Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-19/00747
Uitspraak van 1 mei 2020
in het geding tussen:
mevrouw [X] te [Z] , belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Eindhoven, de Inspecteur,
op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag van 24 oktober 2019, nr. SGR 19/2866.
Overwegingen
1. De Inspecteur heeft belanghebbende over het jaar 2016 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.735 opgelegd met berekening bij beschikking van € 20 aan belastingrente. Bij gezamenlijke uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag en de rentebeschikking gehandhaafd.
2. Tegen de uitspraak van de Inspecteur heeft belanghebbende beroep bij de Rechtbank ingesteld. Een griffierecht van € 47 is geheven. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag - en kennelijk ook de rentebeschikking - vernietigd en de Inspecteur opgedragen belanghebbende het griffierecht te vergoeden.
3. De Inspecteur is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
4. De voor 3 april 2020 geplande mondelinge behandeling van het hoger beroep heeft in verband met de coronacrisis geen doorgang gevonden. Bij e-mail van 2 april 2020 heeft de Inspecteur verklaard, zo belanghebbende instemt, akkoord te gaan met de afhandeling van de zaak zonder zitting, naar aanleiding van enkele telefoongesprekken heeft belanghebbende bij e-mail van 24 april 2020 meegedeeld akkoord te gaan met de schriftelijke afhandeling van de zaak en het Hof acht zich met de stukken van het geding voldoende geïnformeerd zonder mondelinge behandeling uitspraak te doen. De griffier heeft partijen per e-mail van 29 april 2020 bericht dat de zaak wordt afgedaan op de stukken.
5. Belanghebbende is eigenaar van de woning aan de [Y] te [Z] . De woning staat haar als hoofdverblijf ter beschikking en kwalificeert als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001. Zij heeft in 2016 een gedeelte van de woning in verschillende periodes van het jaar verhuurd via Airbnb. Volgens de overgelegde huurovereenkomsten betreft de verhuur: "Accomodation: lx bedroom (ca. 3x4m), lx bathroom with shower, lx separate toilet. Shared rooms: kitchen, bathroom, living room, and balcony", en is voor in totaal € 1.629 aan huur ontvangen: van [A] , bij belanghebbende woonachtig gedurende een stageperiode aan het […] in Den Haag (€ 359 voor de periode 31 maart 2016 tot 29 april 2016), van [B] , bij belanghebbende woonachtig gedurende een periode van les geven aan een taalinstituut (€ 362 voor de periode 29 april 2016 tot 29 mei 2016), van [C] , bij belanghebbende woonachtig gedurende een periode van werkzaamheden bij het […] (€ 360 voor de maand juni 2016) en van [D] , bij belanghebbende woonachtig gedurende een stageperiode aan de […] in Den Haag (€ 548 voor de maanden november en december 2016). Van deze inkomsten heeft de Inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslag € 1.140 (70 percent van de huurinkomsten van € 1.629) belast als voordelen uit het tijdelijk ter beschikking stellen van de eigen woning als bedoeld in artikel 3.113 van de Wet IB 2001.
6. De Rechtbank heeft overwogen:
"(…)
Beoordeling van het geschil
8. Ingevolge artikel 3.110 van de Wet IB 2001 zijn belastbare inkomsten uit eigen woning de voordelen uit eigen woning verminderd met de op die voordelen drukkende aftrekbare kosten (artikel 3.120 van de Wet IB 2001). Ingevolge artikel 3.111 van de Wet IB 2001 wordt onder eigen woning - onder andere - verstaan een gebouw of een gedeelte van een gebouw met de daartoe behorende aanhorigheden, voor zover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom. De voordelen uit eigen woning worden op grond van artikel 3.112 van de Wet IB 2001 gesteld op een forfaitair bedrag.
9. In artikel 3.113 van de Wet IB 2001 is bepaald:
'Met betrekking tot de eigen woning die tijdelijk ter beschikking is gesteld aan derden wordt het ingevolge artikel 3.112 als voordelen uit eigen woning in aanmerking te nemen bedrag vermeerderd met 70 percent van de voordelen ter zake van het ter beschikking stellen.'
10. De tekst van artikel 3.113 van de Wet IB 2001 ziet naar het oordeel van de rechtbank op verhuur van de gehele woning en niet op een deel van de woning. Dit volgt ook uit de andere bepalingen van afdeling 3.6 van de Wet IB 2001. In artikel 3.111, zevende lid, van de Wet IB 2001, is bepaald dat het tijdelijk ter beschikking stellen van een woning aan derden daaraan het karakter van hoofdverblijf niet ontneemt, zodat de woning nog steeds kwalificeert als eigen woning. Ook deze bepaling ziet op het ter beschikking stellen aan derden van een woning in zijn geheel. Het eigenwoningforfait van artikel 3:112 van de Wet IB 2001 ziet ook op de woning als geheel aangezien dat ingevolge het tweede lid van artikel 3.112 wordt bepaald op basis van de waarde die ingevolge de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) voor de woning als geheel is vastgesteld.
