Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-16/00238
Uitspraak van 4 oktober 2016
in het geding tussen:
[X] , wonende te [Z] , belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 31 maart 2016, nummer SGR 15/8770 betreffende de hierna te melden aanslag en beschikking.
Aanslag, beschikking, bezwaar en beroep
1.1.
Aan belanghebbende is met dagtekening 24 juli 2015 voor het jaar 2011 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 39.462 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 37.136. Gelijktijdig is een beschikking heffingsrente gegeven.
1.2.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft wegens het niet-tijdig beslissen op zijn bezwaar tegen de aanslag en de beschikking heffingsrente beroep ingesteld bij de rechtbank. Nadien heeft belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. Een griffierecht van € 45 is geheven.
1.4.
De rechtbank heeft het beroep wegens het niet-tijdig beslissen op bezwaar niet-ontvankelijk en het beroep tegen de uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 augustus 2016 te Den Haag. Belanghebbende is, met bericht van verhindering, niet verschenen. De Inspecteur is verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1.
Op 29 februari 2012 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 verzonden. De reguliere aangiftetermijn voor het doen van de aangifte eindigde op 1 april 2012. Na afloop van de reguliere aangiftetermijn zijn door de Inspecteur geen herinneringen en aanmaningen voor het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 verzonden aan belanghebbende.
3.2.
Op 12 maart 2012 heeft [Y] (de Accountant) op grond van de zogenoemde Beconregeling een verzoek om uitstel voor het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 gedaan voor belanghebbende. Het uitstel is verleend tot 1 mei 2013.
3.3.
Belanghebbende heeft op 30 april 2013 de aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 ingediend. Belanghebbende heeft daarin onder meer een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen vermeld van € 37.136.
3.4.
De Inspecteur heeft op 24 juli 2015 de aanslag IB/PVV 2011 opgelegd overeenkomstig de aangifte.
3.5.
Voor de jaren 2010, 2012, 2013 en 2014 heeft de Accountant voor belanghebbende op grond van de Beconregeling eveneens verzocht om uitstel voor het doen van aangifte IB/PVV, welke verzoeken zijn gehonoreerd. Belanghebbende heeft zijn aangiften IB/PVV voor deze jaren telkens ingediend vlak na of vlak voor afloop van de verleende uitsteltermijnen.
3.6.
Het box 3 vermogen van belanghebbende in 2011 bestaat uit de navolgende bestanddelen:
Bezittingen
Bank- en spaartegoeden € 469.986
Aandelen, obligaties e.d. € 36.930
Tweede woning
€ 1.069.000
€ 1.069.000
Totaal € 1.575.376
Schulden
Overige schulden € 600.069
Af: drempel
€ 5.800
€ 5.800
Aftrekbare schulden € 594.269
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1.
In hoger beroep is in geschil of de aanslag binnen de wettelijke termijn is opgelegd. Verder is in geschil of de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en of er strijdigheid is met artikelen 6 en 14 van het Europese Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: het EVRM).
Subsidiair is in geschil of de heffing over het box 3 inkomen in strijd is met artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: Eerste Protocol).
4.2.
Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de overige drie vragen bevestigend. De Inspecteur beantwoordt de vragen andersom.
4.3.
Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1.
Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vernietiging van de aanslag en vernietiging van de beschikking heffingsrente.
5.2.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
6. De rechtbank heeft het volgende overwogen:
“
Tijdigheid aanslag
Tijdigheid aanslag
1. Met dagtekening 24 juli 2015 is aan [belanghebbende] een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (ib/pvv) opgelegd voor het jaar 2011. In geschil is of de aanslag is opgelegd binnen de in artikel 11, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) genoemde termijn van drie jaar.
2. Op grond van artikel 11, derde lid, van de Awr vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een aanslag drie jaar nadat de belastingschuld is ontstaan. Indien voor het doen van de aangifte uitstel is verleend wordt deze termijn met de duur van het uitstel verlengd.
