Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-12/00312
Uitspraak van 29 oktober 2013
in het geding tussen:
[X] Holding B.V. te [Z], belanghebbende,
en
de
directeur van de Belastingdienst/Rijnmond, de Inspecteur,
directeur van de Belastingdienst/Rijnmond, de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 16 februari 2012, nummer AWB 11/5241 VPB, betreffende de hierna vermelde aanslag en beschikkingen.
Aanslag, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 76.591 en gelijktijdig bij afzonderlijke beschikkingen het verlies vastgesteld op nihil en heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag en de beide beschikkingen gehandhaafd.
1.3. Tegen de uitspraak van de Inspecteur heeft belanghebbende beroep bij de rechtbank ingesteld. Een griffierecht van € 302 is geheven.
1.4. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Een griffierecht van € 466 is geheven.
2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 23 juli 2013, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
2.4. Ter zitting is tevens behandeld het hoger beroep van [A] B.V. met kenmerk BK-12/00313. Voor zover in die zaak door partijen stukken zijn overgelegd, worden die stukken geacht ook in de onderhavige procedure te zijn overgelegd. Tevens wordt hetgeen door partijen in die zaak voor het overige is aangevoerd, aangemerkt als te zijn aangevoerd in de onderhavige zaak. Van het ter zitting verhandelde is één proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
3.1. De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld, waarbij belanghebbende als ’eiseres’ en de Inspecteur als ’verweerder’ is geduid:
”(…)
1.
Eiseres is een zogenoemde houdstervennootschap, houdt middellijk alle aandelen in [B] B.V. en vormt daarmee een fiscale eenheid voor de VPB. Enig aandeelhouder is [C] (hierna de aandeelhouder).
2.
[B] B.V. neemt deel in de maatschap [F] (hierna: de maatschap). De maatschap drijft een accountants- en belastingadvieskantoor. In de maatschapsakte is onder meer het volgende overeengekomen:
“Artikel 8
[...]
2.
Tijdens ziekte is een vennoot vrijgesteld van het verrichten van werkzaamheden. Hij behoudt recht op zijn aandeel in de winst.
3.
Elke vennoot moet zich verzekeren tegen de geldelijke gevolgen van ziekte die langer dan drie maanden duurt tot ten hoogste voor een tijd van twee jaar. Ingeval van ziekte moet van het ziekengeld ƒ 350,- per dag worden afgedragen aan de maatschap.
[...]
Artikel 10
[...]
2.
Opzegging moet schriftelijk plaatsvinden aan de andere vennoten tegen het einde van een boekjaar en uiterlijk zes maanden vóór dit einde. In geval van ziekte, bedoeld in artikel 8, kan opzegging slechts plaatsvinden tegen het einde van de termijn van twee jaren, genoemd in lid 3 van dat artikel en met inachtneming van een opzeggingstermijn van tenminste zes maanden.”
3.
Vanaf 2003 kon [D], die middels [E] deelnam in de maatschap, vanwege ziekte slechts gedeeltelijk werkzaamheden verrichten. Vanaf 1 maart 2007 heeft [D] op doktersadvies in het geheel geen werkzaamheden meer voor de maatschap verricht. [D]. heeft geen ziekengeld aan de maatschap overgemaakt.
4.
Op 14 november 2007 is tussen [E] B.V. en de overige maten een vaststellingsovereenkomst (hierna: de vaststellingsovereenkomst) gesloten waarin is overeengekomen dat [E] B.V. per die datum uittreedt uit de maatschap en haar maatschapsaandeel verkoopt aan de overige maten. In de vaststellingsovereenkomst is daarover onder meer het volgende vermeld:
“3.4 De Overblijvende Maten zetten de Maatschap voort onder de huidige naam, “[F]”, waarmee [[E] B.V.] akkoord is.
[...]
4.1.
De Overblijvende Maten betalen gezamenlijk in totaal voor de waarde van het Maatschapsaandeel een bedrag groot EUR 674.076 (zegge: zeshonderdvierenzeventigduizendzesenzeventig euro) (de “Koopprijs Maatschapsaandeel”), welke Koopprijs Maatschapsaandeel als volgt is opgebouwd:
4.1.1.
een bedrag groot EUR 30.000 (zegge: dertigduizend euro) voor het winstaandeel van [[E] B.V.] in de maatschap over 2007; minus
4.1.2
een negatief bedrag groot EUR 130.924 (zegge: honderddertigduizendnegenhonderdvierentwintig euro) zijnde het negatieve bedrag op de kapitaalrekening van [[E] B.V.] bij de Maatschap op de Ondertekeningsdatum; plus
4.1.3
een bedrag groot EUR 775.000 (zegge: zevenhonderdvijfenzeventigduizend euro) voor het restant van het Maatschapsaandeel, inclusief alle goodwill in de Maatschap waarop [[E] B.V.] recht heeft.”
