van geheel of gedeeltelijk tenietgaan van de onderhavige onroerende zaken blijft, aldus belanghebbende, bij de verkoper. Belanghebbende is (meer) subsidiair van mening dat de waarde te hoog is vastgesteld.
3.3. De Inspecteur is van mening dat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. De notariële akte is op onderdelen gelijkluidend aan de akte waaruit de Hoge Raad heeft geciteerd in zijn arrest van 29 november 2000 (nr. 35.457), BNB 2001/35, en op grond waarvan de Hoge Raad in dat geval heeft geconcludeerd dat er sprake is van een verkrijging van economische eigendom in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet zoals die luidde op de transactiedatum. De waarde van de verkrijging is naar de mening van de Inspecteur eerder te laag dan te hoog vastgesteld.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Daaraan zijn ter zitting geen nieuwe argumenten toegevoegd.
3.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en voorts primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag en (meer) subsidiair tot vermindering daarvan. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Zoals ook volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 3 november 1999 (nr. 34.829), BNB 2000/23c*, heeft de wetgever in de definitie van economische eigendom in artikel 2, tweede lid, van de Wet zoals dat artikel op het thans van belang zijnde moment luidde, twee elementen opgenomen, te weten het risico van waardeverandering en het risico van tenietgaan, en dient aan beide elementen te zijn voldaan om te kunnen komen tot een belaste verkrijging van een economische eigendom.
4.2. Partijen strijden in de onderhavige zaak primair slechts over de vraag of de onderhavige akte met zich brengt dat ten minste enig risico van tenietgaan met betrekking tot de onderhavige onroerende zaken, is overgegaan op belanghebbende.
4.3. De Inspecteur, die voormelde vraag bevestigend beantwoordt, onderbouwt zijn standpunt dat sprake is van de overgang van enig risico van tenietgaan op belanghebbende, slechts op een vergelijking van een aantal bepalingen in de onderhavige akte met de bepalingen in de akte waarvan sprake was in het in 3.3 genoemde arrest, en met name op de vergelijking van de bepalingen omtrent de verzekeringen.
4.4. Belanghebbende heeft gemotiveerd weersproken dat in het onderhavige geval sprake is van een met de in BNB 2001/35 behandelde situatie vergelijkbare casus. Hij wijst er op dat het risico van geheel of gedeeltelijk tenietgaan van de onroerende zaken, ook voor wat daaronder blijkens de akte mede wordt verstaan, bij de BV blijft tot het moment van juridische levering. De bepaling omtrent de verzekeringen doet daaraan naar de mening van belanghebbende niet af. Er komt in werkelijkheid geen deel van het risico van beschadiging voor rekening van belanghebbende en belanghebbende heeft ook niet een gedeelte van de verzekeringspremie aan de BV vergoed. Elk risico van geheel of gedeeltelijk tenietgaan van de onroerende zaken is in dit geval, ook volgens de bedoelingen van partijen, gebleven bij de BV als vruchtgebruikster.
4.5. Naar het oordeel van het Hof maakt de Inspecteur, op wie in dezen de bewijslast rust, niet aannemelijk dat in het onderhavige geval enig risico van geheel of gedeeltelijk tenietgaan van de onroerende zaken is overgegaan op belanghebbende. De enkele verwijzing naar enkele passages in de onderhavige akte die gelijkluidend zijn aan de door de Hoge Raad in zijn in 3.3 bedoelde arrest geciteerde bepalingen, is daartoe onvoldoende. Gelet op de stukken van het geding en de daarop gegeven toelichting acht het Hof veeleer aannemelijk dat partijen een en ander zodanig hebben willen regelen dat het bedoelde risico volledig voor rekening van de BV bleef. Niet alleen de hiervoor in 2.3 geciteerde bepaling omtrent het risico van geheel of gedeeltelijk tenietgaan wijst daarop, ook duidt in die richting de omstandigheid dat de BV - naar belanghebbende onweersproken heeft aangevoerd - alle verzekeringspremies voor haar rekening bleef nemen en alle niet door verzekeringsuitkeringen gedekte kosten van herstel voor haar rekening heeft genomen. Voor zover de bepaling in de akte omtrent de verzekeringspremies in een andere richting duidt, acht het Hof aannemelijk dat in zoverre sprake is van een niet zo door partijen bedoelde standaardbepaling die, zo al niet door het feitelijk handelen van partijen, dan toch ook door de specifieke bepaling omtrent het vruchtgebruik in de akte, buiten werking is gebleven.
4.6. Gelet op het vorenstaande is het beroep gegrond. De uitspraak en de naheffingsaanslag moeten worden vernietigd.
5. Proceskosten
Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de integrale kosten wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaar- en de beroepsfase waarbij in aanmerking zou moeten worden genomen dat tussen de datum van het indienen van het bezwaarschrift en de uitspraak een periode van ruim 4 jaren is verstreken. Belanghebbende stelt dat hij daardoor extra kosten heeft moeten maken. Hij heeft echter niets aangevoerd ter onderbouwing van die stelling, noch omtrent de hoogte van de (extra) door hem gemaakte kosten. Het Hof vindt in de feitelijke gang van zaken geen aanleiding de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van schade die belanghebbende stelt in de bezwaarfase te hebben geleden. Het Hof merkt daarbij op dat renteverlies, eventueel door belanghebbende geleden doordat hij, naar hij stelt, een bedrag van € 32.839 in depot heeft gestort bij Notariskantoor B, niet aan de Inspecteur kan worden toegerekend omdat gesteld noch gebleken is dat belanghebbende door de Inspecteur verplicht werd genoemd bedrag in depot te storten.
Voor zover het de behandeling van belanghebbendes beroep betreft, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten die afwijkt van de forfaitaire normen in het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof berekent de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep voor het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken op 2 (proceshandelingen) maal € 322 maal 1,5 (gewicht van de zaak), ofwel op € 966.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur waarvan beroep;
- vernietigt de naheffingsaanslag;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 31, en
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 966 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 22 februari 2006 door de raadsheer mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. J. Lamens, vice-president en mr. R. den Ouden, raadsheer, en in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
(J.P.M. Kooijmans)
De griffier is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen.
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.