3. Uit de gedingstukken blijkt dat op 12 maart 2012 door [de Accountant] namens [belanghebbende] een verzoek om uitstel voor het doen van aangifte ib/pvv voor het jaar 2011 is gedaan op grond van de zogenoemde beconregeling. Dit uitstel is verleend tot 1 mei 2013. De laatste dag waarop de aanslag aan [belanghebbende] kon worden opgelegd is in dat geval 1 februari 2016. De aanslag is gedagtekend 24 juli 2015 en is dus tijdig opgelegd.
3.1.
De stelling van [belanghebbende] dat [de Accountant] niet gemachtigd was om namens hem uitstel te vragen maakt dit, nog daargelaten of deze stelling feitelijk juist is, niet anders. Uit de stukken blijkt dat [de Accountant], als [belanghebbendes] accountant, vanaf het belastingjaar 2010 telkens om uitstel voor het doen van aangifte ib/pvv heeft verzocht. Dat uitstel is ook telkens verleend. Ook indien [de Accountant] door [belanghebbende] niet gemachtigd was om namens hem op grond van de beconregeling uitstel voor de indiening zijn aangifte ib/pvv te vragen, mocht [de Inspecteur] op grond van de voorhanden zijnde uitstelgegevens niettemin redelijkerwijs aannemen dat door [belanghebbende] een toereikende volmacht daartoe was verleend zodat in elk geval sprake was van een schijn van volmacht als bedoeld in artikel 3:61 BW.
Hetgeen [belanghebbende] hieromtrent verder nog heeft aangevoerd, met name over de wijze waarop [de Inspecteur] een verklaring van [de Accountant] heeft verkregen en het al dan niet declareren van werkzaamheden door [de Accountant], behoeft gelet op het bovenstaande geen bespreking.
Strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur en verdragen
4. Door [belanghebbende] is gesteld dat sprake is van onzorgvuldig handelen van [de Inspecteur], dan wel handelen in strijd met het verbod van willekeur en détournement de pouvoir. Deze stellingen falen. De termijn voor het opleggen van een aanslag is neergelegd in de hierboven genoemde wettelijke regeling. Zoals hiervoor al is overwogen heeft [de Inspecteur] bij het opleggen van de aanslag overeenkomstig deze wettelijke regeling gehandeld. [Belanghebbende] heeft geen concrete feiten en omstandigheden aangevoerd die zouden kunnen leiden tot het oordeel dat [de Inspecteur] bij het opleggen van de aanslag onzorgvuldig heeft gehandeld dan wel heeft gehandeld in strijd met voornoemde rechtsbeginselen.
4.1. [
Belanghebbende] stelt voorts dat sprake is van strijd met artikel 6 van het Europees Verdrag ter bescherming van de Rechten van de Mens en de fundamentele vrijheden. Dit beroep kan hem echter niet baten aangezien ‘tax disputes’ (geschillen over (de heffing van) belastingen) volgens vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens buiten het bereik vallen van artikel 6 van het EVRM (vgl. onder meer EHRM 12 juli 2001, nr. 44759/98, r.o. 29, Ferrazzini tegen Italië, NJ 2004/435 en EHRM 6 maart 2008, nr. 26455/04, Case of Plazonić v. Croatia, r.o. 65). Voorts is er met betrekking tot [belanghebbende] geen sprake van een zogenoemde ‘criminal charge’.
4.2. [
Belanghebbendes] beroep op het in artikel 14 van het EVRM neergelegde discriminatieverbod faalt eveneens. De termijn voor het doen van aangifte is immers voor een ieder gelijk en ook de mogelijkheden om te verzoeken om uitstel zijn voor iedereen hetzelfde. Van strijd met het non-discriminatie- of het equality of arms-beginsel is dan ook geen sprake.