5.
Eiseres heeft op 4 mei 2009 aangifte VPB over 2007 gedaan van een verlies van € 178.513. Daarbij heeft eiseres ter zake van de uitkoop van [E] B. V. een bedrag van € 258.334 als afschrijving op goodwill in aftrek gebracht.
6.
In antwoord op vragen van verweerder over de aangifte heeft eiseres in haar brief van 10 maart 2010 onder meer het volgende geschreven.
”Net toen de vennoten in januari 2007 dachten de problemen achter zich te hebben gelaten, werd [[D]] (nog steeds slechts gedeeltelijk productief) overspannen. De overblijvende maten kregen te horen dat [[D]] advies van zijn huisarts had gekregen om gedurende lange tijd (het kon wel 1 tot 2 jaar duren) geen werkzaamheden meer te verrichten voor de maatschap. [...] Ultimo februari 2007 hebben twee besprekingen plaatsgevonden en zijn er aan aantal voorstellen gedaan om [[D]] op een of ander wijze voor de maatschap te behouden. Echter [[D]] heeft op 2 maart 2007 zijn sleutels op tafel gegooid en aan de overblijvende maten mede gedeeld dat hij het wel zou horen allemaal. Dat is de laatste keer dat de overblijvende maten [[D]] hebben gezien (tot op de dag van vandaag).”
7.
Bij het opleggen van de aanslag heeft verweerder het standpunt ingenomen dat de goodwill onder 5, dient te worden geactiveerd en ingevolge artikel 8, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 in samenhang gelezen met artikel 3.30, tweede lid, van de Wet IB 2001 over een periode van 10 jaar dient te worden afgeschreven. Verweerder heeft daarom het aangegeven verlies gecorrigeerd met € 255.104 en aldus een belastbaar bedrag vastgesteld van € 76.591.”
3.2.
Deze feiten worden niet betwist, zodat het Hof daarvan zal uitgaan.
3.3.
Op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde zijn als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep nog de navolgende feiten komen vast te staan.
3.4.
Tot 2003 vormden [D] middels [E], [C] middels belanghebbende, [G] middels [H] B.V. (hierna: [H]) en [I] een goed lopende maatschap van accountants en belastingadviseurs.
3.5.
[G] is in april 2002 in goed overleg tussen alle vennoten wethouder van [Q] geworden. Het wethoudershonorarium is in de maatschap ingebracht.
3.6.
[D] is in april 2003 in zijn woning overvallen en blootgesteld aan extreem gewelddadige handelingen en intimidaties door personen afkomstig van de [R]. Deze traumatische ervaring heeft [D] enorm aangegrepen; gedurende 2003 en 2004 hebben de andere vennoten de gevolgen van die gebeurtenissen met hem gedragen. Als gevolg van de gebeurtenissen heeft [D] onder meer in de periode 2003 tot en met 2006 slechts beperkt (200 tot 400 uur in plaats van 1200 uur) kunnen bijdragen aan de werkzaamheden van de maatschap. Wel heeft [D] steeds recht doen gelden op zijn volledige winstaandeel. Vanaf 2003 is de omzet van de maatschap drastisch gedaald; vervolgens werd de winst te laag in verhouding tot de opname van de winstaandelen van de vennoten en bleef de winst structureel achter. De maatschap heeft als gevolg van hetgeen [D] gedurende die periode is overkomen ook cliënten en goede medewerkers verloren.
3.7.
[G], [C], en [I] hebben regelmatig gesprekken met [D] gevoerd en aldus getracht hem voor de maatschap te behouden en hem in het arbeidsproces te doen terugkeren. De bankrelatie van de maatschap heeft dit proces ondersteund. Alle betrokkenen hadden eind 2006 het idee dat het weer goed ging met [D]. In het najaar van 2006 hebben de drie vennoten [D] het voorstel gedaan van een deeltijd werkverband met gehalveerd winstaandeel. [D] wilde echter zijn volledige winstaandeel blijven ontvangen. Na een rustperiode van een jaar heeft [D] laten weten weer volledig te kunnen functioneren en had hij zich met ingang van 1 januari 2007 beter gemeld. Daarom bestond voor de maatschap geen aanleiding om bijzondere maatregelen jegens hem te nemen.
