Uitspraak
BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK
BK 934/96 14 november 1997
Uitspraak van het gerechtshof te Leeuwarden, eerste enkelvoudige belastingkamer, op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Belastingdienst/Ondernemingen P (hierna: de inspecteur), gedaan op het bezwaarschrift van de belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 1992.
1. Ontstaan en loop van het geding
Belanghebbende werd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1992 op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, gelijk deze wet voor het onderhavige jaar gold (hierna: de Wet) door de inspecteur - in afwijking van de aangifte - aangeslagen naar een belastbaar inkomen van fl. 8.618,- negatief. In de aanslag werd - eveneens in afwijking van de aangifte - een desinvesteringsbetaling van fl. 21.074,- begrepen (hierna: de aanslag).
Op het tijdig ingediende bezwaar van belanghebbende heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraak van 16 oktober 1996 het bezwaar afgewezen. Belanghebbende is tegen deze uitspraak in beroep gekomen bij een beroepschrift (met bijlagen), binnengekomen bij de griffie van het gerechtshof op 31 oktober 1996.
Nadat de inspecteur zijn vertoogschrift had ingezonden heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend, waarop de inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek. Door de gemachtigde van belanghebbende is
voorts een pleitnota gefaxd, binnengekomen bij de griffie van het gerechtshof op 3 oktober 1997, welke in overleg met partijen werd geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
De mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden ter zitting van 6 oktober 1997, gehouden te Q, alwaar aanwezig waren de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de inspecteur. Ter zitting heeft de inspecteur een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
Van alle genoemde en hierna nog te noemen stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. De feiten
Blijkens de gedingstukken en op grond van het verhandelde ter zitting staat als onbetwist, danwel onvoldoende betwist, tussen partijen het navolgende vast:
(2.1) In de jaren 1988 tot 1990 is door belanghebbende een pand (hierna: het pand) gebouwd in L aan de a-weg. In 1987 werden, met betrekking tot dit pand, verplichtingen aangegaan tot een bedrag van fl. 34.225,-. De betaling vond plaats in 1988 zodat hierover in 1988 18% WIR premie werd verleend. Voorts werden in de jaren 1988, 1989 en 1990 investeringen gedaan, respectievelijk voor fl. 78.075,-, fl. 461.074,- en fl. 25.331,-. Hierover werd respectievelijk 5,5 % WIR premie, 2,75% WIR premie ontvangen en voor 18% investeringsaftrek verleend. Jaarlijks werd op deze investeringen 3% van de boekwaarde afgeschreven. De boekwaarde van de investeringen bedroeg per 1 mei 1992 in totaal fl. 549.395,-.
(2.2.) Belanghebbende dreef tot 1 januari 1992 een auto-snelfit-center in de vorm van een eenmanszaak, waartoe bovengenoemd pand behoorde. De werkzaamheden bestonden uit het beheren van een service-station, keuringsstation voor auto's en caravans en een shop voor autoaccessoires.
(2.3.) Vanaf 1 januari 1992 werd deze onderneming door belanghebbende, samen met zijn echtgenote, gedreven in de vorm van een vennootschap onder firma. De overdracht van het gedeelte aan zijn echtgenote vond plaats met toepassing van artikel 17 van Pro de Wet. Het firma-aandeel van belanghebbende bedraagt 50%.
(2.4) Vanaf 1 mei 1992 werd de onderneming door de vennootschap onder firma - duurzaam voor langere tijd - bedrijfsmatig verhuurd aan de B B.V. Per deze datum is door de inspecteur een fictieve desinvestering aangenomen van dit - tot de onderneming behorende - pand.
(2.5.) De inspecteur heeft de bovengenoemde boekwaarde per 1 mei 1992 als basis voor de desinvesteringsbetaling en desinvesteringsbijtelling genomen en een onderverdeling gemaakt over de diverse percentages naar rato van de investeringsbedragen. De totale desinvesteringsbetaling bedroeg fl. 21.074,-. De desinvesteringsbijtelling werd berekend op
fl 4.203,-. De aanslag werd opgelegd met inachtneming van beide bedragen. Het bedrag van fl. 4.203,- werd in het inkomen begrepen en het bedrag van fl. 21.074,- in de aanslag.