Box 3
5. In zijn nader stuk met dagtekening 6 maart 2016 heeft [belanghebbende] subsidiair nog gesteld dat de aanslag, voor zover deze betrekking heeft op de heffing over het vermogen in box 3, vernietigd dient te worden wegens strijd met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. [Belanghebbende] verwijst in dat verband naar de conclusie van A-G Niessen van 16 februari 2016 en stelt dat met het vermogen geen positief, maar een negatief rendement is behaald vanwege de betaalde hypotheekrente. Voor zover [belanghebbende] hiermee heeft bedoeld te stellen dat ter zake sprake is van een ‘individuele, buitensporige last’ heeft hij deze stelling onvoldoende onderbouwd zodat niet aannemelijk is gemaakt dat de aanslag in strijd met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM is opgelegd.
Beroep niet-tijdig beslissen
6. [ Belanghebbende] heeft voorts bij brief van 1 december 2015 bij de rechtbank beroep ingesteld tegen het niet-tijdig beslissen op het bezwaar. Dit beroep is prematuur, nu de termijn om te beslissen op het bezwaar nog niet verstreken was. De rechtbank heeft het beroep daarom in zoverre niet-ontvankelijk verklaard.
Slotsom
7. Gelet op wat hiervoor is overwogen is het beroep, voor zover het zich richt tegen het niet-tijdig beslissen op het bezwaar, niet-ontvankelijk verklaard. Voor het overige is het beroep ongegrond verklaard.
8. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
Beoordeling van het hoger beroep
7.1.1.
Op grond van artikel 11, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een aanslag drie jaar nadat de belastingschuld is ontstaan. Indien voor het doen van aangifte uitstel is verleend wordt deze termijn met de duur van het uitstel verlengd.
7.1.2.
Belanghebbende stelt dat voor het jaar 2011 ten onrechte - want ongevraagd - uitstel is verleend. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de Accountant niet gemachtigd was om uitstel te vragen, belanghebbende voor die (vermeende) dienst niet heeft betaald en dat de aangifte IB/PVV niet door de Accountant is gedaan, maar door belanghebbende zelf.
7.1.3.
Vooropgesteld wordt dat artikel 3:61, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek bepaalt dat, in het geval een rechtshandeling in naam van een ander is verricht, tegen de wederpartij, indien zij op grond van een verklaring of gedraging van die ander heeft aangenomen en onder de gegeven omstandigheden redelijkerwijze mocht aannemen dat een toereikende volmacht was verleend, op de onjuistheid van deze veronderstelling geen beroep kan worden gedaan. Daarbij is van belang dat de schijn van bevoegdheid ook kan worden gewekt door het laten voortbestaan van een bepaalde situatie en andersoortig niet-doen, hetgeen zich ook gedeeltelijk na de totstandkoming van de desbetreffende handeling kan hebben voorgedaan.
7.1.4.
Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat een volmacht van belanghebbende aan de Accountant om uitstel tot het doen van aangifte te vragen, ontbreekt, moet worden beoordeeld of de Inspecteur door verklaringen of gedragingen, daaronder begrepen nalaten, van belanghebbende redelijkerwijs mocht aannemen dat de Accountant bevoegd was namens belanghebbende te verzoeken om uitstel voor het doen van aangifte.
7.1.5.