3.8.
Op 2 maart 2007 heeft [D] zijn drie medevennoten en de zorgverzekeraar gemeld opnieuw ziek en overspannen te zijn en dat hij op doktersadvies gedurende langere tijd geen werkzaamheden meer zou mogen verrichten. [D] heeft in dat kader zijn sleutels overhandigd en is vertrokken. Vanaf dat moment hebben de overgebleven vennoten [D] niet meer gezien en niet rechtstreeks iets van hem gehoord. Contacten liepen via een door [D] ingeschakelde onderhandelaar. Over de gevolgen van zijn defungeren is onderhandeld tot november 2007.
3.9.
[G] heeft zijn wethouderschap in september 2006 beëindigd en is sindsdien weer volledig werkzaam voor de maatschap. [G] genereerde in de jaren 2006 en 2007 een omzet van ruim € 500.000. In 2006 heeft de maatschap het kantoorpand verkocht. Tezamen met de boekwinst van het in 2006 verkochte kantoorpand van de maatschap zijn daarmee verliezen aangezuiverd.
3.10.
Uiteindelijk is [D] uitgekocht met finale kwijting van het niet door [D] aan de maatschap voldane ziekengeld.
Geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1. In geschil is of de ter zake van de uitkoop van [E] betaalde goodwill dient te worden geactiveerd, zoals de Inspecteur stelt, dan wel dat deze geheel in het onderhavige jaar in aftrek van de winst mag worden gebracht, zoals belanghebbende stelt. In het bijzonder is in geschil of uitkoop van [E] noodzakelijk was teneinde de maatschap te vrijwaren van verdere verliezen, die bij handhaving van [D] in de toekomst werden gevreesd, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist.
4.2. De omvang van becijferingen is niet in geschil. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop de standpunten steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van nihil en tot vaststelling van een verlies van € 178.513..
5.2. De Inspecteur concludeert tot en tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
6.
De rechtbank heeft het navolgende overwogen, waarbij belanghebbende als ’eiseres’ en de Inspecteur als ’verweerder’ is geduid:
”(…)
9.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 11 mei 1955, nr. 12.299 (BNB 1955/229) overwogen:
’dat, indien een vennoot door zijn medevennoten wordt bewogen tot uittreden tegen schadeloosstelling en hij aldus wordt ’uitgekocht’, onderscheid moet worden gemaakt tussen het geval, dat voor de medevennoten als beweegreden tot den uitkoop heeft gegolden de vergroting van hun aandeel in de winst van het door de vennootschap gevoerde bedrijf, en het geval, dat de afkoop heeft plaats gevonden, omdat, naar het oordeel der medevennoten, het bedrijfsbelang de handhaving van den uitgekochten vennoot in een leidende functie niet gedoogde, wijl hem zodanige functie niet langer kon worden toevertrouwd;
dat in het eerste geval de met den uitkoop gemoeide uitgaven niet in het bedrijfsbelang geboden waren, doch enkel hebben gestrekt om ten gunste van de overblijvende vennoten in de bestaande verdeling van de jaarlijkse bedrijfsopbrengsten wijziging te brengen, en die uitgaven dan ook geen bedrijfslasten vormen, welke in het jaar, waarin zij werden gedaan, op de winst in mindering kunnen worden gebracht;
dat echter in het tweede geval de met den uitkoop gemoeide uitgaven noodzakelijk zijn geweest om het bedrijf te vrijwaren tegen verliezen, welke bij de handhaving van de uitgekochten vennoot in de toekomst werden gevreesd, en deze uitgaven mogen zij al mede ten gevolge hebben gehad de verbetering van het bedrijf als bron van inkomen voor de overblijvende vennoten, als onmiddellijk het bedrijfsbelang betreffende in het algemeen tot de in het desbetreffende jaar aftrekbare bedrijfslasten moeten worden gerekend;
dat met den uitkoop van een vennoot op een lijn kan worden gesteld de afkoop van het recht om als vennoot toe te treden en mitsdien ook het karakter van de hieraan verbonden uitgaven overeenkomstig de bovenaangegeven onderscheiding moet worden beoordeeld […].’
10.
