Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-14/00647
Uitspraak van 6 februari 2015
in het geding tussen:
[X] B.V. te [Z], belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Rotterdam, de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 5 juni 2014, nr. SGR 14/1040.
Bezwaar en beroep
1.1.
Aan belanghebbende is over het tijdvak van 1 oktober 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 70.014 opgelegd.
1.2.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het bezwaar ongegrond/niet-ontvankelijk verklaard.
1.3.
Tegen de uitspraak van de Inspecteur heeft belanghebbende beroep bij de rechtbank ingesteld. Een griffierecht van € 318 is geheven.
1.4.
De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot € 6.488, de Inspecteur veroordeeld in de aan belanghebbende te betalen proceskosten van € 1.217 en de Inspecteur gelast het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden.
Hoger beroep
2.1.
Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Een griffierecht van € 493 is geheven.
2.2.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Tegelijkertijd heeft hij incidenteel hoger beroep ingesteld, waarop belanghebbende heeft gereageerd.
2.3.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 16 januari 2015 in Den Haag. Partijen zijn verschenen.
Feiten
3.1.
Belanghebbende is een fiscale eenheid voor de omzetbelasting (FE), bestaande uit [A] B.V. (BV) en [B] (dga). De beschikking waarbij de BV en de dga voor de heffing van omzetbelasting zijn aangemerkt als één ondernemer, is afgegeven op 21 september 2007 en heeft als ingangsdatum 31 januari 2007.
3.2.
In februari 2007 is aan de dga een woon/bedrijfspand geleverd met een werkruimte (10 percent van het totaal) die aan de BV ter beschikking wordt gesteld. Ter zake van de levering van het pand is aan de dga een bedrag van € 72.098 aan omzetbelasting (voorbelasting) in rekening gebracht.
3.3.
De aanvraag van 1 februari 2007 tot het afgeven van een beschikking FE vermeldt:
"(…) [De dga] is als directeur werkzaam voor [de BV]. Op 31 januari 2007 heeft [de dga] 50,25% van de aandelen in [de BV]. [De dga] laat op dit moment een woon/bedrijfspand vervaardigen. Het zakelijke gedeelte van het pand zal vanaf ingebruikname tegen vergoeding ter beschikking gesteld worden aan [de BV]. De terbeschikkingstelling van het zakelijke deel van het pand aan de vennootschap is in beginsel een prestatie die door [de dga] aan de vennootschap wordt verricht. Ons inziens is derhalve sprake van een financiële, organisatorische en economische verwevenheid. (…)"
3.4.
Bij brief van 29 januari 2008 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen het bedrag aan omzetbelasting dat zij heeft voldaan op de aangifte voor het vierde kwartaal 2007 (bezwaar tegen de voldoening). Het bezwaarschrift vermeldt:
"(…) In deze aangifte is geen rekening gehouden met een bedrag aan voorbelasting ad € 72.098. Dit bedrag ziet op de voorbelasting welke drukt op een door [de dga] in februari 2007 in gebruik genomen woon/bedrijfspand. Deze voorbelasting is in verschillende briefwisselingen omtrent het uitblijven van de beschikking van de fiscale eenheid tussen [de dga] en [de BV] regelmatig ter sprake gekomen. (…) Door omstandigheden heeft het zeer lang geduurd voordat de aangiftebiljetten op naam van de fiscale eenheid werden uitgereikt. De aangifte over het 4e kwartaal is feitelijk de eerste aangifte van de fiscale eenheid als zodanig. Derhalve verzoeken wij u genoemde voorbelasting ad € 72.098 in de aangifte over het 4e kwartaal 2007 ten name van onze cliënte in aanmerking te nemen.
Daarnaast is in de aangifte nog geen rekening gehouden met de volgende posten:
• verschuldigde BTW ingevolge privégebruik van in het BTW-ondernemingsvermogen opgenomen woon/bedrijfspand, artikel 4 lid 2 onderdeel b Wet OB ad € 5.126 (290/365 x 1/10 x 90% x € 72.098;
• verschuldigde BTW ingevolge levering van het genoemde woon-/bedrijfspand krachtens artikel 3 lid 3 onderdeel c Wet OB ad € 64.888 (8/10 x € 72.098).
Voornoemde belastingafdrachten zijn gebaseerd op het besluit van de staatssecretaris van 21 december 2007 (…).
Wij maken bezwaar tegen laatstgenoemde posten op grond van het onderstaande.