Bij de beoordeling daarvan is het volgende van belang. In de situatie dat een belastingplichtige is uitgenodigd tot het doen van een aangifte IB/PVV en hij geen uitstel voor indiening van de aangifte heeft gevraagd dient hij uiterlijk de laatste dag van de reguliere aangiftetermijn, de aangifte IB/PVV in te dienen. Indien een belastingplichtige niet de aangifte heeft ingediend uiterlijk de laatste dag van de reguliere aangiftetermijn, wordt aan die belastingplichtige eerst een herinnering en vervolgens een aanmaning voor het doen van aangifte verzonden. In het geval belanghebbende ervan was uitgegaan dat hem geen uitstel tot het doen van de aangifte IB/PVV was verleend, had het in de rede gelegen dat hij uiterlijk de laatste dag van de reguliere aangiftetermijn, de aangifte IB/PVV had ingediend, hetgeen hij niet heeft gedaan. Belanghebbende heeft, mede gelet op zijn beroep van fiscaal adviseur, moeten weten dat, aangezien hij niet binnen de reguliere aangiftetermijn aangifte heeft gedaan, er eerst een herinnering en vervolgens een aanmaning zou volgen. Het feit dat door hem geen herinnering en/of aanmaning is ontvangen had belanghebbende moeten doen beseffen dat kennelijk uitstel voor het doen van onderhavige aangifte was verleend. Het had dan ook op de weg van belanghebbende gelegen om na te gaan of namens hem (ten onrechte) uitstel was verleend. Door dit na te laten en in het onderhavige jaar gebruik te maken van de verlengde aangiftetermijn - evenals als in de jaren 2010 t/m 2013 - heeft belanghebbende bij de Inspecteur de schijn gewekt dat de Accountant bevoegd was om namens hem uitstel te vragen voor het doen van de onderhavige aangifte en kan belanghebbende niet pas bij het opleggen van de aanslag op 24 juli 2015 een beroep op onbevoegde vertegenwoordiging doen.
7.1.6.
Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur zich terecht op het verleende uitstel voor het doen van aangifte beroepen, zodat moet worden geconcludeerd dat de onderhavige aanslag binnen de termijn van artikel 11, derde lid, AWR is vastgesteld.
7.2.
Belanghebbende stelt dat de handelwijze van de Inspecteur een ernstige schending oplevert van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, te weten het zorgvuldigheidsbeginsel en het verbod van détournement de pouvoir, en van de artikelen 6 en 14 EVRM. In hoger beroep heeft belanghebbende geen andere beroepsgronden aangevoerd dan die in eerste aanleg zijn aangevoerd. Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank op goede gronden beslist dat geen sprake is van schending van zorgvuldigheidsbeginsel en het verbod van détournement de pouvoir en/of de artikelen 6 en 14 EVRM. Het Hof maakt deze beslissing en de daartoe gebezigde gronden tot de zijne.
7.3.1.
Belanghebbende heeft subsidiair gesteld dat de heffing over zijn box 3 inkomen in strijd is met artikel 1 Eerste Protocol, omdat hij in 2011 geen, dan wel nagenoeg geen huuropbrengsten uit zijn tweede woning heeft ontvangen en het spaarsaldo geen rendement van 4% of meer heeft opgeleverd waarmee de forfaitaire rendementsheffing kan worden voldaan. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van zijn stelling financiële jaaroverzichten over de jaren 2007 tot en met 2011 van de [A] Bank overgelegd.
7.3.2.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 10 juni 2016, nr. 14/05020, ECLI:NL:HR:2016:1129, BNB 2016/177 - voor zover hier van belang - geoordeeld:
“2.4.1.1. Bij de totstandkoming van box 3 met ingang van 2001 heeft de wetgever het forfaitaire rendement bepaald op vier percent. Dit percentage is niet afhankelijk gesteld van het werkelijke rendement van de bezittingen gedurende het jaar. De wetgever achtte dat gerechtvaardigd omdat:
“daarmee op een globale maar aanvaardbare wijze zou kunnen worden aangesloten bij de rendementen die belastingplichtigen in de praktijk, indien dit over een langere periode wordt bezien, gemiddeld zouden moeten kunnen behalen zonder dat zij daar (veel) risico voor hoeven te nemen. In zoverre kan derhalve niet worden gesteld dat in het concept van de forfaitaire rendementsheffing geen rekening wordt gehouden met de omvang van de werkelijk genoten inkomsten uit vermogen.” (Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 7, blz. 263).
2.4.1.2. Van de wetgever mag worden verlangd dat een forfaitair stelsel, waaraan een zekere ruwheid inherent is, zodanig wordt vormgegeven dat daarmee wordt beoogd de werkelijkheid te benaderen (vgl. HR 12 mei 1999, nr. 33320, ECLI:NL:HR:AA2756, BNB 1999/271). Bij de vaststelling van het forfaitaire rendementspercentage op vier percent heeft de wetgever dan ook terecht aansluiting gezocht “bij de rendementen die belastingplichtigen in de praktijk, indien dit over een langere periode wordt bezien, gemiddeld zouden moeten kunnen behalen zonder dat zij daar (veel) risico voor hoeven te nemen”.