Naar partijen ter zitting verklaarden zijn voormelde bedragen tussen hen niet meer in geschil.
3. Het geschil.
Te dezen is in geschil het antwoord op de vraag, of de verhuur van de onderneming moet leiden tot het aannemen van een fictieve desinvestering van het, in deze verhuur begrepen, pand, tengevolge waarvan er een desinvesteringsbijtelling en -betaling moet plaatsvinden, welke vraag door belanghebbende ontkennend en door de inspecteur bevestigend wordt beant-
woord.
4. De standpunten van partijen.
Verwezen wordt naar de gedingstukken. Partijen hebben ter zitting hun onderscheidene standpunten gehandhaafd. Door partijen werden ter voormelde zitting aan hun standpunten geen nadere gronden aangevoerd.
5. De overwegingen omtrent het geschil.
(5.1.) De artikelen 61b, tweede lid, onderdeel c juncto 61a, vijfde lid, onderdeel l, van de Wet, bepalen dat de wijziging van de bestemming van een gebouw zodanig dat dit leidt tot - direct of indirect - hoofdzakelijk 'ter
beschikking stellen' aan derden een zogenoemde fictieve desinvestering ten gevolge heeft, ten aanzien waarvan een desinvesteringsbetaling verschuldigd wordt voor zover de fictieve desinvestering plaatsvindt binnen acht jaar na de aanvang van het kalenderjaar waarin de investering heeft plaatsgevonden.
(5.2.1.) Het hof is van oordeel dat bij wijziging van de bestemming van het pand tijdens de desinvesteringstermijn het karakter van die wijziging moet worden beoordeeld ten tijde van die wijziging.
Nu er, in het onderhavige geval, sprake is van een meer ingrijpender wijziging - te weten verhuur voor een langdurige periode - is het hof van oordeel dat, voor het antwoord op de vraag of er gesproken kan worden van 'ter beschikking stellen' van het onderhavige pand, in de zin van bovengenoemde artikelen, het feitelijk gebruik bepalend is dat van het pand zou worden gemaakt, één en ander volgens de verwachting die bestond op het moment van verhuur,
en wel gedurende de daarop volgende jaren. Vaststaat dat de gehele onderneming, op basis van een huurkontrakt, duurzaam voor langere tijd werd verhuurd, op grond waarvan het hof tot de conclusie komt, dat op het tijdstip van de verhuur redelijkerwijs verwacht kon worden dat óók het pand, in de daarop volgende jaren, aan de huurder ter beschikking zou staan, zodat aan de voorwaarde voor het bestaan van een fictieve desinvestering is voldaan.
(5.2.2.) Anders dan namens belanghebbende is gesteld is het hof, voor het antwoord op de vraag of er sprake is van een wijziging van de bestemming van het pand, van oordeel dat niet bekeken dient te worden of het pand een
'bedrijfseconomische' bestemmingswijziging heeft ondergaan, maar wel dat bepalend is of het pand ter beschikking wordt gesteld aan de huurder, in de zin van dat de huurder in de gelegenheid wordt gesteld van het pand gebruik te maken. Dat belanghebbende, ondanks de verhuur van de onderneming, nog steeds als ondernemer in de zin van artikel 6 van Pro de Wet kan worden aangemerkt doet aan het hiervoor overwogene niet af.