1. Primair
Door het Hof van Justitie van de EG is op 18 oktober 2007 beslist dat een directeur-grootaandeelhouder (dga) geen belastingplichtige is voor de omzetbelasting voor de werkzaamheden die de dga verricht jegens zijn B.V. in de uitvoering van zijn arbeidsovereenkomst (…). (…)
2. Subsidiair
De op de voet van artikel 3 lid 1 onderdeel c Wet OB aangegeven belasting is niet verschuldigd in het 4e kwartaal 2007. (…)
3. Meer subsidiair
[De dga] is nog steeds belastingplichtig voor de omzetbelasting in verband met de duurzame terbeschikkingstelling tegen vergoeding van het zakelijk gedeelte van het woon-/bedrijfspand aan de vennootschap. Verwezen wordt naar artikel 7 lid 2 onder b Wet OB en Hof van Justitie 27 januari 2000, C-23/98, "Heerma". De dga handelt op eigen naam, onder eigen verantwoordelijkheid en voor eigen rekening en risico in het kader van deze terbeschikkingstelling. De dga kan in deze niet vereenzelvigd worden met zijn vennootschap en voorts ziet de arbeidsovereenkomst slechts op het verrichten van werkzaamheden voor de vennootschap en omvat deze niet de afzonderlijke terbeschikkingstelling.
(…)
Naar wij begrijpen zal de registratie als fiscale eenheid door u worden beëindigd. [De dga] is echter (nog steeds) belastingplichtig voor de omzetbelasting. Om die reden wordt u verzocht een BTW-nummer toe te kennen en aangiftebiljetten uit te reiken waarop de krachtens terbeschikkingstelling en privégebruik verschuldigde BTW aangegeven en afgedragen kan worden.
(…)"
3.5.
Op 17 maart 2008 heeft belanghebbende aangifte voor de omzetbelasting gedaan over de periode 31 januari 2007 tot en met 30 september 2007. Op de aangifte heeft zij de voorbelasting in aftrek gebracht. In de toelichting bij de aangifte (toelichting) heeft belanghebbende vermeld:
"(…) Wij verzoeken u de teruggaaf op basis van in hoofde genoemde en bijgevoegde aangifte ad € 72.098 te verrekenen met het op basis van het genoemde besluit van de staatssecretaris te betalen omzetbelasting ad € 70.014 (privé-gebruik, artikel 4, lid 2, onderdeel B Wet OB ad € 5.126 (…) en levering krachtens artikel 3, lid 3, onderdeel c Wet OB ad € 64.888 (…). Per saldo resteert een aan cliënte te verlenen teruggaaf van € 2.084. (…)
Overigens wijzen wij u er op dat ons inhoudelijke bezwaar tegen de aangifte 4e kwartaal 2007 van 29 januari 2008 ten aanzien van de posten wegens privé-gebruik en de levering van het woon-/werkpand aan privé wegens het gestelde einde van het ondernemerschap van de dga in stand blijft. Hiervoor verwijzen wij u naar ons bezwaarschrift van 29 januari 2008 (…). (…)"
3.6.
Met dagtekening 11 april 2008 is voor het tijdvak van 31 januari 2007 tot en met 30 september 2007 teruggaaf verleend overeenkomstig de aangifte van belanghebbende. Met dagtekening 24 april 2008 is aan belanghebbende de naheffingsaanslag opgelegd.
3.7.
Bij brief van 24 juni 2008 bericht de Inspecteur aan belanghebbende:
"(…)
Ik heb uw bezwaarschrift binnen de wettelijke termijn ontvangen.
(…)
De Belastingdienst merkt een bezwaar- of verzoekschrift tevens aan als een verzoek om uitstel van betaling voor het bedrag dat wordt bestreden. Indien en voor zover uw cliënt de aanslag nog niet heeft betaald, zal uitstel aan uw cliënt worden verleend. Het verschil tussen het bedrag van de aanslag en het bestreden bedrag moet wel worden voldaan binnen de gestelde termijnen.
(…)"
3.8.
Bij brief van 3 mei 2013 heeft belanghebbende gereageerd op een vragenbrief van de Inspecteur over het bezwaar tegen de voldoening. De Inspecteur heeft de reactie mede aangemerkt als bezwaarschrift tegen de naheffingsaanslag. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de naheffingsaanslag ongegrond en ook niet-ontvankelijk verklaard.