2.4.1.3. Van het forfaitaire stelsel van box 3 kan, gelet op voormelde uitgangspunten, niet worden gezegd dat het elke redelijke grond ontbeert. Gelet op de ruime beoordelingsmarge die de wetgever op het terrein van het belastingrecht toekomt, is dit stelsel niet in strijd met artikel 1 EP. Dit stelsel zou slechts dan in strijd komen met artikel 1 EP indien zou komen vast te staan dat het destijds door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van vier percent voor particuliere beleggers niet meer haalbaar is en belastingplichtigen, mede gelet op het toepasselijke tarief, zouden worden geconfronteerd met een buitensporig zware last (zie HR 3 april 2015, nr. 13/04247, ECLI:NL:HR:2015:812, BNB 2015/174). Indien deze onhaalbaarheid duidelijk zou worden en de wetgever ervoor kiest uit te blijven gaan van een forfaitair rendement, mag van hem worden verlangd dat hij de regeling aanpast teneinde de beoogde benadering van de werkelijkheid te herstellen.
2.5.1.
De onderhavige procedure betreft de forfaitaire rendementsheffing voor het jaar 2011. In het zojuist genoemde arrest BNB 2015/174 inzake de heffing van inkomstenbelasting voor het jaar 2010 was niet komen vast te staan dat het destijds door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van vier percent voor particuliere beleggers toen niet meer haalbaar was. Er is geen grond om daarover anders te oordelen voor het onderhavige jaar 2011, ten aanzien van welk jaar in deze procedure niet is komen vast te staan dat de gemiddelde opbrengsten uit sparen en beleggen lager waren dan in 2010."
7.3.3.
Uit rechtsoverweging 2.5.1 van voornoemd arrest volgt dat voor het onderhavige jaar - 2011 - op wetgevingsniveau geen sprake is van schending van het Eerste Protocol.
7.3.4.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat het forfaitaire stelsel van box 3, mede gelet op het toepasselijke tarief, voor hem leidt tot een individuele, buitensporig zware last. Uit het arrest van de Hoge Raad van 3 april 2015, nr. 13/04247, ECLI:NL:HR:2015:812, volgt dat voor het aannemen van een inbreuk op artikel 1 van het Eerste Protocol niet voldoende is dat het rendement van bepaalde bezittingen structureel blijft beneden vier percent van het daarin geïnvesteerde bedrag, ook niet indien de bezittingen van de belastingplichtige in box 3 vooral uit dergelijke bezittingen bestaan. Daarbij moet, aldus de Hoge Raad, in aanmerking worden genomen dat een gering beleggingsresultaat van de verhuurde woningen in het algemeen mede tot uitdrukking komt in de waarde in het economische verkeer van die woningen. Het negatieve rendement van de tweede woning van belanghebbende (zo daarvan al sprake is gelet op het feit dat belanghebbende heeft gesteld dat op die woning overwaarde rust) en het behaalde rendement van minder dan 4 percent op de spaartegoeden zijn - mede gelet op zijn box 3 vermogen (zie 3.6), dat in ruime mate positief is - onvoldoende voor het oordeel dat de vermogensrendementsheffing voor belanghebbende een buitensporig zware last is.
7.3.5.
Uit het in 7.3.3 en 7.3.4 overwogene volgt dat het beroep van belanghebbende op schending van het Eerste Protocol wordt verworpen.
Proceskosten en griffierecht
8. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Evenmin is er aanleiding vergoeding van het griffierecht te gelasten.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het hoger beroep ongegrond;
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. D.M. Drok, voorzitter, mr. P.J.J. Vonk en mr. Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier drs. N. El Allaoui. De beslissing is op 4 oktober 2016 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.