11. Uit de parlementaire behandeling volgt niet dat het bepaalde in artikel 3.113 van de Wet IB 2001 ook ziet op tijdelijke verhuur van een gedeelte van een eigen woning. Tijdelijke verhuur van een gedeelte van de eigen woning is daarin niet aan de orde geweest (Tweede Kamer, vergaderjaar 1998-1999, 26 727, nr. 3, p. 147): 'Dit artikel bevat de regeling voor tijdelijke verhuur van de eigen woning van artikel 42a, achtste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. De regeling is van belang voor woningen die normaliter hoofdverblijf zijn maar bijvoorbeeld door verblijf in het buitenland dan wel tijdens de vakantie tijdelijk aan derden, zijn verhuurd. Tijdens de verhuurperiode worden de bruto-inkomsten voor 75% als voordelen uit eigen woning aangemerkt. De kosten andere dan rente en dergelijke zijn tijdens die periode van aftrek uitgesloten op grond van artikel 3.6.11, eerste lid. De belastingplichtige kan de rente ter zake van de eigen woning wel blijven aftrekken.'
12. Ook bij de aanpassing van artikel 3.113 van de Wet IB 2001 per 1 januari 2010, waarbij in verband met invoering van de vooringevulde aangifte een koppeling met het eigenwoningforfait is gemaakt, volgt niet dat de bepaling ook geldt voor tijdelijke verhuur van een deel van de woning (Tweede Kamer, vergaderjaar 2009-2010, 32 130, nr. 3, p. 42-43): 'Op grond van artikel 3.113 van de Wet EB 2001 wordt in de periode dat een eigen woning tijdelijk wordt verhuurd, in plaats van het eigenwoningforfait in die periode driekwart van de voordelen uit tijdelijke verhuur (brutohuur verminderd met de kosten van verhuur) in aanmerking genomen als voordelen uit eigen woning. De Belastingdienst weet bij het voorinvullen niet of er in het kalenderjaar sprake is geweest van tijdelijke verhuur en zo ja voor welke periode. Dit is een belemmering voor het voorinvullen van het eigenwoningforfait. Daarom wordt voorgesteld de regeling voor tijdelijke verhuur zo vorm te geven dat voorinvullen mogelijk wordt en tegelijkertijd de belastbaarheid van de eigen woning tijdens de periode van tijdelijke verhuur over het algemeen niet wijzigt. Dit wordt bereikt door voortaan voor de periode van tijdelijke verhuur ook het eigenwoningforfait in aanmerking te nemen (het bedrag van art. 3.112 van de Wet IB 2001) en als compensatie een lager bedrag aan voordelen uit de eigen woning in aanmerking te nemen ter zake van het ter beschikking stellen. Voorgesteld wordt in plaats van driekwart van de laatstgenoemde voordelen voortaan 70% van die voordelen in aanmerking te nemen. Het bedrag van art. 3.112 van de Wet IB 2001 plus 70% van de verhuurvoordelen komt bij een verhuurperiode van twee tot drie maanden gemiddeld overeen met 75% van de verhuurvoordelen.'
13. Anders dan artikel 3.113 van de Wet IB 2001 bevatte artikel 42a, achtste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964) - waarin de regeling van de tijdelijke verhuur onder de Wet IB 1964 was opgenomen - een 'voor zover'-bepaling: '8. Voor zover een woning ten gevolge van het tijdelijk ter beschikking stellen van derden niet als eigen woning kan worden aangemerkt, worden, in afwijking in zoverre van de derde afdeling van dit hoofdstuk: a. de inkomsten gesteld op drie kwart van de ter zake van dat ter beschikking stellen verkregen voordelen en andere voordelen uit de onroerende zaak niet in aanmerking genomen; (...)'.
14. Zoals Hof Amsterdam heeft geoordeeld in 4.7.1 van zijn uitspraak van 11 juli 2019 (ECL1:NL:GHAMS:2019:2424) kan er, gelet op het verschil in bewoordingen en systematiek tussen artikel 3.113 van de Wet IB 2001 en 42a van de Wet 1B 1964 en het ontbreken van een expliciete toelichting in de wetsgeschiedenis op dit punt, niet vanuit worden gegaan dat de wetgever geen inhoudelijke wijziging heeft beoogd.
15. Er zijn gelet op het voorgaande onvoldoende aanknopingspunten voor het standpunt dat artikel 3.113 van de Wet IB 2001 ondanks zijn bewoordingen ook geldt voor tijdelijke verhuur van een gedeelte van een eigen woning. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen inkomsten uit de tijdelijke verhuur van een gedeelte van de eigen woning dan ook niet worden belast op grond van artikel 3.113 van de Wet IB 2001. De door [belanghebbende] verkregen huurinkomsten uit de tijdelijke verhuur van een gedeelte van haar eigen woning zijn dus niet belast. Hetgeen partijen hebben aangevoerd over de kamerverhuurvrijstelling behoeft dan ook geen behandeling meer.