(5.3.) Het hof is, met betrekking tot het primaire standpunt van belanghebbende, van oordeel dat voor het laten plaatsvinden van een desinvesteringsbetaling niet van belang is dat op het moment van investeren voor belanghebbende niet te voorzien was dat het pand op korte termijn zou worden verhuurd. Noch in de jurisprudentie noch in de wet is steun voor dit standpunt te vinden. De in dit verband namens belanghebbende aangehaalde overweging van de Hoge Raad in het arrest van 8 juni 1988, BNB 1988/214, heeft betrekking op het toekennen van een investeringsbijdrage, zoals bepaald in artikel 61a van de Wet, en kan niet zonder meer van overeenkomstige toepassing worden verklaard op het onderhavige geval.
(5.4.) Gelet op het hiervoor onder (5.1.), (5.2.1), (5.2.2.) en (5.3.) overwogene is het hof van oordeel dat terecht de desinvesteringsbetaling in de aanslag is begrepen. Het beroep is in zoverre ongegrond.
(5.5.1.) Het hof neemt, bij het vaststellen van de omvang van het in de aanslag te begrijpen bedrag aan desinvesteringsbetaling, in aanmerking dat het firma-aandeel van belanghebbende 50% bedraagt. Dit leidt er, naar het oordeel van het hof, toe dat het fiscale gevolg van de fictieve desinvestering van het onderhavige pand voor de helft aan belanghebbende dient te worden toegerekend. De door belanghebbende verschuldigde desinvesteringsbetaling moet derhalve worden bepaald op een desinvesteringsgrondslag van 50%.
Partijen hebben weliswaar gesteld dat de correctie voor het geheel bij belanghebbende kan worden aangebracht, maar partijen hebben zich bij dat eenparig standpunt gesteld op een juridisch onjuist standpunt, waarin het hof hen niet kan volgen.
(5.5.2.) Gelet op het, door de inspecteur, vastgestelde bedrag aan desinvesteringsbetaling, gebaseerd op een desinvesteringsgrondslag van 100%, dient de uitspraak te worden vernietigd.
(5.6.) Het hof komt niet toe aan het geschil rond de desinvesteringsbijtelling nu het belastbaar inkomen van belanghebbende reeds negatief was en dit ongeacht de correctie van de desinvesteringsbijtelling negatief zal blijven.
(5.7.) Het hof komt voorts niet toe aan de subsidiaire conclusie van belanghebbende, nu de gemachtigde van belanghebbende ter zitting heeft verklaard akkoord te gaan met de cijfermatige berekening van de bedragen aan desinvesteringsbijtelling en -betaling, zoals hiervoor onder (2.5.) is weergegeven.
6. De conclusie
Het beroep is gedeeltelijk gegrond. De uitspraak dient te worden vernietigd.
De in de aanslag te begrijpen desinvesteringsbetaling moet worden vastgesteld op 50% van fl. 21.074,- = fl. 10.537,-.
7. De proceskosten
De inspecteur dient te worden veroordeeld tot een tegemoetkoming in de kosten die de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het gerechtshof redelijkerwijs heeft moet maken, welke kosten het hof op grond van het Besluit proceskosten fiscale procedures bepaalt op fl. 2.662,50, welk bedrag dient te worden betaald door de Staat der Nederlanden.
8. De beslissing.
Het gerechtshof vernietigt de uitspraak waarvan beroep, bepaalt dat de in de aanslag te begrijpen desinvesteringsbetaling wordt vastgesteld op fl. 10.537,-, verstaat dat de inspecteur de belanghebbende het griffierecht vergoedt en bepaalt de door de Staat der Nederlanden te betalen tegemoetkoming in belanghebbendes kosten van het beroep op fl. 2.662,50.
Gedaan op 14 november 1997 door prof. mr. Aardema, vice-president, in tegenwoordigheid van de griffier dhr Gerrits en ondertekend door voornoemde vice-president en door voornoemde griffier.
Uitgesproken ter openbare terechtzitting van 14 november 1997 te Leeuwarden door mr. Drion, raadsheer.
Op 19 november 1997 afschrif aangetekend verzonden aan beide partijen. De griffier van het Gerechtshof te Leeuwarden.
[Zie ook arrest HR nummer 33930 (red.)]