Het is aan eiseres om tegenover de betwisting door verweerder, aannemelijk te maken dat het bedrijfsbelang het aanblijven van [D] in een leidende functie niet toeliet. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres daar niet in geslaagd. Ter zitting heeft de aandeelhouder verklaard dat [D] een goed fiscalist is. In de onder 6 geciteerde brief schrijft eiseres dat zij en de andere overblijvende maten ultimo februari 2007 aan [D] voorstellen hebben gedaan om [D] (en daarmee [E] B.V.) op de een of andere wijze voor de maatschap te behouden en dat [D] daarop heeft gereageerd door op 2 maart 2007 zijn sleutels op tafel te gooien met de mededeling dat hij het wel zou horen allemaal. De rechtbank leidt daaruit af dat [D] de voorstellen van de overblijvende maten heeft afgewezen en dat [E] B.V. op eigen verzoek is uitgetreden uit de maatschap. Nu de besprekingen ultimo februari 2007 erop waren gericht [D] voor de maatschap te behouden en [E] B. V. op eigen verzoek is uitgetreden, acht de rechtbank niet aannemelijk dat het bedrijfsbelang zich tegen het aanblijven van [D] verzette.
11.
Ook hetgeen eiseres overigens heeft aangevoerd leidt de rechtbank niet tot de conclusie dat [D] de maatschap dusdanige schade heeft berokkend dat [D] niet langer kon aanblijven. Uit de overgelegde jaarrekeningen van de maatschap kan de rechtbank niet opmaken dat er een significante omzetdaling heeft plaatsgevonden, integendeel: de omzet was tussen 2003 en 2007 gestegen van € 3.094.604 naar € 3.464.293. Ook kan de rechtbank uit de jaarrekeningen niet afleiden dat de liquiditeitsproblemen van de maatschap enkel voortvloeiden uit de privé-opnamen van [D]. Immers vaststaat dat ook andere vennoten in de loop van de jaren meer dan hun winstaandeel hebben opgenomen uit de maatschap. De rechtbank acht de stelling dat personeel vanwege het disfunctioneren van [D] ontslag heeft genomen, onvoldoende onderbouwd nu eiser geen stukken heeft overgelegd waar dit uit blijkt. Ook het feit dat [D] geen ziekengeld aan de maatschap heeft afgedragen acht de rechtbank onvoldoende nu niet is gebleken dat de overblijvende maten ter zake van het ziekengeld een vordering tegen [E] B. V. hebben ingesteld.
12.
Gelet op het voorgaande acht de rechtbank niet aannemelijk dat de overblijvende maten [D] hebben uitgekocht om de maatschap te vrijwaren van verliezen, zoals bedoeld in het onder 9 geciteerde arrest van de Hoge Raad. Derhalve is het gelijk aan verweerder en dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
(…)”
Beoordeling van het hoger beroep
7.1. Gelet op de vaststaande feiten en de geloofwaardige verklaringen van belanghebbende ter zitting van het Hof, is het Hof van oordeel dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat de beweegreden om tot uitkoop van [E] over te gaan niet was de vergroting van het aandeel van de overblijvende vennoten in de winst van de maatschap, zodat derhalve niet kan worden geoordeeld dat de met de uitkoop van [E] gemoeide uitgaven ertoe hebben gestrekt wijziging te brengen in de bestaande verdeling van jaarlijkse winstaandelen ten gunste van de overblijvende vennoten, doch dat die uitgaven noodzakelijk zijn geweest om het bedrijf van de maatschap te vrijwaren van verder oplopende verliezen, welke bij de handhaving van [E] in de persoon van [D] in de toekomst werden gevreesd, ook al mogen zij mede ten gevolg hebben gehad de verbetering van het bedrijf van de maatschap als bron van inkomen voor de overblijvende vennoten.
7.2. Het vorenstaande leidt het Hof tot de conclusie dat de ter zake van de uitkoop van [E] betaalde goodwill geheel in het onderhavige jaar in aftrek van de winst mag worden gebracht. Het hoger beroep van belanghebbende slaagt derhalve. Beslist dient te worden als hierna vermeld.
Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.415 (€ 2.360 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof (2 punten à € 472 voor het beroep bij de rechtbank met een wegingsfactor 1 (gewicht van de zaak) en 2 punten voor het hoger beroep bij het Hof met een wegingsfactor 1,5 en € 470 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaarfase (2 punten à € 235 x 1 (gewicht van de zaak)), waarvan de helft wordt toegerekend aan de onderhavige zaak. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig. Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 302, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 466 te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van nihil;
- stelt het verlies vast op een bedrag van € 178.513;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.415;
- gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van in totaal € 768 aan griffierecht te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld door mrs. W.M.G. Visser, P.J.J. Vonk en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier mr. J.H.R. Massmann. De beslissing is op 29 oktober 2013 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1.
Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.