16. Het eerst ter zitting door [de Inspecteur] gedane beroep op interne compensatie in verband met volgens [de Inspecteur] bij de definitieve aanslag ten onrechte verleende aftrek elders belast op Franse pensioeninkomsten acht de rechtbank tardief. [De Inspecteur] heeft dit punt als blote stelling geponeerd. Het punt is niet eerder tussen partijen aan de orde gekomen en [belanghebbende] is hiermee ter zitting overvallen. De rechtbank acht het onder deze omstandigheden in strijd met de goede procesorde deze stelling toe te laten.
17. Gelet op wat hiervoor is overwogen, zal de rechtbank het beroep tegen de navorderingsaanslag gegrond verklaren en deze vernietigen.
Proceskosten
18. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding nu [belanghebbende] geen kosten heeft gesteld die voor vergoeding in aanmerking komen.
(…)"
7. In hoger beroep is, net als voor de Rechtbank, in geschil of de door belanghebbende verkregen inkomsten uit de verhuur van een gedeelte van de woning terecht in de heffing zijn betrokken. Primair stelt de Inspecteur dat, in tegenstelling tot wat de Rechtbank heeft geoordeeld, ook de inkomsten uit tijdelijke verhuur van een gedeelte van de eigen woning dienen te worden aangemerkt als belaste inkomsten uit eigen woning. Subsidiair neemt hij het standpunt in dat de kamerverhuurvrijstelling toepassing mist. Zijn stelling op het punt van de interne compensatie heeft hij in hoger beroep ondubbelzinnig verlaten. Belanghebbende heeft de stellingen bestreden. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof verder naar de stukken.
8. Het Hof komt tot een andere afweging dan de Rechtbank. Gesteld al dat het als primaire stelling verpakte betoog van de Inspecteur moet worden gevolgd - het Hof is deze overtuiging gelet ook op de overwegingen van de Rechtbank niet direct toegedaan -, dan rest de in dezen naar 's Hofs oordeel relevantere vraag, te weten of het buiten de heffing laten van de onderwerpelijke inkomsten van belanghebbende in verband met de toepassing van de kamerverhuurvrijstelling in beeld komt. De Inspecteur verwerpt toepassing van de vrijstelling enkel op grond van de stelling dat niet aan de voorwaarden is voldaan. Uit de stukken leidt het Hof af dat de Inspecteur alleen het oog heeft op het ontbreken van de registratie van de betrokken huurders gedurende de tijd van het wonen in het gehuurde in de Basisregistratie Personen. Naar het oordeel van het Hof is dat enkele gegeven - dat, naar aannemelijk wordt geacht, in het kader van de vrijstelling slechts een bewijsfunctie heeft - geenszins voldoende de vrijstelling buiten toepassing te laten, nu - het tegendeel is niet komen vast te staan - belanghebbende met de verhuur aan de bewuste huurders op basis van de beschikbare gegevens inhoudelijk verder volledig voldoet aan de materiële eisen voor toepassing van de vrijstelling. Dat aan de formele voorwaarde van inschrijving, mede gelet op wat belanghebbende op dat punt heeft aangevoerd, namelijk dat dit door omstandigheden buiten haar invloedssfeer niet is geschied, niet is voldaan, terwijl vaststaat dat ten aanzien van belanghebbende een situatie bestaat waar de vrijstelling juist op ziet, voert het Hof tot de conclusie dat doel en strekking van de vrijstelling worden miskend, wanneer in dit geval heffing van belasting - en in het verlengde daarvan berekening van belastingrente - plaatsvindt over de genoten huurinkomsten. De vrijstelling is dan ook van toepassing.
9. Het hoger beroep is ongegrond.
10. Het Hof stelt vast dat niet is gesteld of gebleken dat belanghebbende voor vergoeding in aanmerking te nemen proceskosten heeft gemaakt.
11. Omdat de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, wordt van de Inspecteur wegens het door hem ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 519.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, en
- verstaat dat de griffier van de Inspecteur € 519 aan griffierecht heft.
De uitspraak is vastgesteld door U.E. Tromp, J.T. Sanders en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier L. van den Bogerd. De beslissing is op 1 mei 2020, met de nodige coronabeperkingen, in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kan zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad: www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Het gaat om natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Wanneer die personen geen gebruik willen maken van digitaal procederen, sturen zij het beroepschrift in cassatie aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het cassatieberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd.
2. Alleen bij procederen op papier: het cassatieberoepschrift moet ondertekend zijn.
3. Het cassatieberoepschrift moet ten minste vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. De indiener zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.