De rechtbank
4. De rechtbank heeft overwogen:
"(…)
ontvankelijkheid
12. Het bezwaarschrift van 3 mei 2013 is niet ingediend binnen de termijn die daarvoor in artikel 6:9 van de Awb is gesteld en [belanghebbende] heeft geen feiten of omstandigheden aangevoerd op grond waarvan deze termijnoverschrijding verschoonbaar kan worden geacht.
13. Uit het bezwaar tegen de voldoening blijkt echter dat [belanghebbende] verwacht dat aan haar de naheffingsaanslag zal worden opgelegd en dat zij het daarmee niet eens is. Dit wordt nog eens bevestigd in de toelichting. Naar het oordeel van de rechtbank moet het bezwaar tegen de voldoening daarom tevens worden aangemerkt als een prematuur ingediend bezwaarschrift tegen de naheffingsaanslag.
14. Ingevolge artikel 6:10, eerste lid, van de Awb blijft ten aanzien van een prematuur ingediend bezwaarschrift de niet-ontvankelijk verklaring daarvan achterwege indien ten tijde van de indiening van het bezwaar de aanslag wel reeds tot stand is gekomen dan wel de indiener van het bezwaar redelijkerwijs kon menen dat dit reeds het geval was. Daarvan is in het voorliggende geval geen sprake, omdat zowel uit het bezwaar tegen de voldoening als uit de toelichting blijkt dat [belanghebbende] wist dat er nog geen sprake was van een naheffingsaanslag.
15. Ten tijde van het in behandeling nemen van het bezwaar door [de Inspecteur] was de naheffingsaanslag inmiddels daadwerkelijk opgelegd. Het premature bezwaar moet daarom, mede gezien het bepaalde in artikel 6:10, tweede lid, van de Awb, worden geacht tegen die reële naheffingsaanslag te zijn gericht. [De Inspecteur] had daarom de niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar tegen de naheffingsaanslag achterwege moeten laten. Het beroep dient dan ook in zoverre gegrond te worden verklaard.
Naheffingsaanslag
16. De bewijslast dat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd rust op [de Inspecteur]. Gezien de aanvraag voor de beschikking FE, ging de dga het pand tegen vergoeding aan de BV ter beschikking stellen en was aldus sprake van ondernemerschap van de dga als bedoeld in artikel, 7 tweede lid, letter b, van de Wet OB. In het bezwaar tegen de voldoening stelt [belanghebbende] expliciet dat de dga ondernemer is in de zin van artikel 7, tweede lid, letter b, van de Wet OB. Dat dit eerst in het onderdeel 'meer subsidiair' is gesteld, doet daar niet aan af omdat dit een feitelijke vaststelling is. Verder verwijst [belanghebbende] in de toelichting naar haar bezwaarschrift tegen de voldoening, waarmee zij herhaalt dat de dga ondernemer is. [De Inspecteur] heeft op grond van deze stukken kunnen en mogen concluderen dat de dga het pand daadwerkelijk als ondernemer exploiteerde en aldus ondernemer in de zin van de Wet OB was. De aftrek van de voorbelasting is in overeenstemming met de hiervoor aangehaalde stukken en moet geacht worden in de hoedanigheid van ondernemer te zijn afgetrokken. Gezien het bepaalde in artikel 4, tweede lid, letter a, van de Wet OB heeft [de Inspecteur] zich dan ook terecht op het standpunt gesteld dat [belanghebbende] omzetbelasting is verschuldigd over het privégebruik van het pand.
17. [ Belanghebbende] heeft niet aannemelijk gemaakt dat de dga, in tegenstelling tot hetgeen door haar in de hiervoor aangehaalde stukken is verklaard, geen ondernemer was. Dat er volgens het beroepschrift uiteindelijk geen vergoeding aan de BV in rekening is gebracht, maakt niet dat er nooit sprake is geweest van ondernemerschap. Evenmin leidt het feit dat [belanghebbende] er steeds vanuit is gegaan dat zou worden nageheven op grond van het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 21 december 2007, CPP2007/3160 (het besluit) en [de Inspecteur] de naheffingsaanslag heeft opgelegd overeenkomstig de berekeningen van [belanghebbende] gebaseerd op het besluit, tot het oordeel dat de naheffingsaanslag geheel moet worden teruggenomen. Ook indien de aanslag inderdaad aanvankelijk is opgelegd op grond van het besluit, stond het [de Inspecteur] vrij om de onderbouwing van die naheffingsaanslag later te wijzigen. Niet kan worden geoordeeld dat [de Inspecteur] met het opleggen van de naheffingsaanslag overeenkomstig de berekeningen van [belanghebbende], expliciet het standpunt heeft ingenomen dat de dga geen ondernemer is en dat hij met de daarmee niet overeenstemmende uitspraak op bezwaar heeft gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel.
18. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard en moet de naheffingsaanslag worden verminderd tot € 6.488.
Proceskosten
19. [ Belanghebbende] heeft verzocht [de Inspecteur] te veroordelen in de werkelijke kosten van het geding. Voor toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) is grond indien [de Inspecteur] het verwijt treft dat hij een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (Hoge Raad, 13 april 2007, nr. 41235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). [Belanghebbende] heeft geen feiten of omstandigheden aangevoerd op grond waarvan kan worden geoordeeld dat daarvan bij onderhavige niet-ontvankelijk verklaring van het bezwaar sprake is. De rechtbank veroordeelt [de Inspecteur] in de door [belanghebbende] gemaakte proceskosten en stelt deze kosten op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.217 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 243, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 487 en een wegingsfactor 1).
20. [ Belanghebbende] heeft aangevoerd dat aan haar ten onrechte griffierecht is berekend naar het tarief dat geldt voor een niet-natuurlijke persoon, omdat het geschil materieel ziet op het ondernemerschap van de dga. De naheffingsaanslag waarop de in beroep bestreden uitspraak op bezwaar betrekking heeft, is echter gesteld op naam van [belanghebbende]. Ingevolge artikel 26a, eerste lid, letter a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan daartegen alleen beroep worden ingesteld door [belanghebbende]. [Belanghebbende] is geen natuurlijke persoon zodat terecht op grond van artikel 8:41, tweede lid, letter c, van de Awb een griffierecht van € 318 is berekend.
(…)"
Geschil en standpunten
5.1.
Net als voor de rechtbank houdt partijen in hoger beroep het antwoord op de vraag verdeeld of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd, welke vraag de Inspecteur bevestigend en belanghebbende ontkennend beantwoordt. Belanghebbende herhaalt het verzoek om toekenning van een integrale proceskostenvergoeding. In het incidentele hoger beroep herhaalt de Inspecteur het standpunt dat het bezwaar niet-ontvankelijk is. Belanghebbende onderschrijft op dat punt de uitspraak van de rechtbank.
5.2.
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Beoordeling
6.1.
Ter zitting heeft de Inspecteur te kennen gegeven dat hij in zijn brief van 24 juni 2008 in samenhang met belanghebbendes brief van 29 januari 2008, aanleiding ziet alsnog het standpunt in te nemen, gelet ook op de bijzondere context van de voorliggende problematiek, dat het bezwaar ontvankelijk is. Het Hof volgt, in zoverre ook de overwegingen van de rechtbank overnemend, de Inspecteur. Het incidentele hoger beroep is ongegrond.
6.2.
Het Hof acht voorts de beslissing van de rechtbank over de naheffingsaanslag juist en neemt de beslissing en ook de overwegingen van de rechtbank over. Ter toelichting overweegt het Hof dat belanghebbende in een eerdere fase feiten en omstandigheden heeft gesteld en daaraan rechtsgevolgen heeft verbonden die de Inspecteur in overeenstemming heeft geacht met het recht en ook heeft gevolgd en dat die feiten en omstandigheden aansluiten bij de beslissing van de rechtbank.
6.3.
In deze zaak stelt belanghebbende, zo begrijpt het Hof, dat bedoelde feiten en omstandigheden niet (volledig) in overeenstemming zijn met de werkelijkheid. Nu met hetgeen belanghebbende heeft gesteld, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, geenszins aannemelijk is geworden dat de feiten en omstandigheden anders zijn geweest dan belanghebbende in een eerder stadium heeft gesteld, komt het Hof tot het oordeel, vooral ook doordat de eerder gepresenteerde feiten en omstandigheden niets aan duidelijkheid te wensen overlaten en op zich niet alleen een consistent beeld laten zien maar ook alleszins aannemelijk voorkomen, dat het hoger beroep ongegrond is.
6.4.
Het Hof acht de beslissing van de rechtbank op het punt van het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding evenzeer juist en neemt de beslissing en ook de overwegingen dienaangaande over. Nu belanghebbende geen nieuwe gezichtspunten naar voren heeft gebracht, ziet het Hof geen reden anders te oordelen.
Proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding een partij in de in hoger beroep gemaakte proceskosten te veroordelen.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, J.T. Sanders en E.M. Vrouwenvelder, in tegenwoordigheid van de griffier mr. L. van den Bogerd. De beslissing is op 6 februari 2015 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.